En la villa de Madrid, en la
fecha indicada (11/05/2010) y en la reclamación económico-administrativa que,
en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal
Económico-Administrativo Central, en SALA, interpuesta por X, S.A., y en
su nombre y representación D. ..., que señala como domicilio en ..., contra el
acuerdo de la Jefe de Dependencia Adjunta de Control Tributario y Aduanero de
la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, de fecha 17 de Julio de 2009, dictado en relación
con el Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación, ejercicio 2007, Acta
A02 ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Consta en el
expediente que con fecha 22 de Enero de 2009 se iniciaron las actuaciones de
comprobación ante la Sociedad X, S.A por el concepto IVA a la
Importación correspondiente al ejercicio 2.007. En 26 de Marzo de 2.009, se
constituyó la Inspección ante la citada Sociedad al objeto de documentar los
resultados de la actuación inspectora en relación con el expresado obligado
tributario, a fin de comprobar la actividad desarrollada por X, S.A., en
relación con el concepto IVA a la importación, formalizando al efecto acta de
disconformidad A02 ..., en la que se propone regularizar a situación tributaria
del sujeto pasivo por el concepto IVA a la Importación proponiendo incrementar
las bases imponibles declaradas en la cantidad de 962.440,40 Euros resultando
una cuota a ingresar por el concepto IVA a la Importación con aplicación del
tipo impositivo del 16% de 153.990,46 Euros, y 18.731,99 Euros de intereses de
demora. Dicha propuesta de liquidación traía causa de los ajustes que, sobre
las bases imponibles del IVA a la Importación declaradas por la Sociedad en los
despachos de importación, los Inspectores actuarios consideraron procedente
incluir en dicho valor las comisiones/remuneraciones de compra pagadas a la
entidad XZ, S.A. por entender la Inspección que las
comisiones/remuneraciones de compra pagadas a la entidad XZ, S.A. en
la parte correspondiente al porcentaje que sobre las compras totales
representan las importaciones (un 28.6%), deben formar parte de la base
imponible del IVA a la importación de las mercancías importadas, mostrando la
Sociedad su disconformidad a la propuesta de regularización formulada en el
acta A02 ..., incoada en concepto de IVA a la Importación.
SEGUNDO.- Instruido el
oportuno expediente contradictorio en el que constan informe ampliatorio al
Acta evacuado por los Actuarios y alegaciones al Acta formuladas por la firma
interesada que se pueden resumir en: 1º El contenido del contrato entre X,
S.A y la entidad XZ, S.A. se refiere a una prestación de
servicios y no a una comisión de compra. 2° La parte proporcional pagada ha
tributado ya como prestación de servicios por inversión del sujeto pasivo, 3°
Los servicios no se han integrado en la base imponible a la importación por
considerarse un servicio independiente no ligado a una compra concreta, y 4º No
está justificada la atribución del 28,61 % de los 3.364.000 euros a las
importaciones ya que incluye los gastos de personal; la Jefe de Dependencia
Adjunta de Control Tributario y Aduanero dictó acuerdo por el que se practicaba
liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido y sus correspondientes
intereses de demora.
TERCERO.-
Disconforme con
lo anterior la firma interesada interpuso reclamación económico-administrativa
ante este Tribunal Económico-Administrativo Central insistiendo básicamente, en
las alegaciones vertidas en instancias anteriores.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren
los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo establecidos
en la Ley 58/2003 para el conocimiento de la presente reclamación en la que la
cuestión que se plantea es la de determinar si el acto administrativo impugnado
resulta conforme a derecho.
SEGUNDO.- Teniendo
presentes las alegaciones formuladas no cabe sino seguir el hilo del acuerdo
ahora combatido. Se invoca que el contenido del contrato entre X, S.A. y
XZ, S.A. se refiere a una prestación de servicios y no a una
comisión de compra. Pues bien, a la vista del contenido del contrato lo que se
desprende es la existencia de un contrato de comisión, con independencia de la
denominación que se le de. En cualquier caso, el comisionista lo que se hace
realmente es prestar un servicio a su comitente. Examinado el referido contrato
suscrito el 5 de febrero de 2003 entre XZ, S.A. con diferentes
Sociedades y, entre ellas, X, S.A. se aprecia que XZ, S.A.
