En
la Villa de Madrid, a 10 de noviembre de 2004 en el recurso extraordinario de
alzada para unificación de criterio que pende de resolución ante este Tribunal
Económico-Administrativo Central, en SALA, promovido por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, con domicilio en la Avenida Llano Castellano, nº 17
de Madrid, contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de
..., de fecha 24 de noviembre de 2.003, número de reclamación ..., por el
concepto Intereses de Demora y cuantía 85.937'87 €.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
Con fecha 14 de
febrero de 2.001, fue presentada ante la Dependencia Provincial de Aduanas e IIEE
de ... por la entidad interesada ..., S. A., el DUA nº ... con el cual se
efectuó el despacho a la libre práctica de "..." originario y
procedente de ..., resultando admitido en la misma fecha, y liquidándose IVA a
la Importación por cuantía de 14.258.322'10 euros. Posteriormente, con fecha 3
de octubre de 2.001, se formuló propuesta de liquidación complementaria
debido a un incremento del valor en aduana inicialmente
declarado, por el concepto tributario IVA a la Importación y cuantía
1.417.722'64 euros. Se derivó dicha liquidación complementaria de un escrito
remitido por ..., S. A. en fecha de 24 de septiembre de 2.001, a través de las
Oficinas de Correos y Telégrafos de ... a la Aduana de ... y recibido por ésta,
el 27 de septiembre de 2.001, por el que se solicitaba hacer ingresos
complementarios a la importación referenciada como consecuencia de un
incremento del valor en aduana declarado en su día y, que no le fue facturado
definitivamente sino hasta días antes de la presentación del escrito solicitando
los ingresos complementarios. En la misma fecha, como consecuencia de la
liquidación anterior se giró liquidación por el concepto intereses de demora y
cuantía 56.301'06 euros, computándose como fecha de inicio del último día del
período de pago voluntario, esto es, el 16 de febrero de 2.001, y fecha
de vencimiento el día en que se dicta el acuerdo de liquidación, esto es, 27 de
septiembre de 2.001.
SEGUNDO.-
Del mismo
modo, con fecha 9 de marzo de 2.001, fue presentada ante la misma Dependencia y
por la entidad interesada, el DUA nº ... con el cual se efectuó el despacho la
libre práctica de "..." originaria y procedente de ..., resultando
admitido en la misma fecha, y liquidándose IVA a la Importación por cuantía de
11.782.203'78 euros. Posteriormente, con fecha de 3 de octubre de 2.001, se
formuló propuesta de liquidación complementaria por el concepto tributario IVA
a la Importación y cuantía 853.446'62 euros, como consecuencia del mismo
escrito mencionado en el Antecedente anterior. En la misma fecha, como
consecuencia de la liquidación anterior se giró liquidación por el concepto
intereses de demora y cuantía 29.636'81 euros, computándose como fecha de
inicio del último día del período de pago voluntario, esto es, el 16 de marzo
de 2.001, y fecha de vencimiento el día en que se dicta el acuerdo de
liquidación, esto es, 27 de septiembre de 2.001.
TERCERO.-
Ante las dos
liquidaciones anteriores de intereses de demora, se interpuso por el interesado
Recurso de Reposición, el cual fue resuelto de forma desestimatoria, con fecha
de 26 de octubre de 2.001, por el Jefe de la Dependencia Provincial de Aduanas
e IIEE de ...
CUARTO.-
No conforme el interesado con la
resolución anterior interpuso contra la misma reclamación económico
administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., la
cual fue resuelta, con fecha de 24 de noviembre de 2.003, de forma estimatoria
anulando el acto impugnado, por considerar no existir base legal para exigir
intereses de demora; porque ni existe deuda liquidada ni incumplimiento en
hacerla efectiva, sino un supuesto especial, incardinado en la realidad del
tráfico comercial internacional y, tomando como base de éste acuerdo la resolución de la misma Sala de dicho
Tribunal de fecha 24 de marzo de 1.999 (número de reclamación ... y ...).
QUINTO.- Con fecha de 3 de
marzo de 2.004, el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES
de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en uso de la legitimación
reconocida en el artículo 126 del Reglamento de Procedimiento en las
Reclamaciones Económico Administrativas, de 1 de marzo de 1996, promovió el
presente recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, contra
aquella resolución, solicitando la unificación de criterio, respetando la
situación jurídica particular derivada del fallo recurrido, en el siguiente
sentido: 1.- El artículo 61.2 de la Ley 230/1963 General Tributaria, en vigor
en el momento constitutivo de los hechos, determina el devengo de intereses de
demora; 2.- La falta de liquidación de tales intereses implicaría, tal y como
dispone el Tribunal Constitucional en su Sentencia de 26 de abril de 1.990, no
eliminar el coste financiero que para la Administración Tributaria supone dejar
de disponer a tiempo de cantidades que son legalmente debidas; 3.- Los
intereses de demora tiene su razón de ser no por la existencia de un
incumplimiento, sino en función de su naturaleza compensatoria o reparadora del
perjuicio del impago de la deuda tributaria.
