Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña
Órgano Resolutorio Unipersonal
FECHA: 31 de octubre de 2019
PROCEDIMIENTO: 08-05877-2017
CONCEPTO: ACTUACIONES ENTRE PARTICULARES
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA ABREVIADO
RECLAMANTE: ZYP - NIF ...
REPRESENTANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ...
En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación por el concepto de actuaciones entre particulares, actos de repercusión, siendo el sujeto recurrido AGENCIA CATALANA DE L´AIGUA
Cuantía: 2.039,24 euros
Liquidación: CNR...35
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En fecha 18/11/2016, el interesado interpuso reclamación económico-administrativa, contra la actuación de repercusión del IVA efectuada a través de la liquidación CNR...35 que la reclamante manifiesta haber recibido el 24/10/2016 por el canon de regulación.
Las reclamaciones fueron acompañadas de las alegaciones que se sintetizan a continuación, sin perjuicio de que su íntegro contenido quede formalmente incorporado al expediente:
La reclamante expone que el canon de regulación no esta sujeto a IVA, por ser una contraprestación de naturaleza tributaria de un servicio prestado por una Administración Pública.
SEGUNDO.-
Formalmente emplazada la AGENCIA CATALANA DE L´AIGUA (en adelante ACA) a su personación en este procedimiento, se procedió a la puesta de manifiesto sucesiva de los expedientes a los interesados, presentándose las alegaciones que se sintetizan a continuación, sin perjuicio de que su íntegro contenido quede formalmente incorporado al expediente.
Por la reclamante:
Desarrolla los conceptos de Administración Pública, naturaleza tributaria del canon que por su extensión no reproducimos.
Por parte de AGENCIA CATALANA DE L´AIGUA:
Que el canon de regulación está sujeto a IVA y no exento por así establecerlo las consultas de la Dirección General de Tributos DGT V1654-06 y V0681-13
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
De conformidad con el artículo 239.5 LGT, la resolución que se dicte tendrá plena eficacia respecto de los interesados a quienes se hubiese notificado la existencia de la reclamación. Las resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos dictadas en las reclamaciones relativas a actuaciones u omisiones de los particulares, a que se refiere el artículo 227.4 de esta Ley, una vez hayan adquirido firmeza, vincularán a la Administración Tributaria en cuanto a la calificación jurídica de los hechos tenidos en cuenta para resolver, sin perjuicio de sus potestades de comprobación e investigación. A tal efecto, estas resoluciones serán comunicadas a la Administración competente.
Determinar sii el canon de regulación se encuentra sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
TERCERO.-
El artículo 4 de la Ley 3771992, de 28 de diciembre (LIVA), relativo al hecho imponible, dispone que:
"Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
El artículo 5.Dos LIVA por su parte, establece que "Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas".
Como ha señalado reiteradamente la Dirección General de Tributos:
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, el artículo 7 de la Ley 37/1992 regula las operaciones no sujetas a IVA, estableciendo en su apartado 8º que no estarán sujetas (en redacción vigente a partir del 01.01.2015):
8.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
b) Las entidades gestoras y los servicios comunes de la Seguridad Social.
c) Los organismos autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.
d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.
No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.
No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en los artículos 4.1.n) y 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.
Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
a´) Telecomunicaciones.
b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
c´) Transportes de personas y bienes.
d´) Servicios portuarios y aeroportuarios y explotación de infraestructuras ferroviarias incluyendo, a estos efectos, las concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujeción del Impuesto por el número 9.º siguiente.
e´) Obtención, fabricación o transformación de productos para su transmisión posterior.
f´) Intervención sobre productos agropecuarios dirigida a la regulación del mercado de estos productos.
g´) Explotación de ferias y de exposiciones de carácter comercial.
h´) Almacenaje y depósito.
i´) Las de oficinas comerciales de publicidad.
j´) Explotación de cantinas y comedores de empresas, economatos, cooperativas y establecimientos similares.
k´) Las de agencias de viajes.
l´) Las comerciales o mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión, incluidas las relativas a la cesión del uso de sus instalaciones. A estos efectos se considerarán comerciales o mercantiles en todo caso aquellas que generen o sean susceptibles de generar ingresos de publicidad no provenientes del sector público.
m´) Las de matadero.
