Texto de la resolución:
Reclamaciones Nº 08/11111/2013 y 08/11113/2013
Sala 2ª
En la ciudad de Barcelona, siendo el día 31 de enero de 2017
En las Reclamaciones Económico-Administrativas antes señaladas, interpuestas ante este Tribunal por Axy en nombre y representación de X S.L. (NIF: ...)
Con domicilio en ...
Contra acuerdos dictado por AEAT Dependencia Regional de Gestión Tributaria.
Por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido. Denegación de inclusión en el registro de devolución mensual (ROE) y en el registro de operadores intracomunitarios (ROI)
Cuantía: indeterminada
Referencias: 2012ROE...1H - 2012ROI...7N
HECHOS
1.- En fecha 30 de noviembre de 2012 la interesada solicita su inclusión en el Registro de devoluciones mensuales y en el Registro de Operadores intracomunitarios.
2.- En fecha 4 de abril de 2013 se emite informe de la Inspección de los Tributos, y en base al mismo, en fecha 26 de abril de 2013 se notifica la propuesta de resolución y trámite de audiencia sin que conste la formulación de alegaciones.
3.- En fechas 13 y 17 de junio de 2013, respectivamente, se notifican las resoluciones desestimando dichas solicitudes, con la siguiente motivación (idéntica en ambas):
De las actuaciones realizadas por la Oficina de Gestión Tributaria a efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones formales y registrales para proceder a la inclusión en el Registro de ..... a que se refiere el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por Real Decreto 1624/1992,de 29 de Diciembre, en su nueva redacción dada por el Real Decreto 2126/2008, de 26 de Diciembre, así como lo dispuesto en el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de Julio, han resultado constatadas las siguientes circunstancias:
- Personada la Inspección en el domicilio fiscal del obligado tributario, el día 31-01-2013, situado en ..., se ha comprobado que en dicho domicilio se encuentra situado un centro de negocios donde manifiestan que no se encuentran allí.
- El obligado tributario se encuentra incluido en el sistema de Notificación Electrónica Obligatoria (NEO), en aplicación de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos y del Real Decreto 1363/2010, de 29de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. El acto objeto de notificación se puso a disposición de la sociedad con fecha 25/02/2013 y hora 19:34, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Transcurridos diez días naturales desde la puesta a su disposición del acto objeto de notificación sin que el obligado tributario haya accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 08/03/2013 y hora 00:23, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y continuándose con el procedimiento.
- De los datos que obran en poder de la AEAT se ha verificado que en fecha 18/10/2011 la interesada dio de baja los epígrafes de IAE 611 Comercio mayor de toda clase de mercancías y 612.2 Comercio mayor cereales, plantas abonos, animales, por FIN DE ACTIVIDAD. Consta también una BAJA PARCIAL de la situación tributaria, fecha última modificación 14/02/2012.
- Se ha constatado que la actividad y el objeto social declarados no se desarrollan en el domicilio comunicado.
- Se ha constatado que en el domicilio fiscal declarado no se desarrolla la gestión administrativa y la dirección efectiva de los negocios.
- En consecuencia, no ha sido posible constatar la existencia de medios humanos y técnicos para el desarrollo de la actividad.
4.- No conforme con la resolución, en fecha 28 de junio de 2013 presenta sendos recursos de reposición en los que manifiesta ejercer efectivamente la actividad, de pequeña envergadura sin disponer de una estructura administrativa ni personal salvo en alguna ocasión.
Los recursos fueron desestimados mediante acuerdos notificados en fechas 16 y 19 de julio de 2013 en iguales términos que los señalados en la resolución.
5.- Disconforme con los acuerdos dictados, en fecha 31 de julio de 2013 interpone las presentes reclamaciones económico-administrativas alegando lo siguiente:
En relación con el escrito de referencia les debo indicar que me dedico a la actividad declarada con regularidad, no obstante dada mi pequeña envergadura no tengo estructura administrativa no teniendo personal salvo en ocasiones que contrato un trabajador. Con lo que está justificada la solicitud de inclusión en el Registro de.... Su denegación solo supone una decisión administrativa arbitraria que debería no se posible dada la limitación que supone imponer una limitación administrativa a las operaciones comerciales de las empresas al objeto de imponer un control que en este caso no deja de ser totalmente arbitrario.
Ruego verifiquen la información aportada en el expediente al objeto no limitar las actividades de las empresas, todo ello esperando sea de su conformidad”..
No aporta ningún tipo de documentación al efecto.
