En Madrid, a 5 de febrero de 2003 en
el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio que interpone
el Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda, contra la
Resolución dictada el día 31 de enero del 2000 por el Tribunal Económico
Administrativo Regional de ... en reclamación nº ..., estimatoria de la
pretensión deducida por Dª. ... contra un Acuerdo de la Administración de ...
de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en ... que denegó la
solicitud de devolución por el IVA correspondiente al tercer y cuarto trimestre
de 1997 por importe de 10.109,58 euros (1.682.092 pesetas).
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
Con fecha 30 de julio
de 1997 y mediante escritura publica, el interesado adquirió el 75% proindiviso
de una nave industrial por un precio de 14.000.000 pesetas (84.141,69 €), que
soportó una repercusión por IVA de 2.240.000 pesetas (13.462,67 €),
correspondiendo a su participación por este concepto de IVA, la cantidad de
1.682.092 pesetas (10.109,58 €). Este presentó sus declaraciones-liquidaciones
por este impuesto para los períodos 3º y 4º trimestres de 1998, con un saldo a
devolver por el importe del IVA soportado en la citada adquisición y otras
cantidades. La Administración dictó acuerdo reconociéndole el derecho a la
devolución de 2.092 pesetas (12,57 €), pero rechazando la devolución del resto
de la cantidad solicitada, es decir, del IVA repercutido en la adquisición de
la nave industrial, porque "la factura aportada no cumple los requisitos
del artículo 3 del Real Decreto 2402/85 de 18 de diciembre, en relación con el
artículo 97 de la Ley 37/92, ya que figura por el importe total de la
contraprestación, sin concretar la parte de base imponible y de cuota deducible
que corresponde al contribuyente ".
SEGUNDO .- Contra el anterior
Acuerdo interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal
Regional de ..., que en la Resolución que ahora se recurre en alzada la estimó
y declaró que "A la vista de la documentación obrante en el expediente, se
observa que el propio reclamante no ha justificado mediante factura aportada,
el cumplimiento del requisito exigido por la Ley del impuesto para gozar de la
deducción pretendida, si bien se puede considerar que ello queda suplido por la
propia escritura pública, cuya copia debidamente cotejada obra en el
expediente, ya que en la misma consta el porcentaje asignado a cada parte, el
precio total, el importe del IVA y demás requisitos".
TERCERO .- Contra esta Resolución
interpuso el 4 de abril del 2000, el Director General de Tributos, Recurso
Extraordinario de Alzada para la unificación de criterio por estimarla
gravemente dañosa y errónea. El escrito de alegaciones tuvo entrada en este Tribunal
el día 2 de febrero del 2001; en ellas se invoca lo dispuesto en el apartado 1º
del artículo 97 de la Ley 37/92, así como en el apartado 4º del mismo artículo
en relación con las adquisiciones en común; las normas reglamentarias en
materia de facturación; la Resolución de este Tribunal Central de 19 de julio
del 2000 (RG 2746/98); así como otra de 22 de octubre de 1999 (RG 1265/95) de
este mismo Tribunal en la que se negaba eficacia a la escritura pública como
soporte documental de la deducción; para concluir solicitando que se revoque la
Resolución impugnada y se declare que no se ajusta a derecho el entender que
una factura relativa a un bien inmueble adquirido en común por varios sujetos
pasivos, que no reúne los requisitos regulados en el artículo 97, apartado
cuatro de la Ley 37/1992, cuya participación queda documentada en la escritura
pública de adquisición, habilita para el ejercicio del derecho a la deducción
de las cuotas soportadas consignadas en la misma.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal Central es
competente para conocer, de conformidad con lo que establece el artículo 126
del Real Decreto 391/1996 de 1 de marzo, de este recurso extraordinario de
alzada para unificación de criterio, interpuesto por el Director General
de Tributos en la legitimación que le reconoce el artículo 126 citado y contra
una resolución de un Tribunal Regional no susceptible de recurso de alzada
ordinario por razón de su cuantía, que estima el recurrente gravemente dañosa y
errónea.
SEGUNDO.-
El artículo 97 de la Ley
37/1992 condiciona el ejercicio del derecho a la deducción del IVA soportado a
la posesión del documento justificativo de ese derecho teniendo esta condición,
en primer lugar, "la factura original expedida por quien realice la
entrega de bienes o preste el servicio" y siempre que se ajuste a lo
dispuesto en esta Ley y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo,
como dispone el apartado Dos de este mismo artículo. Y tratándose de
adquisiciones en común, el apartado Cuatro de éste artículo 97, condiciona la
deducción proporcional del IVA repercutido para cada adquirente, a la posesión
de un duplicado de la factura que deberá cumplir con los requisitos
reglamentarios, pero además y por exigencia expresa de la Ley, estos deberán
recoger en forma distinta y separada la porción de base imponible y cuota
repercutido a cada uno de los adquirentes.
