En la Villa de Madrid, a 10 de
septiembre de 2003 en el recurso extraordinario de alzada para unificación de
criterio que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovido por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, con domicilio en la calle Llano Castellano, nº 17,
de Madrid, contra el fallo en única instancia del Tribunal
Económico-Administrativo Regional de N, de fecha 24 de octubre de 2000,
recaído en su expediente número ..., en cuantía 60.424,09 € (10.053.722
pesetas).
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En 14 de noviembre de 1997 se emitió Acta A01/0514887.1 a la empresa,
..., S. A. de comprobado y conforme, referida a los ejercicios 1993 y
1994, por Impuesto sobre el Valor Añadido a la Importación, por la que se
considera correctas las liquidaciones practicadas tanto al tipo del 15 % como
al del 3 %. Estas últimas de los DUAS números ...
SEGUNDO.-
Posteriormente, con fecha 4 de diciembre de 1997, en aplicación del
artículo 60 del Reglamento General de Inspección de Tributos, al observarse por
el Inspector-Jefe en la propuesta de liquidación formulada en el acta indicada
error en la apreciación de los hechos en que se funda o indebida aplicación de
las normas jurídicas, acordó de forma motivada la iniciación del
correspondiente expediente administrativo. Considera el Inspector-Jefe que no
existe base legal para la aplicación del tipo impositivo del 3 % en los DUAS
indicados, considerando que el tipo correcto es del 15 %, en virtud de lo
dispuesto en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el
Valor Añadido. Formuladas las correspondientes alegaciones por el interesado,
con fecha 15 de enero de 1998, se dictó acuerdo liquidatorio, aplicando el tipo
general del Impuesto sobre el Valor Añadido, por cuantía de 10.053.772 pesetas
(60.424,39 euros) (Cuota: 7.399.739 pesetas (44.473,33 euros) e intereses de
demora: 2.654.033 pesetas (15.951,06 euros)).
TERCERO.-
La misma es confirmada en reposición mediante nueva resolución
que se notifica a la entidad en 6 de marzo de 1998. Contra ella, se promovió
reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo
Regional de ... en fecha de 10 de mayo de 1998. Puesto de manifiesto el
expediente, se deducen alegaciones que, en síntesis, se reconducen a las
siguientes. a) Que el producto controvertido se trata de un medicamento (...);
b) Que así ha sido estimado por el Tribunal Económico-Administrativo Regional
de L; c) Por ello procede la aplicación del tipo del 3 %.
CUARTO.-
Con fecha 24 de octubre de 2000, se emitió resolución
estimatoria por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de N
anulando y dejando sin efecto la liquidación y el acuerdo impugnado. Contra
esta resolución y haciendo constar que había sido notificado de la misma el 26 de enero de 2001, el de la
Agencia Estatal de Administración Tributaria, en uso de la legitimación
reconocida en el artículo 126 del Reglamento de Procedimiento en las
Reclamaciones Económico-Administrativas, de 1 de marzo de 1996, promovió el
presente recurso de alzada para unificación de criterio poniendo de
manifiesto que: a) El fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de N
contradice el criterio mantenido por la Dirección General de Tributos en sus
resoluciones, entre otras, de 12 de diciembre de 1994 y 10 de abril de 1995, en
base a los cuales, las importaciones de sustancias medicinales, formas
galénicas y productos intermedios tributan al tipo impositivo general del
Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando se destinen tras la importación a
comercialización posterior; b) La ... importada, sólo puede importarse bajo la
categoría de sustancia medicinal, conforme las definiciones que establece la
Ley de Medicamentos.
QUINTO.-
En cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 126 del citado
Reglamento de Procedimiento, en fecha 5 de marzo de 2002 se dio traslado del
recurso al interesado, ..., S. A. para que en un plazo de quince días pudiera
formular cuantas alegaciones considerara convenientes en defensa de su derecho,
manifestando que: a) Se trata de un MEDICAMENTO, como así lo entiende el
Laboratorio del Departamento de Aduanas de L, en su dictamen de 11 de
octubre de 1996 para el mismo producto; b) El Tribunal Económico-Administrativo
Regional de L en su resolución número ... y acumulada ..., de 23 de
julio de 1997, ha dispuesto que tributarán a tipo reducido las sustancias
medicinales utilizadas en la obtención de especialidades farmacéuticas, las
fórmulas magistrales y los preparados oficinales, para fines médicos.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Concurren
los requisitos exigidos por el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones
Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo
de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuestos para
la admisión a tramite del presente recurso extraordinario de revisión para la
unificación de criterio en donde la cuestión planteada se concreta en
determinar el tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable al
producto importado denominado como ...
SEGUNDO.-
De acuerdo con el artículo 91.Dos, 1.3º de la Ley del Impuesto sobre
el Valor Añadido 37/92, en su redacción vigente en el año 1994, "se
aplicará el 3 % a las importaciones de especialidades farmacéuticas, las
fórmulas magistrales y los preparados oficinales, así como las sustancias
medicinales utilizadas en su obtención, para fines médicos". Así pues, las
sustancias medicinales tributarán al tipo superreducido del Impuesto sobre el
Valor Añadido cuando simultáneamente: a) Se utilicen para obtener especialidades
farmacéuticas, fórmulas magistrales y preparados oficinales, b) Se apliquen
estos productos a un fin médico".