6.- Siguiendo el procedimiento reglamentariamente establecido, en fecha 16 de junio de 2015 se notifica la puesta de manifiesto de los correspondientes expedientes. No presenta alegaciones complementarias a lo dispuesto en la interposición.
Las reclamaciones han sido objeto de acumulación por acuerdo de la Abogada del Estado-Secretaria de este Tribunal por concurrir los requisitos contenidos en el artículo 230 de la Ley 58/2003, General Tributaria
FUNDAMENTOS DE DERECHO
1.- Este Tribunal es competente, por razón de la materia y cuantía, para conocer de las presentes reclamaciones, que han sido formuladas con personalidad y legitimación acreditadas y en tiempo hábil, conforme a lo dispuesto en la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre, General Tributaria.
2.- La cuestión que se plantea en las presentes reclamaciones se contrae a determinar la procedencia de los acuerdos impugnados.
3.- En cuanto a la reclamación 08/11111/2013 (ROE) vamos a partir para la resolución de la cuestión planteada, de la normativa aplicable en relación con la Inscripción en el Registro de Devolución Mensual.
Dispone el artículo 116 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“Uno. Los sujetos pasivos podrán optar por solicitar la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación conforme a las condiciones, términos, requisitos y procedimiento que se establezcan reglamentariamente. El período de liquidación de los sujetos pasivos que opten por este procedimiento coincidirá con el mes natural, con independencia de su volumen de operaciones.”
El desarrollo reglamentario lo encontramos en el artículo 30 del Real decreto 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual:
“1. Para poder ejercitar el derecho a la devolución establecido en los artículos 116 y 163 nonies de la Ley del Impuesto, los sujetos pasivos deberán estar inscritos en el registro de devolución mensual regulado en este artículo. En otro caso, sólo podrán solicitar la devolución del saldo que tengan a su favor al término del último período de liquidación de cada año natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 115.uno de la Ley del Impuesto. 2. El registro de devolución mensual se gestionará por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, sin perjuicio de lo dispuesto en las normas reguladoras de los regímenes de Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco y de Convenio Económico con la Comunidad Foral de Navarra.
3. Serán inscritos en el registro, previa solicitud, los sujetos pasivos en los que concurran los siguientes requisitos:
a) Que soliciten la inscripción mediante la presentación de una declaración censal, en el lugar y forma que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.
b) Que se encuentren al corriente de sus obligaciones tributarias, en los términos a que se refiere el artículo 74 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
c) Que no se encuentren en alguno de los supuestos que podrían dan lugar a la baja cautelar en el registro de devolución mensual o a la revocación del número de identificación fiscal, previstos en los artículos 144.4 y 146.1 b), c) y d) del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
d) Que no realicen actividades que tributen en el régimen simplificado.
e) En el caso de entidades acogidas al régimen especial del grupo de entidades regulado en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto, la inscripción en el registro sólo procederá cuando todas las entidades del grupo que apliquen dicho régimen especial así lo hayan acordado y reúnan los requisitos establecidos en este apartado. (....)
6. El incumplimiento de alguno de los requisitos establecidos en el apartado 3 anterior, o la constatación de la inexactitud o falsedad de la información censal facilitada a la Administración tributaria, será causa suficiente para la denegación de la inscripción en el registro o, en caso de tratarse de sujetos pasivos ya inscritos, para la exclusión por la Administración tributaria de dicho registro. La exclusión del registro surtirá efectos desde el primer día del período de liquidación en el que se haya notificado el respectivo acuerdo. La exclusión del registro determinará la inadmisión de la solicitud de inscripción durante los tres años siguientes a la fecha de notificación de la resolución que acuerde la misma.”
Es decir, el derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación mensual al que se refiere el artículo 116 de la Ley del IVA, exige la previa inscripción del sujeto pasivo en el Registro de Devolución Mensual. Para la inscripción en dicho Registro es necesario el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos recogidos en el transcrito artículo 30 del Reglamento del Impuesto, y en particular, en cuanto a lo que a la presente resolución concierne, el requisito de no encontrarse en alguno de los supuestos que podrían dar lugar a la baja cautelar en el registro de devolución mensual o a la revocación del número de identificación fiscal, previstos en los artículos 144.4 y 146.1 b), c) y d) del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
Dicho requisito ha sido el que la Administración ha considerado incumplido por parte de la entidad solicitante, y consecuentemente le deniega su inscripción.
