Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia
SALA PRIMERA
FECHA: 30 de abril de 2019
PROCEDIMIENTO: 30-04732-2016; 30-04733-2016; 30-04735-2016; 30-04736-2016
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: X SL - NIF ...
REPRESENTANTE: ... - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación |
F. Inter. |
F. Entra. |
Cuantía (euros) |
Liquidaciones |
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30-04733-2016 |
15/12/2016 |
23/12/2016 |
5.561,34 |
No remitido |
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30-04735-2016 |
15/12/2016 |
23/12/2016 |
12.668,39 |
No remitido |
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30-04736-2016 |
15/12/2016 |
23/12/2016 |
8.443,13 |
No remitido |
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30-04732-2016 |
15/12/2016 |
23/12/2016 |
16.838,2 |
No remitido |
SEGUNDO.- En fecha 15 de diciembre de 2016, la interesada promovió las siguientes reclamaciones económico administrativas, que tuvieron entrada en el Registro de este Tribunal el día 23 siguiente, impugnando las siguientes liquidaciones provisionales giradas por la Administración de la AEAT de Murcia:
. La n.º 30/04733/2016 frente a la liquidación provisional, con n.º ref.: ...Z, girada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2015, período 1T, y de la que resultó una minoración de la cantidad solicitada a compensar para períodos futuros de 5.561,34 euros.
. La n.º 30/04736/2016 frente a la liquidación provisional, con n.º ref.: ...Q, girada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2015, período 2T, y de la que resultó una minoración de la cantidad solicitada a compensar para períodos futuros de 8.443,13 euros.
. La n.º 30/04735/2016 frente a la liquidación provisional, con n.º ref.: ...M, girada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2015, período 3T, y de la que resultó una minoración de la cantidad solicitada a compensar para períodos futuros de 12.668,39 euros.
. La n.º 30/04732/2016 frente a la liquidación provisional, con n.º ref.: ...R, girada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2015, período 4T, y de la que resultó una minoración de la cantidad solicitada a devolver de 16.838,20 euros.
TERCERO.-
Las citadas liquidaciones provisionales se practicaron, fundamentalmente, en base a la siguiente motivación que reproducimos textualmente:
- En fecha 8 de junio de 2016 le fue notificado requerimiento para que aportara los libros-registro obligatorios de la actividad y todos los documentos justificativos de las cuotas de IVA deducidas, cuya base imponible fuese de importe superior a 3.000,00 euros.
En fecha 6 de octubre de 2016 el sujeto pasivo aporta la documentación solicitada. En particular, requerimiento de pago, expedido por la Comisión Nacional de Mercados y la Competencia, por la regularización de los pagos a cuenta de las liquidaciones provisionales de conformidad con la disposición transitoria tercera del Real Decreto-Ley 9/2013; a consecuencia de ello, libro registro de facturas recibidas y emitidas, facturas rectificativas del período de referencia y factura original a rectificar; contrato de arrendamiento financiero, siendo el objeto del mismo el arrendamiento de dos motogeneradores, marca ..., Modelo ...
Asimismo, conforme a lo dispuesto en el artículo 104.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de la las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario.
- En fecha 17 de noviembre de 2015 el sujeto pasivo presenta, entre otra documentación, escrito manifestando 'que desde que se aprobó el Real Decreto-Ley 9/2013, de 12 de julio, por el que se adoptan medidas urgentes para garantizar la estabilidad financiera del sistema eléctrico, que supuso el establecimiento de un nuevo régimen jurídico y económico de la actividad de producción a partir de fuentes de energía renovables, cogeneración y residuos con régimen económico primado, quedó interrumpida provisionalmente nuestra actividad, ya que los costes de los consumibles necesarios para la generación eléctrica de un megavatio eran superiores a los que por Ley podíamos obtener, toda vez que el Real Decreto-Ley 9/2013, de 12 de julio eliminó las primas que podíamos obtener de la Comisión Nacional de Mercado y la Competencia. Por todo ello, les informamos que estamos provisionalmente parados desde el mes de julio de 2013, mientras que no exista otro nuevo régimen jurídico y económico de la actividad de producción de energía eléctrica que haga viable dicha actividad'.
De acuerdo con los datos que obran en esta Oficina Gestora, el sujeto pasivo no obtiene ingreso alguno derivado de dicha actividad durante los ejercicios 2014 y 2015. El contenido del libro registro de facturas emitidas detalla las facturas rectificativas emitidas de ejercicios anteriores.
