En la Villa de Madrid, en la fecha
indicada (09/02/2010), en las reclamaciones económico-administrativas que en
única instancia, penden de resolución
ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por
Don ... en representación de X con NIF: ... y domicilio a efectos
de notificaciones en ... contra los acuerdos de la Oficina Nacional de Gestión
Tributaria (IVA no establecidos) de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria de fecha 28 de febrero de 2008 con número de expediente ... y ...,
por el que se deniega las solicitudes de devolución del Impuesto sobre el Valor
Añadido del periodo 01-2003/12-2003 y 04-2004/06-2004, por importe de 10.410,59
euros y 50.061,33 euros respectivamente.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO:
En
fecha 31 de mayo de 2004 y 1 de julio de 2004 la entidad X presenta
modelos 361 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido
soportado por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el
territorio de aplicación del Impuesto, referidos a los periodos 01-2003/12-2003
y 04-2004/06-2004, y solicitando una devolución de 10.410,59 euros y 50.061,33
euros respectivamente.
Mediante
acuerdos de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria de 28 de febrero de 2008
notificado a la entidad el 29 de febrero de 2008, se le deniega la devolución
por los siguientes motivos:
"Que
sólo puede acceder al derecho a la devolución los sujetos pasivos que estén en
posesión del documento justificativo de su derecho.
Que
se consideran justificativos del derecho a la devolución la factura original
expedida por quien realiza la entrega o preste el servicio, según lo
establecido en el art. 97 uno 1 de la ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto
sobre el Valor Añadido, sin que sean admisibles los simples tickets.
Que
las facturas contendrán, entre otros, los siguientes datos: denominación
social, número de identificación fiscal y domicilio del expedidor y del
destinatario o, en su caso, localización del establecimiento permanente si se
trata de no residentes, descripción de la operación y contraprestación
desglosando la base imponible, tipo y cuota de IVA, número y serie de la
factura, así como lugar y fecha de la emisión, tal y como establece el Real
Decreto num. 1496/2003 de 28 de noviembre regulador del deber de expedir y
entregar factura que incumbe a empresarios y profesionales.
Ninguna
de las facturas aportadas por el solicitante cumple con los requisitos
expuestos anteriormente, o el NIF indicado en las facturas no coincide con el
Certificado de Sujeto Pasivo aportado."
SEGUNDO:
Con
fecha 2 de abril de 2008, la entidad X interpone sendas reclamaciones
económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Central
frente a los acuerdos por los que se deniegan las solicitudes de devolución del
Impuesto sobre el Valor Añadido.
Con
fecha 12 de mayo de 2008 se acuerda la acumulación de los expedientes de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 230 de la Ley General Tributaria.
La
entidad presenta alegaciones el 13 de junio de 2008 manifestando que las facturas aportadas cumplen con todos los
requisitos del Real Decreto 1496/203, ya que las mismas contienen la
denominación social, el número de identificación fiscal y el domicilio del
expedidor y del destinatario. Asimismo indica que en Austria el Número de
Identificación Fiscal es distinto del número intracomunitario y que en las
facturas expedidas consta el número de identificación fiscal intracomunitario
(ATU ...). Se adjunta al escrito de alegaciones el certificado expedido por la
Administración de la Hacienda Austriaca de ..., del que se deriva la
inscripción de la empresa como sujeto pasivo del IVA y su número de
identificación fiscal (AT ...).
Con
fecha 20 de junio de 2008 se adjunta nuevo certificado expedido por la Hacienda
Austriaca de ... en el que se certifica que el número intracomunitario de la
sociedad en Austria es ATU ... y su traducción jurada al castellano.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO:
Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para
conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido
interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad
con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el
RD 52/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de
Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, de
aplicación a este procedimiento.
La
cuestión a tratar es si X tiene derecho a la devolución de las cuota de
IVA soportada en el territorio de aplicación del Impuesto por el procedimiento
especial previsto para empresarios o profesionales no establecidos.
SEGUNDO:
El
régimen de devoluciones a empresarios y profesionales no establecidos viene
regulado en el artículo 119 de la LIVA, en el que se establecen un conjunto de
requisitos de obligado cumplimiento para poder tener derecho a la devolución.
Pero
la cuestión que suscita la presente controversia no se refiere a la obtención
del derecho a la devolución sino, más bien al cumplimiento de los requisitos
formales que son necesarios para ejercitar el mencionado derecho. Y es que este
Tribunal ha reiterado en numerosas ocasiones que estar en posesión del derecho
a la deducción y/o devolución de las cuotas de IVA soportadas es distinto que
cumplir los requisitos formales necesarios para poder ejercitar dicho derecho.
Por
tanto, debemos profundizar en los requisitos que deben exigírsele a un sujeto
pasivo de IVA para el ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado o, como
en el presente caso, a la devolución a un empresario o profesional no
establecido en el territorio de aplicación del impuesto de la correspondiente
cuota. Sobre esta cuestión este Tribunal ya se ha pronunciado de forma
reiterada distinguiendo entre dos tipos de exigencias que deben requerírsele a
todo aquel que pretende deducirse las cuotas de IVA soportado. Por un lado, una
exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con
motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen; y, por
otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento
de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la
normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a
deducir. Precisamente en la resolución de 3 de diciembre de 2003 (R.G.