SEXTO.- En
cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 126 del citado Reglamento de
Procedimiento, en fecha de 6 de julio de 2.004, se dió traslado del recurso al
interesado ..., S. A., para que en un plazo de 15 días pudiera formular cuantas
alegaciones considerara convenientes en defensa de su derecho, sin que a los
efectos se presentaran las mismas.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren los requisitos exigidos por el Reglamento
de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por
el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo de competencia, legitimación y
formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del
presente recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio en el
que la cuestión planteada se centra en determinar si resulta ajustada a Derecho
la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha
24 de noviembre de 2.003, número de reclamación ...
SEGUNDO.-
En primer lugar y con el fin de
resolver de un modo congruente el presente recurso se debe destacar que el
artículo 254 del Reglamento nº 2454/93 por el que se aprueba la Aplicación del
Código Aduanero Comunitario, relativo a Declaración incompleta, dispone que "Las
declaraciones de despacho a libre práctica que las autoridades aduaneras podrán
admitir a petición del declarante, sin que figuren en ellas algunos de las
datos mencionados en el Anexo 37, deberán contener, al menos, las indicaciones
previstas en las casillas número 1, 14, 21, 31, 37, 40 y 54 del documento
único, así como: - tratándose de mercancías sujetas a derechos ad valorem, su
valor en aduana, o cuando resulte que el declarante no esté en condiciones de
declarar este valor, una indicación provisional del valor considerada como
admisible por las autoridades aduaneras, teniendo en cuenta especialmente los
elementos de que disponga el declarante".
A su vez el artículo 256.1 párrafo tercero dispone que "Cuando se
trate de la comunicación de datos o documentos que falten en materia de valor
en aduana, las autoridades aduaneras podrán, en la medida en que se considere
indispensable, fijar un plazo más largo o prorrogar el plazo fijado de
antemano. El período total concedido deberá tener en cuenta los plazos de
prescripción vigentes", y el artículo 257 establece que "1. La
admisión por las autoridades aduaneras de una declaración incompleta no podrá
ser motivo para impedir o retrasar la concesión del levante de las mercancías
correspondientes a esa declaración, si nada más se opone a ello.......3.
Cuando, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 254, la declaración
contenga una indicación provisional del valor, las autoridades aduaneras: -
procederán a la contracción inmediata de los derechos calculados sobre la base
de esta indicación; - exigirá, en su caso, la constitución de una garantía
suficiente, en su caso, para cubrir la diferencia entre los derechos contraídos
y los derechos a los que en definitiva puedan quedar sujetas las
mercancías". A su vez, el artículo 259 de la Aplicación del Código
Aduanero Comunitario dispone que "Una declaración incompleta admitida en
las condiciones fijadas en los artículos 254 a 257, podrá ser completada por el
declarante o, de conformidad con las autoridades aduaneras, podrá ser
sustituida por otra declaración que responda a las condiciones establecidas en
el artículo 62 del Código. En este último caso, la fecha que se tomará en
consideración para la determinación de los derechos que puedan exigirse
eventualmente y para la aplicación de las demás disposiciones que regulen el
despacho a libre práctica será la fecha de admisión de la declaración
incompleta".
TERCERO.-
Por otro lado, no debe olvidarse que
con la importación de una mercancía se devengan no solamente los Derechos de
Importación exigidos por el Arancel Aduanero Común sino también el IVA a la
Importación en aplicación del artículo 17 de la Ley del IVA 37/92 de 28 de
diciembre, que dispone que "Estarán sujetas al Impuesto las importaciones
de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del
importador". A los efectos, la citada Ley dispone en su artículo 80.Dos
relativo a la "Modificación de la base imponible" que "Cuando
por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los
usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones
gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya
efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente".
A su vez, el mismo artículo en su punto Seis dispone que "Si el importe de
la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del
Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios
fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera
conocido", de tal manera que ante dicha rectificación considera este
Tribunal que no se podrá entender realizado un nuevo hecho imponible. Los
preceptos anteriores serán aplicables al supuesto que nos ocupa por aplicación
del artículo 83.Tres de la Ley 37/92 al regular que "Las normas contenidas
en el artículo 80 de esta Ley serán también aplicables, cuando proceda, a la
determinación de la base imponible de las importaciones".