El artículo 144.4, que dispone que:
“4. Se podrá acordar la baja cautelar en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial de las personas o entidades incluidos en ellos mediante acuerdo motivado del delegado o del director de departamento competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, previo informe del órgano proponente, en los siguientes supuestos:
a) Cuando en una actuación o procedimiento tributario se constate la inexistencia de la actividad económica o del objeto social declarado o de su desarrollo en el domicilio comunicado, o que en el domicilio fiscal no se desarrolla la gestión administrativa y la dirección efectiva de los negocios.
b) Cuando el obligado tributario hubiera resultado desconocido en la notificación de cualquier actuación o procedimiento de aplicación de los tributos.
c) Cuando se constate la posible intervención del obligado tributario en operaciones de comercio exterior o intracomunitario, de las que pueda derivarse el incumplimiento de la obligación tributaria o la obtención indebida de beneficios o devoluciones fiscales en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
En los supuestos previstos en los párrafos a), b) y c) anteriores, la baja cautelar se convertirá en definitiva cuando se efectúe la rectificación censal del obligado tributario conforme a lo dispuesto en los artículos 145 y 146.
Cuando las circunstancias que permiten acordar la baja cautelar en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial concurran en el momento de la solicitud de inclusión en tales registros, el delegado competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria denegará, mediante acuerdo motivado, dicha inclusión”.
Teniendo en cuenta la normativa anterior, así como la documentación que obra en el expediente administrativo en poder de este Tribunal, debemos desestimar las pretensiones de la entidad, y confirmar la resolución desfavorable del recurso de reposición por la que se deniega la inscripción de la entidad en el Registro de Devolución Mensual. Esto es así, dadas las pruebas aportadas por la Administración no debidamente rebatidas por la interesada. Así:
- Con fecha 29/01/2013 se intentó la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras referidas a comprobación censal, periodo 01/2012 a 12/2012, en el domicilio declarado por el obligado tributario a efectos de notificaciones, sito ..., resultando que en dicha dirección se encuentra la Gestoría Z en los bajos del inmueble. El recepcionista de la gestoría manifiesta que ya no son clientes de la empresa y, posteriormente, hablando con alguien responsable de la gestoría (Sr. Axy) éste informa que X SL solicitó algunos trámites pero que nunca pagaron ningún servicio y no mantienen relación profesional con dicha entidad.
- Visitado el domicilio fiscal declarado, se trata de un centro de negocios donde se manifestó que la entidad estuvo solicitando información en el centro para su domiciliación en sus instalaciones pero que nunca volvieron y por tanto no llegaron a establecerse allí.
- En fecha 18/10/2011 la interesada dio de baja los epígrafes de IAE 611 Comercio mayor de toda clase de mercancías y 612.2 Comercio mayor cereales, plantas abonos, animales, por FIN DE ACTIVIDAD. Consta también una BAJA PARCIAL de la situación tributaria, fecha última modificación 14/02/2012.
Frente a dichas pruebas la entidad, no aporta a este Tribunal documentación alguna que acredite no sólo la realización de una actividad económica sino la necesidad de inclusión en el registro de devolución mensual lo que conduce a confirmar el acuerdo impugnado.
4.- Por lo que respecta a la reclamación 08/11113/2013 (ROI), al objeto de facilitar el control de la correcta aplicación del sistema de IVA en el ámbito comunitario, se ha previsto en la normativa tributaria la creación de un Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI) en el que deberán incluirse determinados operadores. La inclusión o baja en el ROI se solicitará mediante la presentación del modelo 036 de declaración censal. Este Registro formará parte del Censo de empresarios, profesionales y retenedores.
En relación con la normativa reguladora del Registro en cuestión, la misma se contiene en el Real Decreto 1065/2007, de 27 julio, por el que se aprueba el Reglamento de Aplicación de los tributos.
Así, dedica la Sección 1ª del Cap. I del titulo II, a los “Censos Tributarios”. En concreto se refiere al ROI en el artículo 3, apartado 3:
“3. El Registro de operadores intracomunitarios estará formado por las personas o entidades que tengan atribuido el número de identificación fiscal regulado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el artículo 25 de este Reglamento, que vayan a efectuar entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a dicho tributo.
Formarán parte igualmente de este registro los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que vayan a ser destinatarios de prestaciones de servicios cuyo lugar de realización a efectos de aquél se determine efectivamente en función de cuál sea el Estado que haya atribuido al adquirente el número de identificación fiscal con el que se haya realizado la operación.
