Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de La Rioja
SALA
FECHA: 30 de septiembre de 2019
PROCEDIMIENTO: 26-00937-2016
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En Logroño, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 26/10/2016 fue interpuesta la presente reclamación contra resolución dictada, el 15/09/2016, por la Administradora de ... de la A.E.A.T., desestimatoria del recurso de reposición formulado contra liquidación provisional practicada por el IVA periodo 4T de 2015, de la que resulta una deuda tributaria a ingresar de 7.199,97 euros, de los que 7.091,71 corresponden a cuota y el resto a intereses de demora. La resolución desestimatoria del recurso de reposición, resulto notificada a la reclamante el 26/09/2016.
SEGUNDO.- Del expediente remitido resulta que mediante requerimiento emitido el 04/04/2016, dirigido a la reclamante en calidad de sucesora de la entidad Cafetería R SC, NIF ..., y notificado el 13/04/2016, se inició un procedimiento de comprobación limitada en relación con el IVA de período 4T de 2015, solicitándose, entre otros extremos, que: "habiendo cesado en el ejercicio de la actividad empresarial profesional, deberá justificar el destino dado a los bienes de inversión y a las existencia que, en su caso, tuviera en el momento de cese en la actividad".
Con fecha 25/04/2016 se presentó de forma telemática escrito en contestación al requerimiento en el que se indicaba que en el ejercicio 2015 el negocio destinado a cafetería no realizó actividad alguna, se traspasa el mismo con fecha 05/01/2015. Respecto al destino de los bienes de inversión, se señala que cuando se inició la actividad se adquirió con el inmovilizado y se trasfirió con el mismo inmovilizado a los actuales titulares del negocio. Respecto a las existencias se adjunta factura de venta de existencias nº 1 de fecha 06/01/2015 por un importe de 5.000 euros (Base imponible 4.338,83, IVA 661,17) y contrato de cesión de negocio fechado el 05/01/2015, en cuya virtud, D. Bzk y Dª Axy como integrantes de la sociedad civil Cafetería Z SC, NIF ..., actuando como cedentes y arrendatarios del local de negocio sito en ..., propiedad de D. Cnn, en el que ejercen la actividad de café-bar, ceden a D. Dmñ y Dª Ewq, como integrantes de la sociedad civil, Café R SC, NIF ..., actuando como nuevo arrendatario y cesionario, el derecho de arrendamiento sobre el local indicado, fijándose un precio por la cesión de 35.000 euros, indicándose que la renta de local cedido se fija para el adquiriente desde ese momento en 1.372 euros mas el IVA correspondiente. En el contrato se especifica que "el cesionario declara conocer plenamente las características y el estado de conservación del local y recibir el mismo y el resto de todas y cada una de las instalaciones en perfectas condiciones"
Con fecha 26/05/2016, se presenta de forma telemática documentación adicional concretada en 5 facturas, cuyo destinatario es Cafetería R SC, NIF ..., una de ellas emitida el 24 de mayo de 2012 por D. Cnn por "fondo de comercio existente en negocio de hostelería denominado CAFETERÍA R en ..." por un importe total de 17.700 euros (15.000 base imponible y 2.700 IVA, 18% s/15000), dos emitidas en julio de 2012, una de ellas por diversas instalaciones eléctricas en el local de ... e importe de 2.162,42 euros y la otra por trabajos realizados en estructura metálica de terraza y toldo y por diversos trabajos, esencialmente de pintura, en el interior de cafetería por importe total de 5.636,01 euros y otras dos emitidas en junio de 2016, por la adquisición de diverso material de hostelería (vajilla, cubertería, etc) por importe total conjunto de 2.456,62 euros.