- El artículo 94.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones: a) las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
El sujeto pasivo manifiesta expresamente que se produjo el cese en la actividad en el mes de julio de 2013, estando provisionalmente parados desde dicha fecha mientras que no exista otro nuevo régimen jurídico y económico de la actividad de producción de energía eléctrica que haga viable dicha actividad.
Por consiguiente, al no haber repercutido IVA no puede deducir el IVA soportado, por lo que se procede a minorar las cuotas de IVA soportado en la cuantía ........ euros.
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
(...)
- En fecha 7 de noviembre presenta alegaciones a la propuesta de liquidación provisional notificada, las cuales se concretan en los siguientes extremos:
1. En el escrito presentado en fecha 17 de noviembre de 2015 se manifestó que la actividad había quedado interrumpida provisionalmente y que estaban provisionalmente parados. En la propuesta de liquidación provisional se expone que el sujeto pasivo había manifestado expresamente el cese de la actividad. No obstante, en los primeros párrafos de la propuesta se transcribe literalmente lo manifestado por el obligado tributario, que, si bien es cierto, se limita a expresar que la actividad había quedado interrumpida provisionalmente, a modo de conclusión, fue asimilada la situación de parados provisionalmente a la de cese de actividad.
El significado dado por el Diccionario de la Lengua Española (RAE) a la palabra cesar es 'interrumpirse o acabarse', por lo que se puede considerar procedente el hecho de asimilar la situación de 'interrupción provisional de la actividad' o 'parados provisionalmente' a la de cese de la actividad.
- 2. Alega que la única razón de invertir en dos ... con grupo motogenerador marca ..., Modelo ..., por un importe de 322.420,00 euros más IVA y los consecuentes gastos financieros el día 29 de mayo de 2009, ha sido con el propósito y la voluntad de recuperar la inversión, cubrir costes y obtener beneficios, que esa es la intención desde el primer día hasta el día de hoy. Que es tal la intención de continuidad que no han solicitado la baja en el IAE (modelo 840) ni el Registro correspondiente a la instalación de producción de energía eléctrica de la que son titulares a efectos del Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica.
De conformidad con el artículo 3.2.a) del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en adelante RGAT), deben formar parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, entre otras, las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales, entendiéndose por tales aquellas cuya realización confiera la condición de empresario o profesional. A estos efectos, de acuerdo con la disposición adicional undécima del RGAT, se consideran empresarios o profesionales 'quienes tengan tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del IVA, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto'.
A su vez, el artículo 11.1 del RGAT y el artículo 2.3 de la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores, deben presentar declaración de baja en el Censo señalado quienes cesen en el desarrollo de todo tipo de actividades empresariales o profesionales o quienes, por otra causa, no deban formar parte de dicho Censo.
- El artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley del IVA dispone que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos de dicho precepto. El apartado dos de la citada ley dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En relación a la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, la Subdirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, en su informe, de fecha 26 de mayo de 2011, en el ámbito de sus competencias, ha informado lo siguiente: 'La presentación de una declaración censal constituye una actuación del obligado tributario que surte efectos desde su presentación y no está sometida a plazo de validez alguno. Ahora bien, el obligado tributario debe cumplir con sus obligaciones censales en los términos establecidos en la normativa tributaria.
El sujeto pasivo interrumpe su actividad en el mes de julio de 2013 motivada por una modificación en el régimen jurídico de la actividad de producción de energía eléctrica. Manifiesta que permanecerá en esa situación salvo que exista otro nuevo régimen jurídico y económico que haga viable dicha actividad, hecho que no depende de la voluntad del obligado tributario sino que su intervención en el mercado va a depender de factores externos de futuro incierto.
- Consecuentemente, el sujeto pasivo no ha desarrollado actividades empresariales o profesionales en los términos de la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que debería haber presentado la correspondiente declaración censal de baja a través del modelo 036. No obstante, en las alegaciones formuladas hace referencia a distintas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (V0282-12, V2367-12 y V1413-14) y a una del INFORMA (...). Todas ellas hacen referencia al pronunciamiento expreso del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H.
Los hechos en que se basa dicha sentencia se refieren expresamente a la continuación del derecho a deducir de los empresarios o profesionales cuando ya ha tenido lugar el cese de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituían su actividad hasta ese momento.