CUARTO.-
Debe igualmente resaltarse que el artículo 77.5 de la
Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre, vigente en el
momento de la producción de los hechos, establece que: En los supuestos a que
se refiere el apartado anterior (acciones u omisiones tipificadas en las leyes
que no dan lugar a responsabilidad por infracción tributaria), al regularizarse
la situación tributaria de los sujetos pasivos o de los restantes obligados, se
exigirá, además de la cuota, importe de la retención o ingreso a cuenta,
devolución, beneficio fiscal y recargos que, en su caso procedan, el
correspondiente interés de demora.
QUINTO.-
Pues bien, los preceptos anteriores ponen de
manifiesto la posibilidad de que en el momento de efectuar el despacho a la
libre práctica de una mercancía sujeta a Derechos de Importación e IVA a la
Importación, el importador no disponga o desconozca el valor de transacción de
la mercancía que despacha a libre práctica, por diferentes motivos que pueden
derivar del propio tráfico comercial como puede ser, entre otros, que el valor
de adquisición de la mercancía importada se establece en función de su valor
medio de cotización en mercados oficiales, ocurrido durante un período de
tiempo anterior o posterior a su importación. La falta de disposición de este
valor no puede impedir el levante de las mercancías, de tal manera que el
importador podrá comunicar a la Aduana un valor provisional con la consiguiente
liquidación provisional de los derechos devengados, de tal manera que "a
posteriori" se comunique el valor definitivo, realizándose a la vista del
mismo la "regularización" que corresponda, la cual podrá suponer, por
un lado, una liquidación complementaria superior a la inicialmente practicada,
debiendo satisfacer el importador lo que no satisfizo tras la aceptación por la
Aduana del Dua de importación, o por otro lado, una complementaria inferior
debiendo devolverse por la Aduana lo excesivamente ingresado.
SEXTO.-
Como consecuencia de lo expuesto en
los Fundamentos anteriores, considera este Tribunal que efectuada la
"regularización" mencionada se deben exigir los intereses de demora
correspondientes a la misma, pues el Tribunal Supremo repetidamente ha
manifestado la naturaleza compensatoria de los intereses de demora, lo cual ha
sido consagrado por el propio Tribunal Constitucional, en su Sentencia de 26 de
abril de 1.990, al señalar que "los intereses de demora no tienen
naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del
perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria. Más que una
penalización en sentido estricto, son una serie de compensación específica, con
arreglo a un módulo objetivo, del coste financiero que para la Administración
Tributaria supone dejar de disponer a tiempo de las cantidades dinerarias que
le son debidas". El artículo 77.5 de la LGT 230/1963, quedaría vacío de
contenido y sentido alguno si se entendiese, como interpreta el Tribunal
Regional de ..., que los intereses de demora aplicables fuesen los
correspondientes desde el momento en que se hubiese agotado el plazo voluntario
de pago de ingreso desde la fecha de notificación de la liquidación
complementaria. Debe entenderse por ello, que el cómputo de los intereses de
demora se inicia cuando hubiera finalizado el plazo voluntario de pago de las
cantidades que corresponderían, acorde al valor real del producto corregido
posteriormente al alza, al despacho de importación realizado, en el caso que en
este expediente se examina.
SÉPTIMO.-
A mayor abundamiento se debe resaltar
que la exigibilidad de los intereses de demora enjuiciados se encuentra
prevista igualmente en la nueva Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de
diciembre al establecer en su artículo 26.1 que "El interes de demora es
una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los
sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de
plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que
resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al
efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o
en el resto de casos previstos en la normativa tributaria".
OCTAVO.- Como consecuencia, ante la concurrencia de los hechos
mencionados resulta procedente efectuar una liquidación de intereses de demora
computados desde el día de vencimiento de pago en voluntaria de los derechos
provisionalmente liquidados con ocasión de un despacho a la importación, hasta
el día el que se dicta el acuerdo de liquidación por el que se procede a la
regularización de lo dejado de ingresar inicialmente y, calculados tomándose
como base tanto los Derechos de Importación como el IVA a la Importación, que
hubieran sido ingresados en su día si el valor en aduana hubiera sido conocido
y declarado adecuadamente.
En
virtud de todo ello,
EL
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en el recurso de extraordinario de alzada para
unificación de criterio promovido por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE
ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional
de ..., de fecha 24 de noviembre de 2.003, número de reclamación ..., ACUERDA:
1- Estimar el recurso y unificar el criterio en los términos establecidos en
los FUNDAMENTOS DE DERECHO de la presente resolución ; 2.- Respetar la
situación jurídica particular derivada del fallo recurrido.