Con fecha 31/05/2016 por la Administración de ... de la AEAT se emite propuesta de liquidación en la que se señala la improcedencia de la devolución solicitada por importe de 258,29 euros y se propone la liquidación de una cuota a ingresar de 7.091,71 euros ,por entender que la cesión del contrato de arrendamiento es una prestación de servicios sujeta a IVA, en aplicación del artículo 11 de la ley del IVA. Propuesta que resultó notificada el 08/06/2016 y frente a la que se presentaron alegaciones el 17/06/2016, aduciendo que resultaba de aplicación el art 7 de la Ley del IVA, por tratarse de una cesión de negocio o unidad económica autónoma.
Con fecha 29/06/2016 se dicta liquidación en el mismo sentido de la propuesta, adicionando los intereses de demora a la cuota liquidada, y fundamentando la misma en que en el negocio llevado a cabo hay que distinguir dos operaciones, la constitución del derecho de traspaso y la trasmisión de existencias y demás elementos. La primera constituye una prestación de servicios sujeta y no exenta, la segunda puede ser una operación no sujeta en virtud del artículo 7.1º de la Ley del IVA siempre que se cumplan los requisitos previstos en el mismo, destacando que la constitución del derecho de traspaso no supone la transmisión de un activo de la entidad puesto que se constituye y nace exnovo con la firma del contrato. Dicha liquidación se notifica el 07/07/2016 y frente a la misma se interpone el 06/08/2016 recurso de reposición, en el que se insiste que se trata de una operación no sujeta según el art. 7 de la Ley del IVA, se trata de la trasmisión de un conjunto de bienes y derechos que por si mismos son capaces de constituir una actividad económica.
Mediante la resolución que es objeto de la presente reclamación se desestima el recurso de reposición, argumentando su decisión en los siguiente términos:
La liquidación practicada por la Administración corresponde al Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en la constitución del derecho de traspaso por parte de la entidad a favor de la entidad CAFÉ R, SC (NIF ...) de acuerdo con el contrato de 5 de enero de 2015.
Se trata pues de determinar si la constitución de dicho derecho de traspaso puede encuadrarse dentro del concepto de transmisión de un conjunto de bienes o derechos susceptibles de continuar en el ejercicio de una actividad.
En concreto, habría que analizar si el derecho de traspaso se encuentra dentro de los bienes y derechos que la entidad recurrente transmite al transmitir su negocio. El derecho de traspaso es aquél que constituye el arrendatario como consecuencia de la cesión de un contrato de arrendamiento de forma que el nuevo arrendatario se coloca en su situación en cuanto a derechos y obligaciones derivadas del contrato de arrendamiento. En el caso que nos ocupa, la entidad CAFETERÍA R, SC formaliza un contrato de arrendamiento inicialmente con Don Cnn, propietario del local, luego en su contrato de arrendamiento no lo adquirió mediante una cesión de contrato y por lo tanto, dentro de los bienes y derechos trasmitidos no podía encontrarse un derecho de traspaso a su favor, sino que, por el contrario es la propia entidad quien ha constituido dicho derecho. Constituyendo dicha constitución del derecho de traspaso una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Así pues, podemos concluir diciendo que el traspaso de locales de negocio es la cesión mediante precio del contrato de arrendamiento, sin existencias, hecha por el arrendatario a un tercero, el cual queda subrogado en los derechos y obligaciones nacidas del mismo. En el negocio realizado por la entidad hay que distinguir dos operaciones:
- La constitución del derecho de traspaso.
- La transmisión de las existencias y demás elementos, si los hubiera.
La primera constituye una prestación de servicios sujeta y no exenta, la segunda puede ser una operación no sujeta en virtud del artículo 7.1º de la Ley del IVA, siempre que se cumplan los requisitos previstos en el mismo.
En este sentido se pronuncia la Dirección General de Tributos a través de la consulta V0060-16 de 12 de enero de 2016.