CUARTO.-
La no sujeción del impuesto prevista en el artículo 7.8º LIVA exige como requisitos los siguientes:
-
Subjetivo: debe tratarse de un servicio prestado por una Administración Publica definida en los términos que el propio precepto dispone.
-
Objetivo: debe tratarse de un servicio sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
-
Funcional: no debe estar excluido de la no sujeción, es decir, no debe tratarse de una de las actividades que expresamente se declaran sujetas al impuesto, entre ellas y en lo que aqui interesa, "b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía".
Examinando los citados requisitos, el primero de ellos no se pone en duda por ninguna de las partes, al ser Administración Pública la ACA una entidad de derecho público de la Generalitat de Cataluña que ejerce sus competencias en materia de aguas y obras hidráulicas. La Llei 25/1998, de 31 de desembre, de mesures administratives, fiscals i d'adaptació a l'euro, por en su artículo 15 "Creación de la Agència Catalana de l'Aigua", dispone:
"1. Se crea la Agencia Catalana del Agua (ACA), como entidad de derecho público de la Generalitat de Cataluña con personalidad jurídica propia y plena capacidad de obrar para el cumplimiento de sus funciones, que ajusta su actividad al derecho privado, con carácter general, salvo las excepciones que determina esta Ley".
Y en cuanto a sus funciones (artículo 16):
"2. Corresponden a la Agencia, entre otras, las siguientes funciones:
a) En el ámbito de las cuencas internas de Cataluña, elaborar y revisar los planes, los programas y los proyectos hidrológicos, y hacer su seguimiento, administrar y controlar los aprovechamientos hidráulicos y los aspectos cualitativos y cuantitativos de las aguas y del dominio público hidráulico en general, incluido el otorgamiento de las autorizaciones y concesiones.
b) En relación con las partes del territorio que corresponden a cuencas hidrográficas compartidas con otras comunidades autónomas, administrar y controlar los aprovechamientos hidráulicos, ejercer la función ejecutiva de policía del dominio público hidráulico y tramitar los expedientes que se refieren a este dominio, salvo el otorgamiento de concesiones de agua.
c) La promoción, la construcción, la explotación y el mantenimiento de las obras hidráulicas de competencia de la Generalitat.
d) El control, la vigilancia y la inspección de la red básica Ter-Llobregat y de otras instalaciones hidráulicas que se le encomienden.
e) La intervención administrativa y el censo de los aprovechamientos de las aguas superficiales y subterráneas existentes y los vertidos que puedan afectar a las aguas superficiales, subterráneas y marítimas.
f) El control de la calidad de las playas y de las aguas en general.
g) El control de la contaminación de las aguas mediante la aplicación de un enfoque combinado, utilizando un control de la contaminación en la fuente mediante la fijación de valores límite de emisión y objetivos de calidad del medio receptor.
h) La gestión, la recaudación, la administración y la distribución de los recursos económicos que le atribuye la presente Ley y la elaboración de su presupuesto.
i) La acción concertada y, en su caso, la coordinación de las actuaciones de las administraciones competentes en materia de abastecimiento y saneamiento en el territorio de Cataluña.
j) La promoción de entidades y asociaciones vinculadas al agua y el fomento de sus actividades.
k) La obtención de la información necesaria de las personas físicas y jurídicas, públicas o privadas, para el ejercicio de las competencias que se le atribuyan.
l) La ordenación de los servicios de abastecimiento en alta y de saneamiento.
m) La propuesta al Gobierno del establecimiento de limitaciones en el uso de las zonas inundables que se estimen necesarias para garantizar la seguridad de las personas y los bienes.
n) Las funciones y las atribuciones que la legislación general otorga a los organismos de cuenca en los términos establecidos en esta Ley".
QUINTO.-
Por lo que se refiere a la naturaleza del canon de regulación, tampoco cabe duda sobre su naturaleza tributaria, en particular, como tasa. El articulo 3 del Decreto 103/2000, de 6 de marzo, por el que se aprueba el Reglament dels tributs gestionats per l'Agència Catalana de l'Aigua, dispone:
"Article 3. Règim jurídic dels cànons d'ocupació i de regulació
El canon de regulación y el canon de ocupación tienen la naturaleza de tasas estatales transferidas a la Generalitat de Cataluña y se regulan por las siguientes normas:
(...)"