La inclusión será asimismo obligatoria en el caso de personas o entidades a las que se refiere el artículo 14 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando vayan a realizar adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a dicho impuesto. En tal caso, la inclusión en este registro determinará la asignación a la persona o entidad solicitante del número de identificación fiscal regulado en el artículo 25 de este Reglamento.
La circunstancia de que las personas o entidades a las que se refiere el artículo 14 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dejen de estar incluidas en el Registro de operadores intracomunitarios, por producirse el supuesto de que las adquisiciones intracomunitarias de bienes que realicen resulten no sujetas al impuesto en atención a lo establecido en dicho precepto, determinará la revocación automática del número de identificación fiscal específico regulado en el artículo 25 de este Reglamento.
Este registro formará parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.”
Por su parte, el artículo 25 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas de los procedimientos de aplicación de los tributos, dispone lo siguiente:
“1. A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, para las personas o entidades que realicen operaciones intracomunitarias a las que se refiere el apartado 2, el número de identificación será el definido de acuerdo con lo establecido en este reglamento, al que se antepondrá el prefijo ES, conforme al estándar internacional código ISO-3166 alfa 2.
Dicho número se asignará cuando se solicite por el interesado la inclusión en el Registro de operadores intracomunitarios, en la forma prevista para la declaración de alta o modificación de datos censales. La Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá denegar la asignación de este número en los supuestos comprendidos en los artículo 24.1 y 146.1.b) de este reglamento. Si la Agencia Estatal de Administración Tributaria no hubiera resuelto en un plazo de tres meses, podrá considerarse denegada la asignación del número solicitado.
2. El número de identificación fiscal definido en el apartado anterior se asignará a las siguientes personas o entidades:
a) Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes, prestaciones de servicios o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al citado impuesto, incluso si los bienes objeto de dichas adquisiciones intracomunitarias se utilizan en la realización de actividades empresariales o profesionales en el extranjero.
b) Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectúen estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 13.1.º y 14 de la ley reguladora del mismo.
3. No obstante lo dispuesto en el apartado 2 anterior, no se asignará el número de identificación específico a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, a las siguientes personas o entidades:
a) Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no atribuyan el derecho a la deducción total o parcial del impuesto o que realicen exclusivamente actividades a las que sea aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por dichas personas no estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de la ley de dicho impuesto.
b) Las indicadas en la letra anterior y las que no actúen como empresarios o profesionales, cuando realicen adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos.
c) Las comprendidas en el artículo 5.uno.e) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
d) Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, que realicen en dicho territorio exclusivamente operaciones por las cuales no sean sujetos pasivos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84.uno, números 2.º, 3.º y 4.º de la ley reguladora de dicho impuesto.
e) Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido que realicen en el mismo exclusivamente las adquisiciones intracomunitarias de bienes y entregas subsiguientes a las que se refiere el artículo 26.tres de la ley de dicho impuesto.
4. Las personas o entidades que entreguen bienes o efectúen prestaciones de servicios que se localicen en otros Estados miembros podrán solicitar a la Administración tributaria la confirmación del número de identificación fiscal atribuido por cualquier Estado miembro de la Comunidad Europea a los destinatarios de dichas operaciones.
5. Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes con destino a otros Estados miembros o que efectúen prestaciones de servicios que se localicen en otros Estados miembros, podrán solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria la confirmación del número de identificación fiscal atribuido por cualquiera de dichos Estados a los destinatarios de las citadas operaciones.”
5.- Es importante destacar que la normativa anteriormente citada tiene su fundamento en el artículo 214 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), que regula la materia relativa a la identificación de las personas o entidades que apliquen dicho Impuesto y, en particular la atribución por la Administración de cada Estado miembro de un número de identificación individual por el referido tributo, entre otras finalidades, para acreditar su condición empresario o profesional con derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con la realización de adquisiciones intracomunitarias de bienes y la aplicación de la correspondiente exención en las correspondientes entregas intracomunitarias (art. 138 Directiva 2006/112/CE). Señala el citado artículo:
“1. Los Estados miembros adoptarán las medidas necesarias para que las personas siguientes sean identificadas con un número individual:
a) todos aquellos sujetos pasivos, a excepción de los previstos en el apartado 2 del artículo 9, que efectúen en su territorio respectivo entregas de bienes o prestaciones de servicios que les confieran derecho a deducción y que no sean entregas de bienes o prestaciones de servicios en las que el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario, de conformidad con los artículos 194 a 197 y con el artículo 199;
b) los sujetos pasivos o las personas jurídicas que no sean sujetos pasivos que efectúen adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al IVA de conformidad con la letra b) del apartado 1 del artículo 2 o que hayan ejercitado la opción prevista en el apartado 3 del artículo 3 de someter al IVA sus adquisiciones intracomunitarias;
c) los sujetos pasivos que efectúen en su territorio respectivo adquisiciones intracomunitarias de bienes para la realización, fuera de ese territorio, de operaciones comprendidas en las actividades a que se refiere el párrafo segundo del apartado 1 del artículo 9.