TERCERO.-
La parte reclamante en el escrito de interposición de la reclamación manifiesta su oposición contra la desestimación del recurso y la liquidación practicada, aduciendo que el 05/01/2015, se formalizo una operación de cesión de negocio de hostelería por vía de traspaso. Dicho traspaso se hace de todo el negocio en su totalidad, continuado el nuevo titular con la actividad económica que se ejercía. El traspaso incluye toda la maquinaria, menaje, mobiliario y demás enseres impredecibles para el ejercicio de la actividad de bar-cafetería que desde ese momento ejerce una sociedad civil de nueva constitución. Que dicha operación se encuadra dentro del artículo 7 de la Ley de IVA.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
La cuestión suscitada en la presente reclamación se centra en determinar si el traspaso de local de negocio que nos ocupa, constituye, en todo caso, una prestación de servicios sujeta al IVA como defiende la oficina gestora o si por el contrario el mismo se encuadra en la transmisión de un conjunto de elementos corporales e incorporales que constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios, que conforme establece el art. 7.1 de la ley del IVA estaría no sujeta al impuesto, como defiende la parte reclamante.
TERCERO.-
De la documentación obrante en el expediente se desprende que la sociedad civil Cafetería R SC integrada por la reclamante y otra persona, a mediados de 2012 paso a ostentar la titularidad del negocio de cafetería-bar que venia desarrollándose en … por el dueño del local y que en enero de 2015 cede el negocio a otra sociedad civil denominada Café R SC con diferentes integrantes, a la que se traspasa el local de negocio transfiriéndole todas las instalaciones y trasmitiéndole las existencias para que la nueva sociedad civil continuara con la explotación del negocio.
El artículo 7 de la Ley 37/1992 del IVA regula las operaciones no sujetas al impuesto y concreta en su apartado 1º:
No estarán sujetas al impuesto:
1.º La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.
Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, número 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley."
La oficina gestora entiende que el traspaso del local de negocio no puede quedar amparado en la no sujeción contemplada en el transcrito art. 7.1 de la Ley de IVA, por no encontrarse dentro de los bienes y derechos que la entidad recurrente transmite con la cesión de su negocio, sino que es la propia entidad quien ha constituido dicho derecho, lo que a efectos del IVA tiene la consideración de prestación de servicios sujeta al impuesto y respalda su postura con la cita de la contestación de la Dirección General de Tributos a la consulta V0060-16 de 12/01/2016.
Sin embargo este Tribunal no puede compartir la posición que en este caso mantiene la oficina gestora por las razones que pasamos a exponer.
En la interpretación del art. 7.1º de la Ley del IVA no puede prescindirse de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, ya que dicho precepto ha materializado la trasposición a nuestro ordenamiento del artículo 5 apartado 8 de la Directiva 77/388/CEE. Sexta Directiva del Consejo en materia de IVA y que desde el 01/01/2007 fue reemplazada por la Directiva 2006/112/CE del Consejo, relativa al sistema común del IVA, cuyo artículo 19 párrafo primero recoge la previsión del ya derogado artículo 5.8 de la Sexta Directiva.
La Dirección General de Tributos, entre otras, en contestación a consulta vinculante V3424/2013 de 21/11/2013 señala:
La interpretación de los supuestos de no sujeción a que se refiere el artículo 7.1 de la Ley del Impuesto debe realizarse de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (el Tribunal, en adelante) establecida entre otras, en las Sentencias de 27 de noviembre de 2003 y de 10 de noviembre de 2011, recaídas, respectivamente en los Asunto C-497/01, Zita Modes EDJ 2003/127871, y C-444/10 Christel Schriever EDJ 2011/251104. En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la referida sentencia que "el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias".
En este caso, el local en que se desarrolla la actividad de bar que se trasmite, esta equipado con las instalaciones fijas necesarias para desarrollar la actividad, precisando la transmisión del negocio de bar, que el cesionario tome posesión del local, lo que, al estar alquilado el local por la sociedad civil transmitente del negocio, se articula mediante el traspaso del local. De forma que la transmisión del negocio de bar debe contemplarse de forma unitaria como tal, siendo el traspaso un componente de la misma.