realiza las compras globales del Grupo y presta servicios de asesoramiento en
materia de compras, percibiendo de X, S.A. una comisión/remuneración,
tal y como se hace constar en el apartado 6 del contrato y en el apartado 2.2 de
la diligencia extendida a la Sociedad de 4 de Marzo de 2009 suscrita de
conformidad por la Sociedad. Por su parte, la cláusula 4 del citado Contrato de
prestación de servicios, recoge entre los servicios prestados por XZ, S.A.
los servicios generales de asesoría incluyendo un artículo único para compras
locales específicas para las Sociedades, es decir: Como parte de los servicios
generales de asesoría a prestar, por XZ, S.A. figura el soporte a la
implementación de políticas, métodos y procedimientos de X Grupo, la
asistencia en la implementación de los requerimientos de calidad de los
proveedores, la propuesta de programas de cualificación para operaciones que
impliquen la preparación, negociación, implementación y supervisión de
contratos de suministro. Al gestionar sus compras locales, las Sociedades
pueden asignar a XZ, S.A. la responsabilidad de asesoramiento en
información sobre productos y mercados, preparación y seguimiento de
negociaciones entre las Sociedades y sus proveedores, negociación de contratos
de suministro de acuerdo con las directrices de X Grupo así como prestar
apoyo en los proyectos definidos por las Sociedades, específicamente para
mejorar los términos de compras y/o reducir gastos de suministro para los
productos y servicios de X, cuando sean aplicables implantando nuevas
tecnologías como e-procurement, o asociaciones o acuerdos con terceras partes.
Se preparará y aprobará un presupuesto específico por la Dirección de XZ,
S.A. y/o las Sociedades implicadas Por tanto, la citada entidad, de acuerdo
con lo estipulado en la cláusula 3.1 del referido contrato, realiza las compras
globales del Grupo y presta servicios de asesoramiento en materia de compras,
percibiendo de X, S.A. una comisión/remuneración, por lo que a juicio de
este Tribunal resulta evidente su relación con las mercancías objeto de
importación. Asimismo, el contenido del apartado 3 del contrato, no deja lugar
a dudas sobre la naturaleza del mismo. Así, se establece que XZ, S.A. realizará,
en nombre y por cuenta de las sociedades todas las compras globales necesarias
para llevar a cabo su actividad empresarial.
TERCERO.- Asimismo
conviene tener en cuenta, tal como hace el acuerdo, lo establecido en la Nota
Explicativa 2.1 del Comité Técnico de Valoración de la Organización Mundial de
Aduanas en relación con el artículo 8 del Acuerdo de valoración del GATT, en la
cual se establece que: "Según la Nota interpretativa al artículo 8, la
expresión "comisiones de compras" comprende la retribución pagada por
un importador a su agente por los servicios que le presta al representarlo en
el extranjero en la compra de mercancías objeto de valoración.
CUARTO.-
Se argumenta
por la firma reclamante que la parte proporcional pagada ha tributado ya como
prestación de servicios por inversión del sujeto pasivo. En relación con esta
alegación hay que reseñar que si bien el IVA constituye obviamente un impuesto
único, no es menos cierto que éste, tanto en la Ley 37/1992 de 28 de Diciembre
como en la Sexta Directiva del Consejo de 17 de mayo de 1.977 que, con las
modificaciones posteriores, aquélla traspone a la legislación nacional, se
estructura básicamente, aparte del IVA por adquisición intracomunitaria de
bienes, en dos hechos imponibles distintos cuales son el IVA por entrega de
bienes y prestación de servicio dentro del territorio de aplicación del
impuesto y el IVA a la Importación, estableciéndose en relación con cada una de
estas figuras impositivas normas diferenciadas en su regulación respecto a su
devengo, determinación de la base imponible, liquidación y pago del impuesto,
procedimiento de deducción ... etc., siendo dicha normativa específica la que
debe aplicarse en cada supuesto, y es esto lo que ha hecho la Inspección en el
presente caso en la regularización propuesta por IVA a la Importación,
siguiendo un criterio, a juicio de este Tribunal acertado, que no puede ser
alterado por el hecho de que el sujeto pasivo hubiera calificado los hechos de
distinta manera. Por otra parte, el mecanismo de la deducción del impuesto
regulado en los artículos 92 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el valor
Añadido corrige la supuesta doble imposición que el interesado invoca. En
cualquier caso, la mecánica del IVA por inversión del sujeto pasivo y del IVA a
la importación, conforme a lo previsto en la Ley, tiene un tratamiento
distinto, ya que en el caso de las importaciones, para que el IVA pueda ser
deducido requiere que se haya ingresado el importe devengado con ocasión de la
importación.