El artículo 87 del citado texto dispone:
"87.1 La gestión, en todos sus órdenes, del canon de ocupación y del canon de regulación, previstos, respectivamente, en los artículos 104 y 106 de la Ley estatal 29/1985, de 2 de agosto, de aguas, se lleva a cabo de acuerdo con la normativa estatal aplicable.
87.2 Supletoriamente, se aplican las normas que regulan la percepción de los tributos de la Generalitat".
La Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de mayo de 2017, (recurso de casación para la unificación de doctrina número 891/2016), si bien tratando un problema de devengo retroactivo del canon señala que: "CUARTO.- De lo expuesto en la jurisprudencia citada se deduce que en el año en que se va a aplicar la tasa debe estar ya aprobada, antes del presupuesto, aunque se pague al año siguiente. La tasa de una ejercicio no puede aprobarse en ese mismo ejercicio, sino antes de que se haya producido el devengo".
Cumpliéndose, por tanto, los dos primeros requisitos, ha de examinarse, la naturaleza del canon de regulación a fin de conocer si el mismo es incardinable dentro de la letra b') del artículo 7.8º LIVA que excluye de la no sujeción "b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía".
SEXTO.-
La Agencia Catalana de l´aigua, considera que el canon de regulación esta sujeto a IVA y no exento en base a las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos V1654-06 y V0681-13. En esencia dichas consultas concluyen que:
La doctrina más reciente de esta Dirección General dictada en relación con el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 (entre otras, la citada contestación a consulta con número de referencia V0335-11, de 14 de febrero y, más recientemente, la número V0151-13, de 21 de enero) así como el criterio manifestado por el Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras, en la resolución de 28 de julio de 2004, número 769/2003, ha mantenido que la aplicación de los indicados preceptos legales a la actividad desarrollada por la Agencia Catalana del Agua determinan que el canon del agua percibido por esta entidad constituye la contraprestación de los servicios prestados por la misma a los usuarios del agua, debiendo dicha entidad repercutirles el Impuesto devengado por la realización de tales servicios.
Debe tenerse en cuenta, por tanto, que dichas consultas se refieren al canon del agua, regulado en los artículos 62 a 77 del Decreto Legislativo 3/2003, mientras que el canon controvertido en esta reclamación es el canon de regulación contenido en el artículo 78 de dicho Decreto, por lo que son cánones distintos, con naturaleza y objeto diferentes, no siendo aplicables dichas consultas al presente caso.
SÉPTIMO.-
Por lo que se refiere al canon de regulación el artículo 114 del Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Aguas, dispone:
"1. Los beneficiados por las obras de regulación de las aguas superficiales o subterráneas, financiadas total o parcialmente con cargo al Estado, satisfarán un canon de regulación destinado a compensar los costes de la inversión que soporte la Administración estatal y atender los gastos de explotación y conservación de tales obras.
2. Los beneficiados por otras obras hidráulicas específicas financiadas total o parcialmente a cargo del Estado, incluidas las de corrección del deterioro del dominio público hidráulico, derivado de su utilización, satisfarán por la disponibilidad o uso del agua una exacción denominada "tarifa de utilización del agua", destinada a compensar los costes de inversión que soporte la Administración estatal y a atender a los gastos de explotación y conservación de tales obras.
3. La cuantía de cada una de las exacciones se fijará, para cada ejercicio presupuestario, sumando las siguientes cantidades:
a) El total previsto de gastos de funcionamiento y conservación de las obras realizadas.
b) Los gastos de administración del organismo gestor imputables a dichas obras.
c) El 4 por 100 del valor de las inversiones realizadas por el Estado, debidamente actualizado, teniendo en cuenta la amortización técnica de las obras e instalaciones y la depreciación de la moneda, en la forma que reglamentariamente se determine.
4. La distribución individual de dicho importe global, entre todos los beneficiados por las obras, se realizará con arreglo a criterios de racionalización del uso del agua, equidad en el reparto de las obligaciones y autofinanciación del servicio, en la forma que reglamentariamente se determine".
En el ámbito de la comunidad autónoma es el Decreto legislativo 3/2003, de 4 de noviembre por el que se aprueba el texto refundido de la legislación en materia de aguas de Cataluña, cuyo artículo 78 dispone:
"Artículo 78. Canon de regulación y tarifa de utilización.