Antes de entrar a analizar el contenido de la misma se ha de indicar que no existe identidad entre los hechos del recurrente (Fini H) y X, SL. En relación con el litigio principal, existía la obligación de continuar pagando, hasta la finalización del plazo estipulado en el contrato de arrendamiento, la renta y los gastos conexos correspondientes al inmueble que dicha sociedad había arrendado para desarrollar su actividad, ya que dicho contrato contenía una cláusula que impedía su resolución; el contrato de arrendamiento financiero celebrado por X, SL contiene una cláusula ( cláusula 1.2) que enumera los supuestos en los que el Usuario (el obligado tributario) no podrá resolver el contrato, dejando abierta dicha facultad en supuestos distintos a ellos. La cláusula novena establece las consecuencias del incumplimiento del contrato, cláusula que faculta al arrendador financiero para resolver el mismo.
El Tribunal establece el criterio de que no se pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente.
- No obstante, no cabe entender que las cuotas pagadas por el leasing, una vez interrumpida la actividad, tenga la consideración de gastos relacionados con aquella, puesto que ya no hay actividad y nada obliga al arrendatario a continuar abonando las mismas puesto que, a diferencia del asunto Fini H, el contrato de arrendamiento financiero no contiene cláusula cerrada que impida su resolución. (....)
En relación a las cuotas deducidas por el mantenimiento de los motogeneradores, consumo de suministro eléctrico, telefónico y gastos de asesoría e informática, su deducción no puede ampararse por el criterio del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en estos gastos se ha incurrido con posterioridad a la interrupción de la actividad."
CUARTO.-
En el propio escrito de interposición de la presente reclamación económico administrativa la interesada formuló, en síntesis, las siguientes alegaciones: 1.º Que las cuotas de IVA soportado cuya deducción no admite la Oficina Gestora corresponden a: un contrato de leasing, de fecha 29/05/2009, mediante el cual se financió la inversión de DOS ... CON GRUPO MOTOGENERADOR con los que se ha realizado la actividad de producción de energía eléctrica; a gastos incurridos en consumo eléctrico y gastos mínimos de consumo telefónico. 2.º Que no se manifestó en ningún momento que se produjo el cese en la actividad sino que, desde que se aprobó el Real Decreto-ley 9/2013, de 12 de julio, "quedó interrumpida provisionalmente nuestra actividad y que estamos provisionalmente parados" hasta que surjan nuevos estímulos en el sector económico de la producción eléctrica que hagan viable la continuidad de la actividad. ya que los costes de los consumibles necesarios para la generación eléctrica de un megavatio eran superiores a lo que por Ley podíamos obtener, toda vez que el citado Real Decreto-ley eliminó las primas que podíamos obtener de la Comisión Nacional de Mercados y la Competencia. 3.º Que es tal la intención de continuidad que no se ha solicitado la baja de la actividad en el impuesto de actividades económicas (Modelo 840), tampoco se ha solicitado la baja del número de registro ... correspondiente a la instalación de producción de energía eléctrica de la que somos titulares a efectos del impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, y, por tanto, se sigue presentando el modelo 583 autoliquidación y pagos fraccionados del Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, en los plazos establecidos por la normativa al efecto. 4.º Invoca la interesada en defensa de sus intereses las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos núm. V0282-12 (09/02/2012), V2367-12 (11/12/2012) y la V1413-14 (27/05/2014) que se refieren a la deducción de las cuotas soportadas por un empresario con posterioridad a haber presentado a la Hacienda Pública la declaración de cese en la actividad y respecto de lo que se ha expresado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H. Asimismo se refiere a la pregunta número ... del INFORMA de la A.E.A.T., que también aclara el asunto al decir que: "La condición de sujeto pasivo no se pierde automáticamente por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquella, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas, en el caso de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente." 5.º La interesada adjunta en prueba de sus manifestaciones: a). Certificado emitido el 28 de octubre de 2016 de situación en el censo de actividades económicas de la AEAT donde se indica que la mercantil está dada de alta en el epígrafe 151.2, producción energía termoeléctrica, desde el 24/07/1998; b). Modelo 583 correspondiente al ejercicio 2015 del Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, autoliquidación y pagos fraccionados; c). Contrato de leasing y las facturas cuestionadas.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
El problema que plantea la presente reclamación radica en decidir si las liquidaciones impugnadas se ajustan o no a derecho.
CUARTO.-
Sobre la cuestión planteada en la presente reclamación, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos de dicho precepto, a cuyo efecto son actividades empresariales o profesionales "las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido."
En este sentido, la Ley permite a quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, la deducción de las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades (art. 111).