4130-02), ya se disponía que la cuestión de la realidad de la prestación de las
operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura
por una sociedad, y que es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de
acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma
simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción
de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y
servicios en el ejercicio de una actividad económica.
Así,
si por las circunstancias que sean no se cumplen todas las exigencias de
naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta
que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de
las Comunidades Europeas en su Sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C-90/02)
la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y
de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la
imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un
requisito para su ejercicio.
Y
es que, en nuestro caso, la ausencia de la justificación documental del gasto a
través de la factura completa puede impedir el ejercicio del derecho a la
devolución a través del régimen especial previsto en el artículo 119 de la
LIVA.
Por
tanto, de todo lo anterior, debemos concluir que constituye condición
imprescindible para poder ejercitar el derecho a la devolución estar en
posesión de la factura acreditativa de haber soportado el IVA y que dicha
factura debe cumplir todos los requisitos legales previstos para aceptarse como
válida.
TERCERO.-
En
relación con la normativa reguladora en materia de facturación, resulta de
aplicación el Real Decreto 1496/2003, de 28 de diciembre, por el que se
regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y
profesionales.
A
continuación debe plantearse si las facturas presentadas para la devolución del
IVA soportado cumplen los requisitos para considerarse válidamente emitida. Así
el artículo 6 del Real Decreto de facturación dispone lo siguiente:
"1.
Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a
continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros
efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
a)
Número y, en su caso, serie (...)
b)
La fecha de su expedición.
c)
Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a
expedir factura como del destinatario de las operaciones. (...)
d)
Número de identificación fiscal atribuido por la Administración española o, en
su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Europea, con el que ha
realizado la operación el obligado a expedir la factura.
Asimismo,
será obligatoria la consignación del número de identificación fiscal del
destinatario en los siguientes casos:
1.º
Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro exenta
conforme al artículo 25 de la Ley del Impuesto.
2.º
Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del
Impuesto correspondiente a aquélla.
3.º
Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de
aplicación del impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición
de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.
(...)
e)
Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las
operaciones. (...)
f)
Descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para
la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define
por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, correspondiente a aquéllas y
su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones,
así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio
unitario.
g)
El tipo impositivo o tipos impositivos, en su caso, aplicados a las
operaciones.
h)
La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por
separado.
i)
La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la
que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de
una fecha distinta a la de expedición de la factura."
Del análisis de las facturas aportadas por la
entidad reclamante debemos concluir que existen irregularidades en la misma,
respecto a las facturas del periodo 2003 cabe indicar que las facturas
expedidas por Y, Z y W no contienen el NIF del
destinatario, la factura expedida por V contiene un NIF distinto a los
números fiscales aportados por la entidad y por último las facturas expedidas
por T y R contienen el número de identificación fiscal
intracomunitario de la entidad. En relación al periodo 04-2006/06/2006 la
factura expedida por R contiene el número de identificación fiscal
intracomuniario.
Por tanto deben distinguirse dos grupos de
facturas:
- Las facturas que contienen un
número de identificación fiscal distinto del acreditado en los certificados
aportados por la reclamante o que no contienen ningún número fiscal de
identificación.
- Las facturas que contienen el número fiscal
de identificación intracomunitario de la entidad (distinto del número de
identificación fiscal)
En relación al primer grupo de facturas cabe
reiterar lo indicado por la Oficina Nacional de Gestión, señalando que no se
cumplen los requisitos dispuestos en el R.D. 1496/2003, ya que no contienen el
número de identificación fiscal correspondiente a la entidad.
Respecto al segundo grupo de facturas, este
Tribunal entiende que es correcta la factura expedida conteniendo el número de
identificación fiscal intracomunitario facilitado por la Hacienda Austriaca, ya
que el sujeto pasivo ha aportado en esta instancia el certificado expedido por
la misma en el que certifica dicho número de identificación. El sujeto pasivo
ha acreditado que dispone de dos números fiscales austriacos, un número de
identificación general AT ... y un número intracomunitario ATU ..., sin embargo
en ambos casos el contribuyente es el mismo. En todo caso, el numero de
identificación fiscal intracomunitario permite identificar al contribuyente.
En consecuencia, debemos concluir que las
facturas que contienen el número de identificación fiscal intracomunitario,
permiten identificar al destinatario y por tanto cumplen los requisitos legales
necesarios para poder habilitar la práctica de la devolución solicitada, por lo
que debemos estimar la reclamación presentada únicamente en relación a dichas
facturas (expedidas por T y R) y devolver el expediente al órgano
gestor para que siempre que concurran el resto de requisitos dispuestos en el
artículo 119 de la LIVA, proceda en su caso a devolver las cuotas
correspondientes a dichas facturas.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL,
EN SALA, vista la reclamaciones
económico-administrativas interpuestas por Don ... en representación de X,
con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ... contra los
acuerdos de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no establecidos) de
la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 28 de febrero de 2008
con número de expediente ... y ..., por el que se deniega las solicitudes de
devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 01-2003/12-2003 y
04-2004/06-2004, por importe de 10.410,59 euros y 50.061,33 euros
respectivamente. ACUERDA: Estimarlas parcialmente, conforme lo dispuesto
en el Fundamento de Derecho Tercero.