1. Tienen también, particularmente, la consideración de ingreso propio de la Agencia Catalana del Agua el canon de regulación y la tarifa de utilización establecidos por el artículo 114 del Real decreto legislativo 1/2001, de 20 de julio, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley de aguas, si la Generalidad explota y conserva las obras hidráulicas de regulación y específicas, por medio de la Agencia, con cargo a su presupuesto.
2. Los beneficiados por las obras de regulación de las aguas superficiales o subterráneas son los sujetos pasivos del canon de regulación. Y los beneficiados por otras obras hidráulicas específicas, incluidas las de corrección del deterioro del dominio público hidráulico, derivado de su utilización, son los sujetos pasivos de la tarifa de utilización del agua.
3. La Agencia Catalana del Agua liquida y recauda el canon de regulación y la tarifa de utilización de acuerdo con el procedimiento establecido por la normativa vigente en materia de aguas".
Se trata de un tributo que se exige por la ACA a los beneficiarios directos de la regulación de los embalses de las cuencas internas gestionadas por la Generalitat de Cataluña, sea para el abastecimiento (compañías de abastecimiento), para el uso de regadíos (comunidades de regantes) o para la producción de energía hidroeléctrica (centrales hidroeléctricas), y como toda tasa tiene por objeto la compensación de los costes de inversión, explotación y conservación de los embalses.
En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de fecha 17 de mayo de 2012 (RG. 00/2518/2011) al señalar (el subrayado es nuestro):
QUINTO:
En cuanto a la supuesta doble imposición porque la reclamante también satisface el canon de concesión, el Tribunal Supremo en su sentencia de 31 de diciembre de 1996, a la que ya se ha aludido, estableció con claridad, además de lo indicado en el Fundamento Tercero "in fine", que el canon concesional y el canon de regulación y tarifa son totalmente compatibles al tratarse de dos prestaciones distintas, ya que mientras el primero está regulado en el título IV de la Ley de Aguas y "se configura como un canon anual de aprovechamiento hidráulico", los segundos se regula en su título VI y "está configurado como un tributo por el que las Administraciones Públicas competentes podrán recuperar los costes de los servicios relacionados con la cuestión de las aguas, incluyendo los costes ambientales y del recurso, en función de las proyecciones a largo plazo de su oferta y demanda, como es el presente caso en el que la reclamante obtiene una mejora derivada de la regulación", añadiendo que "por lo tanto se exige de acuerdo con la Constitución y las leyes vigentes".
OCTAVO.-
A estos efectos debe examinarse si dicha función (el servicio de abastecimiento de agua para regadío) se encuentra comprendida en la citada letra b') del art. 7.8º LIVA es decir en el concepto de "distribución de agua". Pues bien, a juicio de este Tribunal la respuesta ha de ser afirmativa lo que conduce a la desestimación de la reclamación formulada.
El Tribunal Supremo en su sentencia de 17/11/2011 (n. rec. 4891/2007) refiriéndose a esta figura señala (el subrayado es nuestro):
"Así pues, el Canon de regulación y la Tarifa de utilización son dos figuras tributarias distintas.
En efecto, el hecho imponible del Canon de Regulación viene determinado por "las mejoras producidas por la regulación de los caudales de agua sobre los regadíos, abastecimientos de poblaciones, aprovechamientos industriales o usos e instalaciones de cualquier tipo que utilicen los caudales beneficiados o mejorados por dichas obras hidráulicas de regulación" (artículo 297 del Reglamento del dominio público hidráulico, aprobado por Real Decreto 849/1986 de 14 de abril ), siendo obligados al pago, los titulares de derechos al uso del agua que se benefician de forma directa o indirecta por la regulación (artículo 299 del Reglamento ), considerándose que lo hacen de la primera forma, quienes beneficiándose de la regulación, tienen su toma en los embalses o aguas abajo de los mismos, o se abastecen de un acuífero recargado artificialmente, mientras que lo hacen de la segunda forma los concesionarios de aguas públicas cuyos títulos dé derecho al uso del agua, y estén fundamentados en la existencia de una regulación que permita la reposición de los caudales concedidos.