TERCERO.-
El rigor formalista que
regula esta materia no permite aceptar como hizo el Tribunal Regional, que la
consignación en la escritura publica de compraventa- que no suple a la factura
a efectos del ejercicio del derecho a la deducción- del porcentaje asignado a
cada uno de los adquirentes en común, sobre el precio y sobre el importe del
IVA, pueda dar por cumplida con la obligación legal de emitir el original y los
duplicados de la factura en los que se consigne de forma separada la porción de
base y de cuota repercutida a cada uno de ellos.
Además de las Resoluciones citadas en
el escrito de alegaciones, este Tribunal Central se pronunció en Resolución de
fecha 7 de febrero del 2001 (R.G.6100/1998) dictada en recurso extraordinario
de alzada para unificación de criterio, declarando que "sólo la factura
completa o cualquiera de los documentos a que se refiere el artículo 97 de la
Ley 37/1992 del IVA pueden ser considerados justificantes del ejercicio del
derecho a la deducción de las cuotas soportadas del Impuesto".
En los FUNDAMENTOS DE DERECHO de la citada Resolución se
recoge la siguiente doctrina: "Es doctrina reiterada de este Tribunal
Central que en el ámbito del IVA es preciso distinguir entre el nacimiento del
derecho a deducir, que con carácter general tiene lugar con el devengo de las
cuotas correspondientes, y el ejercicio del citado derecho que, conforme a lo
dispuesto en el artículo 99 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA
queda condicionado al hecho de que las cuotas hayan sido soportadas por haber
recibido el titular la correspondiente factura o el documento justificativo del
derecho a deducir.
"El artículo 97 de la citada norma establece que sólo
podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que se
encuentren en posesión del documento justificativo de su derecho. Se
consideraran justificativos del derecho a la deducción:
1. La factura original expedida
por quien realice la entrega o preste el servicio.
2.
El documento acreditativo del pago del Impuesto a la importación.
3.
El documento expedido por el sujeto pasivo en los supuestos previstos en el
artículo 165, apartado 1 de esta Ley.
4.
El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal,
ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres de esta
Ley.
"El apartado Dos del artículo
97 dispone que los referidos documentos únicamente justificaran el derecho a la
deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en esta Ley y en las normas
reglamentarias dictadas para su desarrollo.
"El Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el
que se regula el deber de entregar y expedir factura que incumbe a los
empresarios y profesionales, es consciente del significado peculiar y
especialmente trascendente que la emisión de la factura tiene en el ámbito del
IVA, puesto que es la que permite el propio funcionamiento de la técnica
impositiva que el Tributo supone, ya que a través de la factura o documento
equivalente va a efectuarse la repercusión del Impuesto. En su artículo 8º, el
Real Decreto 2402/1985 establece que las deducciones practicadas deberán
justificarse mediante factura completa entregada por el empresario o
profesional que haya realizado la correspondiente operación. El artículo 3º de
la citada norma establece los requisitos que deben cumplir las facturas para
poder servir como justificante del ejercicio del derecho a la deducción:
1. Número y, en su caso, serie. La
numeración de las facturas será correlativa. Podrán establecerse series
diferentes, especialmente cuando existan distintos centros de facturación.
2. Nombre, apellidos o denominación
social, NIF atribuido por la Administración española o, en su caso la de otro
Estado miembro de la Comunidad Económica Europea y domicilio, tanto del
expedidor como del destinatario. Cuando se trate de no residentes, deberá
indicarse la localización del establecimiento permanente. Cuando el
destinatario sea una persona física que no desarrolle actividades empresariales
o profesionales bastará que, respecto de ella, consten su nombre y apellidos y
su NIF.
3. Descripción de la operación y su
contraprestación total. Cuando la operación este sujeta y no exenta del IVA,
deberá consignarse en factura todos los datos necesarios para la determinación
de la base imponible, así como el tipo tributario y la cuota repercutida.
Cuando la cuota se repercuta dentro del precio, se indicara únicamente el tipo
tributario aplicado, o bien la expresión " IVA incluido", si así esta
autorizado. Si la factura comprende entregas de bienes o servicios sujetos a
tipos impositivos diferentes en este Impuesto, deberá diferenciarse la parte de
la operación sujeta a cada tipo.
4. Lugar y fecha de su
emisión."
Por todo ello,
Este
Tribunal Económico Administrativo Central, en Sala, en el recurso
extraordinario de alzada interpuesto por el Director General de Tributos contra
Resolución del Tribunal Regional de ... dictada en reclamación nº ... ACUERDA:
Estimarlo y, respetando la situación jurídica particular nacida del acto
impugnado, revocar la Resolución impugnada y declarar que la doctrina de este
Tribunal en relación con el ejercicio del derecho a la deducción del IVA
soportado es que sólo la factura completa o cualquiera de los documentos a que
se refiere el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA pueden ser considerados
justificantes de su ejercicio; y que en los supuestos de adquisiciones en
común, sólo el original y los ejemplares duplicados de la factura emitidos en
la forma prevista en el apartado Cuatro del artículo 97 de la Ley 37/1992,
habilitan para el ejercicio de ese derecho.