TERCERO.-
Teniendo
en cuenta el Fundamento anterior surge la necesidad de precisar qué debemos
entender por "especialidad farmacéutica, fórmula magistral, preparado
oficinal y sustancia medicinal". Todos estos productos se encuentran
definidos en la Ley de Medicamentos 25/1990 de 20 de diciembre. (B.O.E. de 22
de diciembre). El artículo 8 de la citada Ley contiene, entre otras, las
siguientes definiciones: "Especialidad farmacéutica- El medicamento de
composición e información definidas, de forma farmacéutica y dosificación
determinadas, preparado para su uso medicinal inmediato, dispuesto y
acondicionado para su dispensación al público, con denominación, embalaje,
envase y etiquetado uniformes al que la Administración del Estado otorgue
autorización sanitaria e inscriba en el Registro de especialidades
farmacéutica; Fórmula magistral: El medicamento destinado a un paciente
individualizado, preparado por el farmacéutico, o bajo su dirección, para
cumplimentar expresamente una prescripción facultativa detallada de las
sustancias medicinales que incluye, según las normas técnicas y científicas del
arte farmacéutico, dispensado en su farmacia o servicio farmacéutico y con la
debida información al usuario en los términos previstos en el artículo 35.4;
Preparado o Fórmula oficinal: Aquel medicamento elaborado y garantizado por un
farmacéutico o bajo su dirección, dispensado en su oficina de farmacia o
servicio farmacéutico, enumerado y descrito por el Formulario Nacional,
destinado a su entrega directa a los enfermos a los que abastece dicha farmacia
o servicio farmacéutico; Sustancia medicinal: Toda materia, cualquiera que sea
su origen -humano, animal, vegetal, químico o de otro tipo- a la que se
atribuye una actividad apropiada para constituir un medicamento; Excipiente:
Aquella materia que, incluída en las formas galénicas, se añade a las
sustancias medicinales o a sus asociaciones para servirles de vehículo,
posibilitar su preparación y estabilidad, modificar sus propiedades
organolépticas o determinar las propiedades físico-químicas del medicamento y
su biodisponibilidad; Materia prima: Toda sustancia -activa o inactiva empleada
en la fabricación de un medicamento, ya permanezca inalterada, se modifique o
desaparezca en el transcurso del proceso".
CUARTO.-
Es por todo
ello que con los productos mencionados, cuando se produzca el hecho imponible
de entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones, en la medida que
se destinen a uso humano, tributarán al tipo superreducido del Impuesto sobre
el Valor Añadido, pero cuando no concurran las circunstancias mencionadas
tributarán al tipo general del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta
interpretación, está respaldada por varias Resoluciones de la Dirección General
de Tributos, de las fechas siguientes: Consulta de 16 de noviembre de 1992;
RS-06-05-1993; RS-18-06-1993; RS-24-06-1993; RS-09-09-1993; RS-02-11-1993; RS-17-11-1993.
Todo ello, no va a traer como consecuencia sino que cuando un producto tras su
entrega, adquisición intracomunitaria o importación, no se destinare a un uso
médico sino, a fines o usos distintos, como uso animal o su
comercialización, tributará aquella entrega, adquisición intracomunitaria o
importación al tipo general del Impuesto sobre el Valor Añadido. La
justificación del destino de dichos productos, para uso humano, se efectuará
por el adquirente por cualquiera de los medios de prueba en derecho
y, en particular, mediante la comunicación por escrito y bajo su
responsabilidad a su transmitente. La falta de esta justificación ocasionará
una tributación al tipo general del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta
consideración del Tribunal Económico-Administrativo Central está respaldada por
las Resoluciones de la Dirección General de Tributos de 12 de diciembre de 1994
y de 10 de abril de 1995.
QUINTO.-
Atendiendo al fondo del asunto que motivó el presente recurso, queda
claro que conforme a las definiciones contenidas en la Ley 25/1990, de 20 de
diciembre del Medicamento, el producto importado ..., sólo puede ser
considerado sustancia medicinal, que tras su importación puede recibir usos
distintos, como médico, veterinario o ser comercializado por su adquirente. Al
no justificarse su aplicación médica, es más, al comprobarse que tras su
importación fue comercializado, debe tributar al tipo general del Impuesto
sobre el Valor Añadido, por incumplimiento de los FUNDAMENTOS DE DERECHO anteriores.
En virtud de todo
ello
EL TRIBUNAL
ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en resolución del recurso
extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria contra el fallo del Tribunal Económico-Administrativo
Regional de N, de fecha 24 de octubre de 2000, recaído en su expediente
número ..., ACUERDA: 1) Estimar el recurso y unificar el criterio en el
sentido de excluir del tipo reducido del Impuesto sobre el Valor Añadido a la
Importación a los productos que se destinen por el importador a otros usos
distintos - de los usos humanos inmediatos -, tales como su comercialización
posterior; 2) Respetar la situación jurídica particular derivada del fallo
recurrido.