Para ratificar el beneficio directo a los aprovechamientos hidroeléctricos y la exigencia del canon de regulación, hay que recordar que en la Sentencia de 2 de junio de 1998 (recurso de casación número 920/1991), se dijo en el Fundamento de Derecho Tercero:
"... .Los ríos españoles, principalmente los de montaña y de corto recorrido, se caracterizan por la extraordinaria variación estacional de sus caudales, de modo que unos meses del año, hay agua sobrante, y en otros, debido al fuerte estiaje, falta. La regulación consiste en almacenar el agua mediante embalses, que permiten asegurar la disponibilidad de agua precisa para los riegos, para usos industriales y para consumo de la población; además la construcción de estos embalses permite también evitar las avenidas, mediante su control y laminación.
En los aprovechamientos hidroeléctricos la regulación de los ríos es fundamental, porque la energía eléctrica se produce y se consume instantáneamente, por lo que no es posible almacenarla, no así el agua sobrante.
La regulación de los ríos puede generar un beneficio o mejora de los aprovechamientos hidroeléctricos, que viene determinado obviamente por dos factores: el primero y más importante, es el mayor volumen de agua turbinada, consecuencia del mayor aprovechamiento de las aguas, derivado del embalse de las sobrantes, y su utilización en los períodos de estiaje o lo que es lo mismo, la mejora se corresponde con el aumento de producción de energía eléctrica, consecuencia de la construcción del embalse, y el segundo que es la regulación temporal de la producción, eliminando la dispersión y variabilidad de la producción de las centrales, según el diferente caudal del río de que se trate."
En particular, sobre la interpretación del concepto "distribución de agua" ha de traerse a colación la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de abril de 2008 (Asunto C-442/05, Zweckverband)" que, al examinar la sujeción de la instalación de las acometidas individuales realizada por una mancomunidad de municipios que se encargaba de la captación, la aducción, el tratamiento y el suministro de agua potable a sus clientes, a saber, los propietarios de los inmuebles conectados a la red de distribución de agua, expone lo siguiente:
"32 En el caso de autos, procede señalar que lo que caracteriza al suministro de agua es el hecho de poner el agua a disposición del público y que, como señala el Abogado General en el punto 43 de sus conclusiones, dicho suministro se efectúa mediante redes fijas destinadas a prestar un servicio a dicho público.
(...)
35 Dado que, en primer lugar, el objetivo del párrafo tercero del artículo 4, apartado 5, de la Sexta Directiva, recordado en el apartado 31 de la presente sentencia, consiste en garantizar que la condición de persona pública del prestador del servicio no impida someter al IVA las categorías de actividades económicas de una cierta importancia mencionadas en el anexo D, entre las que figura la distribución de agua; que, en segundo lugar, lo que caracteriza la distribución de agua es poner el agua a disposición del público y que, por último, la acometida individual es indispensable para la puesta a disposición del agua, procede considerar que la instalación de dicha acometida forma parte de la actividad de distribución de agua contemplada en el punto 2 de dicho anexo".
El Abogado General en sus conclusiones a la Sentencia citada, que fueron confirmadas, expone más extensamente dicha interpretación:
37. Debe tenerse en cuenta que la Sexta Directiva no define ni el concepto de «distribución de agua» del anexo D, número 2, ni el de «suministro de agua» del anexo H, categoría 2. El prólogo del anexo H de la Sexta Directiva dispone que los Estados miembros, al trasponer al Derecho nacional las categorías de bienes que figuran en el anexo H, podrán utilizar la nomenclatura combinada con objeto de delimitar con exactitud cada una de dichas categorías. La nomenclatura combinada establecida por el Reglamento (CEE) nº 2658/87 del Consejo, de 23 de julio de 1987, relativo a la nomenclatura arancelaria y estadística y al arancel aduanero común, (7) en su versión modificada, consiste, entre otras cosas, en una nomenclatura del sistema armonizado referida únicamente a los bienes. No obstante, no ofrece ninguna orientación acerca de cómo interpretar los términos «distribución de agua» o «suministro de agua».