Por tanto, la operación que nos ocupa de transmisión de un bar-cafetería en funcionamiento, a la hora de determinar su sujeción o no al IVA, hay que contemplarla en su conjunto, comprendiendo todos los elementos materiales e inmateriales transferidos y si estos constituyen una unidad económica que posibiliten por si mismos el desarrollo de la actividad por el adquiriente.
La Dirección General de Tributos en contestación a varias consultas vinculantes ha interpretado en este sentido el art. 7.1 de la Ley de IVA, considerando el traspaso del local como un elemento mas de los que conforma la transmisión del negocio, así en consulta V1965-08 de 28/10/2008 en la que el consultante pretendía traspasar un negocio de café-bar (fondo de comercio y pequeño inmovilizado), subrogándose los cesionarios del negocio en el contrato de arrendamiento del local, del que es propietaria una tercer persona, afirma "Por tanto, el traspaso de un local un negocio de café-bar constituira una operación no sujeta al Impuesto sobre le Valor Añadido siempre que el conjunto de elementos patrimoniales transmitido puedan ser considerados como una rama de actividad en el sentido que se ha descrito, aunque el transmítete (que tenia, otro negocio café-bar en la misma localidad) siga ejerciendo la misma actividad empresarial con otros elementos patrimoniales no transmitidos, a condición de que el adquiriente tenga la intención de continuar con la explotación económica de los bienes y derechos adquiridos"
En el mismo sentido la Dirección General de Tributos en consulta V2145-07 de 10/10/2007 en la que "se plantean una serie de cuestiones en relación a un contrato privado entres dos partes en el que el concepto que se utiliza es el de "traspaso de negocio y todos los bienes muebles del local comercial y cesión de derechos como arrendatario" se concluye que "Por tanto, en el caso planteado en la consulta, puede concluirse que el conjunto de activos y pasivos, incluyendo el derecho de traspaso del local arrendado, que se transmite a dos personas físicas para ejercitar la actividad de restauración como entidad mercantil, constituyen una empresa autónoma, capaz de desarrollar una actividad económica igualmente autónoma, y, por tanto, se tratará de una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido"
Y en consulta V0284-09 de 13/02/2009 en la que "el consultante adquiere una rama de actividad a una sociedad. La operación incluye el traspaso del local, la clientela, el personal, el stock y las instalaciones existente" se concluye que "De conformidad con lo expuesto anteriormente, la operación descrita por el consultante, consistente en la transmisión de una rama de actividad, constituirá una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido dado que el conjunto de elementos patrimoniales transmitidos parece que puede ser considerado como una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios"
Igualmente en consulta V0494-14 de 21/02/2014 se mantiene por la Dirección General de Tributos esa concepción unitaria de la transmisión de un negocio de supermercado, en la que el adquiriente se subroga en la posición del arrendatario trasmitente en cuanto a la disponibilidad del inmueble donde se desarrolla el negocio trasmitido, sin dar un tratamiento diferenciado al traspaso.
Por último cabe señalar que la consulta invocada por la oficina gestora, la V0060-16, se esta refiriendo a un supuesto distinto en el que se constituye una opción por la que se recibe una cantidad como señal para el derecho de traspaso, que se ha de hacer efectivo en el plazo de un año como máximo y por ello la Dirección General de Tributos señala al respecto "En estos términos, la concesión por un empresario o profesional de un derecho de traspaso sobre un negocio en el que desarrolla a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo anteriormente reproducido, se considerará "prestación de servicios", por cuanto la concesión de dicho derecho no supone la transmisión del poder de disposición sobre el negocio y no tiene la consideración de entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarlo llegado el momento.
En el supuesto planteado, si el derecho puede o no ejercitarse, no comprometiéndose el beneficiario a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que se encuentra sujeta al mismo." Y la consulta concluye remitiéndose al art. 7.1 de la Ley del IVA en caso de que se ejerza el derecho de traspaso.
Por lo expuesto,
Este Tribunal Económico-Administrativo ACUERDA ESTIMAR la presente reclamación anulando la resolución impugnada y la liquidación de la que trae causa.