d) los sujetos pasivos que reciban en el interior de su territorio respectivo servicios respecto de los cuales sean deudores del IVA con arreglo al artículo 196;
e) los sujetos pasivos establecidos en su territorio respectivo que presten servicios en el territorio de otro Estado miembro en el cual el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario del servicio según lo dispuesto en el artículo 196.
2. Los Estados miembros podrán no proceder a la identificación de determinados sujetos pasivos que efectúen operaciones con carácter ocasional como las previstas en el artículo 12”.
El ROI es un instrumento que facilita a la Administración el control de la correcta aplicación del sistema del IVA en el ámbito comunitario, lo que pone de manifiesto la extraordinaria relevancia que un adecuado cumplimiento de estos procedimientos censales tiene en la correcta aplicación de los tributos.
Por tal motivo, se reconocen a la Administración las adecuadas funciones de comprobación censal, entre las que se encuentra la posibilidad de dar de baja a las personas que ya están incluidas en el registro de Operadores Intracomunitarios, cuando se den algunas de las circunstancias previstas en el artículo 144.4, que dispone que:
“4. Se podrá acordar la baja cautelar en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial de las personas o entidades incluidos en ellos mediante acuerdo motivado del delegado o del director de departamento competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, previo informe del órgano proponente, en los siguientes supuestos:
d) Cuando en una actuación o procedimiento tributario se constate la inexistencia de la actividad económica o del objeto social declarado o de su desarrollo en el domicilio comunicado, o que en el domicilio fiscal no se desarrolla la gestión administrativa y la dirección efectiva de los negocios.
e) Cuando el obligado tributario hubiera resultado desconocido en la notificación de cualquier actuación o procedimiento de aplicación de los tributos.
f) Cuando se constate la posible intervención del obligado tributario en operaciones de comercio exterior o intracomunitario, de las que pueda derivarse el incumplimiento de la obligación tributaria o la obtención indebida de beneficios o devoluciones fiscales en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
En los supuestos previstos en los párrafos a), b) y c) anteriores, la baja cautelar se convertirá en definitiva cuando se efectúe la rectificación censal del obligado tributario conforme a lo dispuesto en los artículos 145 y 146.
Cuando las circunstancias que permiten acordar la baja cautelar en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial concurran en el momento de la solicitud de inclusión en tales registros, el delegado competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria denegará, mediante acuerdo motivado, dicha inclusión”.
Finalmente el artículo 146 del citado texto reglamentario dispone:
“Artículo 146. Rectificación de oficio de la situación censal.
1. La Administración tributaria podrá rectificar de oficio la situación censal del obligado tributario sin necesidad de instruir el procedimiento regulado el artículo anterior en los siguientes supuestos:
a) Cuando así se derive de actuaciones o procedimientos de aplicación de los tributos en los que haya sido parte el propio obligado tributario y en los que se hayan realizado actuaciones de control censal, siempre que en dicha rectificación no sean tenidos en cuenta otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que los constatados en dichos procedimientos.
b) Cuando las personas o entidades a las que se haya asignado un número de identificación fiscal provisional no aporten, en el plazo establecido en el artículo 24.3 de este reglamento o, en su caso, en el plazo otorgado en el requerimiento efectuado a que se refiere dicho artículo, la documentación necesaria para obtener el número de identificación fiscal definitivo, salvo que en dichos plazos justifiquen debidamente la imposibilidad de su aportación, la Administración tributaria podrá darles de baja en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial.
c) Cuando concurran los supuestos regulados en el artículo 131.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. En este supuesto, además, la Administración tributaria podrá dar de baja al obligado tributario en los Registros de operadores intracomunitarios y de devolución mensual.
d) Cuando durante un periodo superior a un año y después de realizar al menos tres intentos de notificación hubiera resultado imposible la práctica de notificaciones al obligado tributario en el domicilio fiscal o cuando se hubieran dado de baja deudas por insolvencia durante tres periodos impositivos o de liquidación, se podrá acordar la baja en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial.
e) Cuando conforme a lo dispuesto en el artículo 21.3 de este reglamento proceda la rectificación censal.