QUINTO.-
Igualmente se
razona por el interesado que los servicios no se han integrado en la base
imponible a la importación por considerarlos como servicios independientes no
ligados a una compra concreta y aduce que puesto que el contrato entre X,
S.A. y la entidad XZ, S.A. es un contrato de prestación de servicios,
dichos servicios no se han integrado en la base imponible de las importaciones
ya que se trata de un servicio independiente no ligado a una compra concreta
habiendo cumplido la Sociedad los requisitos recogidos en el artículo 83.1 de
la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido al no considerarse dicha
remuneración objeto de adición al valor en aduana. Pues bien, dado que ya se
considere el contrato como prestación de servicios o ya se considere como
comisión de compra, cabe decir, que ello no es habitual en el ámbito mercantil
en el que no suele producirse un contrato de estas características para una
sola operación.
SEXTO.-
Todo lo
anterior se circunscribe en determinar el adecuado encaje de los denominados
servicios, en la base imponible del impuesto declarado en las importaciones
realizadas por X, S.A. Las reglas para determinar la base imponible del
IVA a la importación figuran recogidas en el artículo 83. Uno de la Ley del
impuesto Añadido que establece lo siguiente: "En las importaciones de bienes
la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos
siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo: a) Los impuestos,
derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio
de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la
importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido; b) Los gastos
accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro
que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior
de la Comunidad. Se entenderá por "primer lugar de destino" el que
figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada
de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se
considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la
primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad". En
idéntico sentido se pronuncian tanto el artículo 11.B de la Sexta Directiva
77/388/CEE, como el artículo 86 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 noviembre
que deroga la anterior. De acuerdo con la normativa arriba transcrita, la base
imponible del IVA a la Importación no sólo está constituida por el valor en
aduana de las mercancías sino que al mismo deben adicionarse los conceptos que
se señalan en las letras a) y b) del artículo 83. Uno de la Ley del IVA,
teniendo presente que el párrafo primero del apartado b) del citado precepto
contiene una enumeración ejemplificativa de gastos que deben incorporarse a la
base imponible del IVA a la importación sin que signifique un numerus clausus
de gastos, tal como en diferentes ocasiones ya se ha dicho.
SEPTIMO.-
Se insiste por
la firma interesada en que no se justifica por la Inspección la atribución del
28´61% de los 3.364.000 pagados por la empresa en 2007 a las importaciones, ya
que previamente deberían deducirse los 1.596.395 euros ya facturados a XZ,
S.A. por X, S.A. en concepto de gastos de personal, y aplicar el
28,61% a esa cantidad neta, en lugar de al total de la remuneración pagada por
la empresa española en 2007 en el acta sólo considera el porcentaje que
representan las compras provenientes de terceros países respecto del total de
las compras realizadas en 2007 por X, S.A. (un 28,61%), aplicando esa
proporción sobre el total facturado por XZ, S.A. a la filial española.
En este extremo conviene significar que en el acta extendida por la Inspección
sólo se ha considerado el porcentaje que representan las compras provenientes
de terceros países respecto del total de las compras realizadas en 2007 por X,
S.A. (un 28,61%), aplicando esa proporción sobre el total facturado por XZ,
S.A. a la filial española. Del examen del expediente, y en particular del
examen del resumen que figura en el Anexo 5 de la diligencia extendida a la
Sociedad en 4 de Marzo de 2009, suscrita por el interesado, resulta que la
cantidad de 1.596.395 euros ya facturados a XZ, S.A. por X, S.A.,
figuran bajo la denominación "other costs" pero no figura su detalle.
Por lo que las argumentaciones de la firma reclamante no enervan la juridicidad
del acto combatido.
OCTAVO.-
Todo lo
anterior y ante la ausencia de motivos de discrepancia en relación particular
con los intereses de demora liquidados, lleva a la consiguiente confirmación
del acuerdo impugnado y desestimación de la presente reclamación.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL
ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, como
resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta por X,
S.A., contra el acuerdo de la Jefe de Dependencia Adjunta de Control
Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la
A.E.A.T., de fecha 17 de Julio de 2009, dictado en relación con el Acta A02
..., ACUERDA: Desestimar dicha reclamación.