Por otra parte, en relación a la cuestión que nos ocupa, cabe hacer referencia a la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03 en la que el Tribunal reconoce el derecho a deducir las cuotas de IVA soportado respecto a aquellos gastos ocasionados con posterioridad a haber dejado de ejercer la actividad que exista una relación directa e inmediata entre los pagos realizados y la actividad y se haya acreditado que no existió intención de actuar de forma fraudulenta o abusiva. De esta forma, señala:
"27. En relación con el litigio principal, procede señalar que la obligación de Fini H de continuar pagando, hasta la finalización del plazo estipulado en el contrato de arrendamiento, la renta y los gastos conexos correspondientes al inmueble que dicha sociedad había arrendado para desarrollar una actividad de restauración, ya que dicho contrato contenía una cláusula que impedía su resolución, podría considerarse, en principio, directa e inmediatamente relacionada con la actividad de restauración.
28. En efecto, puesto que Fini H celebró el contrato de arrendamiento con el fin de poder disponer de un local que necesitaba para desarrollar su actividad de restauración y habida cuenta de que el local estuvo realmente destinado a dicha actividad, es preciso reconocer que la obligación de la sociedad de continuar pagando la renta y los demás gastos conexos tras el cese de la referida actividad se deriva directamente del ejercicio de la misma.
29. En tales circunstancias, la duración de la obligación de pagar la renta y los gastos conexos correspondientes a dicho local no tiene influencia alguna en la existencia de una actividad económica a efectos del artículo 4, apartado 1, de la Sexta Directiva, siempre y cuando ese lapso de tiempo sea estrictamente necesario para llevar a buen término las operaciones de liquidación.
30. De las consideraciones anteriores se desprende que el sujeto pasivo debe poder disfrutar del derecho a deducir el IVA soportado en el pago de la renta y de los gastos conexos del local anteriormente destinado al ejercicio de la actividad de restauración durante el período en el que ya no explotaba el restaurante, es decir, desde octubre de 1993 hasta septiembre de 1998, del mismo modo que lo hizo durante el período comprendido entre el inicio de su actividad de restauración y la fecha de cese de la misma, puesto que, a lo largo de toda la duración del arrendamiento, los locales estuvieron directa e inmediatamente relacionados con la actividad económica de dicho sujeto pasivo.
31. Procede, por tanto, reconocer el derecho a deducir el IVA soportado a causa de la liquidación de un negocio siempre que su ejercicio no dé lugar a situaciones fraudulentas o abusivas.
(...)
35. Por consiguiente, procede responder a la primera cuestión que el artículo 4, apartados 1 a 3, de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que procede considerar sujeto pasivo a efectos de este artículo a una persona que ha dejado de ejercer una actividad comercial, pero continúa abonando la renta y los gastos conexos del local que sirvió para ejercer dicha actividad debido a que el contrato de arrendamiento contiene una cláusula que impide resolverlo, permitiendo en consecuencia que dicha persona deduzca el IVA correspondiente a las cantidades pagadas por estos conceptos, siempre que exista una relación directa e inmediata entre los pagos realizados y la actividad comercial y se haya acreditado que no existió intención de actuar de forma fraudulenta o abusiva."
QUINTO.-
En el presente caso, de la documentación obrante en el expediente se desprende que, según manifiesta el interesado, su actividad (cuyo desarrollo anterior no ha sido puesto en duda por la Oficina Gestora) quedó interrumpida provisionalmente en 2013; consta certificado expedido por la AEAT en según el cual continúa de alta en el censo de actividades económicas desde 24/07/1998; ha seguido presentando autoliquidaciones, incluido el modelo 583 del Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, así como continúa abonando las cuotas del referido contrato de leasing.
En consecuencia, de acuerdo con lo expuesto, y atendiendo a las circunstancias concurrentes en el presente caso, entiende este Tribunal que existe una relación directa entre los gastos cuyas cuotas de IVA pretende deducir el interesado y la actividad de producción de energía eléctrica desarrollada con anterioridad, sin que aparezca acreditada en el expediente la intención de actuar de forma fraudulenta o abusiva, teniendo en cuenta el período de tiempo transcurrido que permite admitir razonablemente la concurrencia de una paralización de la actividad (ésta tiene lugar en 2013 y las cuotas regularizadas se refieren al ejercicio 2015); por lo que, habiendo adquirido la condición de empresario, el hecho de haberse paralizado la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios no conlleva la pérdida del derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado no admitidas por la Oficina Gestora, lo que conlleva la anulación de las liquidaciones impugnadas, sin perjuicio de ulteriores actuaciones o comprobaciones inspectoras.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.