2. La modificación efectuada conforme a lo dispuesto en el apartado anterior deberá ser comunicada al obligado tributario, salvo que durante un periodo superior a un año hubiera resultado imposible la práctica de notificaciones en el domicilio fiscal declarado”.
6.- Conforme al artículo 213, apartado 1, párrafo primero, de la Directiva 2006/112, los sujetos pasivos deben declarar el comienzo, la modificación y el cese de su actividad como tales sujetos pasivos.
Por su parte, el artículo 214, apartado 1 de la misma Directiva, obliga a los Estados miembros a adoptar las medidas necesarias para que los sujetos pasivos sean identificados con un número individual.
El objetivo esencial de la identificación de los sujetos pasivos prevista en el artículo 214, es garantizar el buen funcionamiento del sistema del IVA. A este respecto, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) ya ha declarado que la atribución de un número de identificación del IVA prueba el estatuto fiscal del sujeto pasivo a efectos de la aplicación del IVA y facilita el control de los sujetos pasivos con miras a la correcta recaudación del impuesto.
Ahora bien, el artículo 214 de la Directiva 2006/112 enumera las categorías de personas que deben identificarse mediante un número individual, no obstante esta disposición no establece los requisitos a los que puede supeditarse la concesión del número de identificación del IVA.
En efecto de la redacción del citado artículo y del artículo 213 de la misma Directiva resulta que los Estados Miembros disponen de un cierto margen de apreciación cuando adoptan medidas para garantizar la identificación de los sujetos pasivos a efectos de IVA. Sin embargo, este margen de apreciación no es ilimitado, y si bien un Estado miembro puede denegar a un sujeto pasivo la atribución de un número individual, no puede hacer uso de dicha facultad sin motivo legítimo.
Según la jurisprudencia del TJUE, los Estados miembros están legitimados para adoptar las medidas apropiadas para proteger sus intereses financieros; y la lucha contra el fraude, la evasión de impuestos y los eventuales abusos es un objetivo reconocido y promovido por la Directiva 2006/112. Sin embargo dichas medidas no deben ir más allá de lo que sea necesario para garantizar la correcta recaudación del impuesto y para evitar el fraude.
En concreto, en relación con el número de identificación a efectos de IVA, procede recordar la Sentencia del TJUE de 6 de septiembre de 2012, en el asunto C-273/11 (Sentencia Mecsek-Gabona KFT), o la Sentencia del TJUE de 21 de octubre de 2010, en el asunto C-385/09 (Sentencia Nidera Handelscompagnie), en las que se establece que la identificación prevista en el artículo 214 de la Directiva 2006/112, al igual que las obligaciones establecidas en su artículo 213, no son más que requisitos formales a efectos de control, que no pueden poner en tela de juicio, en particular, el derecho a la deducción ni el derecho a la exención del IVA en relación con una entrega intracomunitaria si se cumplen los requisitos materiales que dan lugar a esos derechos.
En la Sentencia Nidera Handelscompagnie se recoge de forma expresa:
“48. Es cierto que, en virtud del artículo 213 de la Directiva 2006/122, los sujetos pasivos también están obligados a declarar el comienzo, la modificación y el cese de sus actividades, con arreglo a las medidas que adopten a estos efectos los Estados miembros. Sin embargo, el Tribunal de Justicia ya ha declarado que esta disposición no autoriza en absoluto a los Estados miembros, en caso de que no se presente dicha declaración, a retrasar el ejercicio del derecho a deducir hasta el inicio efectivo de la realización habitual de las operaciones gravadas o a privar del ejercicio de este
derecho al sujeto pasivo (véase, por analogía, la sentencia de 21 de marzo de 2000, Gabalfrisa y otros, C-110/98 a C-147/98, Rec. p. I-1577, apartado 51).
49. Además, el Tribunal de Justicia ya ha declarado que las medidas que los Estados miembros están facultados para adoptar en virtud del artículo 273 de la Directiva 2006/112, a fin de garantizar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude, no deben ir más allá de lo que sea necesario para alcanzar tales objetivos ni deben cuestionar la neutralidad del IVA (véase, por analogía, la sentencia de 27 de septiembre de 2007, Collée, C-146/05, Rec. p. I-7861, apartado 26 y la jurisprudencia citada).
50. En consecuencia, la identificación prevista en el artículo 214 de la Directiva 2006/112, al igual que las obligaciones establecidas en su artículo 213, citadas en el apartado 48 de la presente sentencia, no constituye un acto que dé lugar al derecho a deducir, que nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible, sino un requisito formal a efectos de control.
