Asunto: IVA. Relación entre el autoconsumo interno de bienes inmuebles por cambio de afectación de un sector diferenciado de la actividad a otro, y el concepto de primera entrega a efectos de la aplicación de la exención de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones.
Criterio:
Constituye autoconsumo de bienes sujeto al impuesto el cambio de afectación de viviendas entre dos sectores diferenciados de actividad, pasando las mismas del sector correspondiente a la promoción inmobiliaria, al de arrendamiento de viviendas sin opción de compra. Ello supone que se devenga el IVA como consecuencia de la desafectación de los bienes del sector de la promoción inmobiliaria, actividad sujeta y no exenta, pero la cuota soportada no es deducible al afectarse los bienes a una actividad que no genera derecho a la deducción.
Este gravamen del autoconsumo interno, que tiene por finalidad ajustar las deducciones al verdadero destino dado a los inmuebles por cuya construcción se soportaron las cuotas, no incide en la calificación de la entrega posterior de los inmuebles que realice su promotor. De este modo, sólo en el caso de que se lleve a cabo un uso efectivo del inmueble durante un plazo ininterrumpido igual o superior a dos años en el sector de la actividad de arrendamiento (en este supuesto), y salvo que el adquirente sea quien utilizó el inmueble durante el referido plazo, la posterior entrega que se realice tendrá, a los efectos de lo previsto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del IVA, la consideración de segunda entrega, teniendo en cuenta que el autoconsumo interno no agotó la primera entrega. A sensu contrario, la entrega que se realice antes de la concreta utilización por ese plazo continuado de dos años desde la afectación del inmueble a la actividad de arrendamiento, así como la entrega al arrendatario que lo ha venido ocupando, tendrá, en todo caso, la consideración de primera entrega sujeta y no exenta.
Además, dado que los inmuebles que se afectan a la actividad de arrendamiento son bienes de inversión, a efectos de IVA, deberán regularizarse las deducciones de las cuotas soportadas si se transmiten durante el período de regularización. Por tanto, si la entrega realizada durante dicho período tuviera la consideración de primera entrega de edificaciones, el promotor podría recuperar, en parte, por la vía del artículo 110 de la Ley de IVA, las cuotas soportadas que no fueron deducibles al afectarse los inmuebles a una actividad exenta.
Reitera el criterio de RG 00/00961/2019, de 18-12-2019, en lo que se refiere a la falta de incidencia del gravamen del autoconsumo interno en la calificación como primera o segunda entrega de la posterior transmisión que se realice, a efectos de la aplicación de la exención del art. 20.Uno.22º de la Ley del IVA.