38. Por otra parte, considero que las cuestiones planteadas al Tribunal de Justicia no pueden resolverse tomando únicamente en cuenta la redacción del anexo D, número 2, y del anexo H, categoría 2, de la Sexta Directiva. En todo caso, los términos de estas disposiciones son ambiguos, en particular cuando se examinan y comparan las diferentes versiones lingüísticas de la Sexta Directiva. Mientras que la redacción de determinadas versiones lingüísticas puede dar pie a una interpretación restrictiva de los términos incluidos en el anexo D, número 2, y en el anexo H, categoría 2, de la Sexta Directiva, de forma que únicamente quedaría comprendido el mero suministro de agua; otras versiones lingüísticas dan pie a una interpretación más amplia. (8) Teniendo en cuenta estas divergencias lingüísticas, no cabe determinar el alcance de los términos controvertidos a partir de una interpretación exclusivamente literal. Por consiguiente, han de tenerse en cuenta otros elementos de interpretación y, en particular, el sistema general y la finalidad de la normativa de la que forman parte las disposiciones de que se trata. (9)
39. Así pues, considero que es necesario analizar separadamente el anexo D y el anexo H en el sistema de la Sexta Directiva y tomar en consideración su finalidad concreta.
(...)
43. Respecto de la actividad de distribución de agua mencionada en el anexo D, número 2, de la Sexta Directiva, se deduce claramente de la Directiva 2004/17 (14) que empresas públicas y privadas operan en determinados Estados miembros en el sector del agua y compiten en «la puesta a disposición o la explotación de redes fijas destinadas a prestar un servicio al público en relación con la producción, transporte o distribución de agua potable» y «el suministro de agua potable a dichas redes». (15) Además, en la vista del presente asunto, la demandante confirmó que varias entidades de diferentes tipos, tanto de naturaleza privada como pública, realizan acometidas individuales de agua en Alemania. A mayor abundamiento, de las observaciones presentadas se deduce que la actividad consistente en realizar acometidas individuales de agua tiene una relevancia económica considerable, teniendo en cuenta los costes que implica.
44. En consecuencia, estimo que es acorde con el espíritu y la finalidad del artículo 4, apartado 5, párrafo tercero, y del anexo D de la Sexta Directiva que la realización de una acometida individual esté comprendida en los términos «distribución de agua» del anexo D, número 2, de esta Directiva.
En consecuencia con todo lo expuesto, si lo que caracteriza a la "distribución del agua", a los efectos que aquí interesa, es poner la misma a disposición del público y el Tribunal Supremo (en la sentencia referida anteriormente) considera que "La regulación consiste en almacenar el agua mediante embalses, que permiten asegurar la disponibilidad de agua precisa para los riegos, para usos industriales y para consumo de la población", puede concluirse razonablemente que el canon de regulación examinado se percibe a cambio de una prestación sujeta a IVA, ex art. 7.8 LIVA. Como se ha señalado la interpretación del precepto ha de atender no a un sentido literal sino a su sentido teleológico lo que conduce a la anterior conclusión que, por otra parte, también ha sido mantenida por la doctrina, siendo de citar a J. Pagès i Galtés, Catedrático de Derecho Financiero de la Universidad Rovira i Virgili en su obra "Fiscalidad de las aguas", que señala:
Según la Resolución de la Dirección General de Tributos (DGT) de 27 de mayo de 1987 (BOE de 25 de agosto), no están sujetas al IVA las operaciones cuya contraprestación se instrumente mediante el canon de ocupación, el canon de vertido y el canon de regulación y tarifas de utilización de aguas reguladas en la Ley 29/1985, de aguas.28 Lógicamente, igual no sujeción se debe predicar de los paralelos cánones y tarifas actualmente regulados en los artículos 112 a 114 del vigente del Texto refundido de la Ley de aguas. Tampoco creemos que estén sujetos a IVA: a) los cánones de ocupación y de vertidos, así como las tasas regulados en los artículos 84 a 87 de la Ley de costas; b) el canon por vertidos nocivos a la riqueza piscícola regulado en el artículo 9 de la Ley de pesca fluvial de 1942, y c) el canon por ocupación de saltos a pie de presa regulado en el artículo 132 del Real decreto 849/1986. Cuestión distinta es la de los cánones y tarifas derivados de los trasvases de recursos hídricos, pues en la medida que se considere que se trata de tasas por la prestación de servicios relacionadas con la distribución de agua potable sí que deberían sujetarse al IVA. Y lo mismo diremos de la tasa de trasvase que se regulaba en el, ya derogado, artículo 22 de la Ley 10/2001, del Plan Hidrológico Nacional.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