51. De lo anterior se desprende que no se puede impedir que un sujeto pasivo del IVA ejerza su derecho a deducir por el hecho de que no se haya identificado a efectos del IVA antes de utilizar los bienes adquiridos en el marco de su actividad gravada. (...)”.
Por otro lado, la Sentencia Mecsek- Gabona, señala expresamente:
“58 Por una parte, la Directiva 2006/112, en su artículo 214, apartado 1, letra b), impone a los Estados miembros la obligación de adoptar las medidas necesarias para garantizar que todo sujeto pasivo que efectúe adquisiciones intracomunitarias sea identificado con un número individual. Por otra parte, dicha Directiva exige, conforme a su artículo 226, número 4, que la factura, que debe emitirse siempre en caso de una entrega intracomunitaria, mencione obligatoriamente el número de identificación del adquirente a efectos del IVA, con el que éste ha recibido una entrega de bienes contemplada en el artículo 138 de la citada Directiva.
59 No obstante, ni el tenor literal del artículo 138, apartado 1, de la Directiva 2006/112 ni la jurisprudencia recordada en el apartado 31 de la presente sentencia mencionan, entre los requisitos materiales de una entrega intracomunitaria enumerados de manera exhaustiva, la obligación de disponer de un número de identificación a efectos del IVA.
60 Ciertamente, la atribución de tal número aporta la prueba del estatuto fiscal del sujeto pasivo a efectos de la aplicación del IVA y facilita el control fiscal de las operaciones intracomunitarias. Sin embargo, se trata de un requisito formal, que no puede poner en tela de juicio el derecho a la exención del IVA si se cumplen los requisitos materiales de una entrega intracomunitaria (véanse, por analogía, respecto del derecho a deducción, las sentencias de 21 de octubre de 2010, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, Rec. p. I-10385, apartado 50, y de 22 de diciembre de 2010, Dankowski, C-438/09, Rec. p. I-14009, apartados 33 y 47).
61 En efecto, de la jurisprudencia se deduce que una disposición nacional que supedite, en lo esencial, el derecho a la exención de una entrega intracomunitaria al cumplimiento de obligaciones formales, sin tener en cuenta los requisitos materiales, va más allá de lo necesario para garantizar la correcta recaudación del impuesto (sentencia Collée, antes citada, apartado 29), salvo si el incumplimiento de los requisitos formales tuviera como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales (véase, en este sentido, la sentencia Collée, antes citada, apartado 31). (...)”
Por otro lado, es necesario traer a colación la Sentencia del TJUE de 14 de marzo de 2013, Asunto C-527/11 (Ablessio), en la que se analiza si la Administración tributaria está facultada para denegar la atribución de un número de identificación fiscal a efectos de IVA a una sociedad que, según la propia Administración, no dispone de medios materiales, técnicos y financieros para ejercer la actividad económica declarada.
De ella se deriva que la Administración Tributaria no puede denegar la atribución de un número de identificación de IVA a un solicitante únicamente porque no pueda demostrar que disponga de los referidos medios para ejercer la actividad económica en el momento en que presenta su solicitud de inscripción en el registro de sujetos pasivos. Señala el órgano jurisdiccional en la sentencia que los Estados miembros están legitimados para adoptar medidas que impidan el uso abusivo de los números de identificación, pero sin que dichas medidas vayan más allá de lo que sea necesario para garantizar la correcta recaudación del impuesto y evitar el fraude y sin cuestionar sistemáticamente el derecho a la deducción del IVA ni su neutralidad.
En la sentencia se recoge de forma expresa:
“34 Para ser considerada proporcionada al objetivo de prevención del fraude, la negativa a identificar a un sujeto pasivo mediante un número individual debe basarse en indicios fundados que permitan considerar objetivamente que el número de identificación del IVA atribuido a ese sujeto pasivo se utilizará probablemente de modo fraudulento. Esta decisión debe basarse en una apreciación global de todas las circunstancias del caso concreto y de las pruebas reunidas al comprobar la información proporcionada por la empresa de que se trate.
35 Corresponde al tribunal remitente, que es el único competente tanto para interpretar el Derecho nacional como para comprobar y apreciar los hechos del litigio principal –y concretamente el modo en que aplica ese Derecho la Administración tributaria (sentencia Mednis, antes citada, apartado 33 y jurisprudencia citada)– apreciar la compatibilidad de las medidas nacionales con el Derecho de la Unión y, concretamente, con el principio de proporcionalidad. El Tribunal de Justicia sólo es competente para proporcionar al mencionado órgano jurisdiccional los elementos de interpretación que puedan permitirle apreciar dicha compatibilidad (véanse, en este sentido, las sentencias de 30 de noviembre de 1995, Gebhard, C-55/94, Rec. p. I-4165, apartado 19, y de 29 de julio de 2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Józwiak, Orlowski, C-188/09, Rec. p. I-7639, apartado 30).
36 Por lo que respecta a las circunstancias del litigio principal, debe destacarse que el hecho de que un sujeto pasivo no disponga de medios materiales, técnicos y financieros para ejercer la actividad económica declarada no es suficiente, por sí solo, para demostrar que tiene probablemente intención de cometer un fraude fiscal. Sin embargo, no cabe excluir que circunstancias de esta naturaleza, reforzadas por la presencia de otros elementos objetivos que haga sospechar una intención fraudulenta por parte del sujeto pasivo, puedan constituir indicios que deben tenerse en cuenta al apreciar globalmente el riesgo de fraude. (...)”
El TJUE concluye que en virtud de los preceptos de la Directiva y del principio de proporcionalidad, no cabe denegar a una entidad la inscripción en el registro del IVA por el hecho de no tener medios materiales, técnicos y financieros, sin hacer antes una apreciación global de las circunstancias concretas de la compañía que demuestre que hay indicios fundados de que el número se va a utilizar de forma fraudulenta.
Pues bien, de la jurisprudencia señalada podemos concluir que la asignación del número de identificación del IVA del artículo 214 de la Directiva 2006/112, así como las obligaciones de los sujetos pasivos de declarar el comienzo, modificación y cese de sus actividades prevista en el artículo 213, no son más que requisitos formales a efectos de control, cuyo objetivo es garantizar el buen funcionamiento de la mecánica del IVA, pudiendo los Estados miembros adoptar las medidas necesarias para impedir el uso abusivo del número de identificación del IVA, con el objeto de combatir eficazmente el fraude fiscal y garantizar la recaudación del impuesto, sin que las medidas vayan más allá de lo necesario para alcanzar dichos fines.
7.- En el presente caso, la oficina gestora deniega la inscripción en el ROI tras efectuar actuaciones por parte de la Inspección de los Tributos personándose en el domicilio declarado por la interesada en el modelo 036 y corroborando que en dicho domicilio la sociedad no ejerce actividad alguna puesto que la misma no se encuentra la sociedad. Añadir también que la interesada presenta modelo 036 de baja en la actividad por fin de actividad constando también baja parcial de la situación tributaria en fecha 14 de febrero de 2012, reproduciéndose las pruebas a las que ya se ha hecho referencia con anterioridad en relación al ROE.
Frente a estos elementos la interesada no aporta documentación probatoria alguna. A este respecto el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria al que se remite el artículo 214 de la citada norma, dispone que, “En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo”, precepto éste que obliga de modo igual al contribuyente como a la Administración.
La regla general contenida en tales preceptos, que no constituye una regla de valoración probatoria, sino de carácter procesal, cual es la distribución de la carga de la prueba entre las partes, ha sido objeto de matización por reiterada jurisprudencia, en aplicación de la que podría llamarse Teoría de la proximidad al objeto de la prueba; así, el Tribunal Supremo se ha pronunciado (sentencias de fechas 13 de diciembre de 1989, 6 de junio de 1994, 13 de octubre de 1998 y 26 de julio de 1999, entre otras), entendiendo que dicha regla general no es absoluta ni inflexible, debiendo adaptarse la misma a cada caso, según la naturaleza de los hechos afirmados o negados, en atención a criterios de ‘normalidad’, ‘disponibilidad’ y ‘facilidad probatoria’. Por otra parte, tal doctrina ha sido recogida de manera expresa por la normativa, pues disponiendo el artículo 217 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, que corresponde de manera genérica al actor la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda el efecto jurídico correspondiente a sus pretensiones, tal afirmación viene matizada en el punto 6 de dicho precepto, al establecerse que, “para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio”.
La interesada no aporta en sede de este Tribunal documentación alguna que acredite la realización de alguna actividad ni tampoco elemento alguno sobre la posible realización de operaciones intracomunitarias.
Dado que no se puede probar la realización de la misma, no cabe más que declarar conforme el acuerdo dictado por la Administración.
Por lo expuesto,
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, reunido en Sala y en primera instancia, acuerda desestimar las presentes reclamaciones económico-administrativas confirmando los acuerdos dictados por la Administración.
