En
la Villa de Madrid, a 15 de junio de 2005 en el recurso extraordinario de
alzada para unificación de criterio que pende de resolución ante este Tribunal
Económico-Administrativo Central, en SALA, promovido por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, con domicilio en la Avenida Llano Castellano, nº 17
de Madrid contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de
..., de fecha 26 de marzo de 2.004, números de reclamación ... y ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
Con fecha
de 1 de marzo de 2.002, fue dictada por el Jefe de la Dependencia Provincial de
Aduanas e IIEE de ... respecto del interesado ..., S. R. L., 18 acuerdos de
liquidación, incluyendo cuota de Derechos de Importación e Intereses de Demora,
por los importes totales de 128.067`76 euros, 60.236'09 euros, 12.921'30 euros,
72.416'59 euros, 13.139'19 euros, 13.441'22 euros, 39.051'91 euros, 25.917'65
euros, 26.252'14 euros, 115.269'86 euros, 8.384'00 euros, 14.536'17 euros,
7.352'88 euros, 8.641'64 euros, 63.853'47 euros, 7.134'33 euros, 34.492'15
euros y 110.407'36 euros, respectivamente. Se derivan estas liquidaciones de la
comprobación de los 18 Duas de importación números ..., presentados ante la
Aduana de ..., durante los años 2.000 y 2.001, con los que se procedió a la
importación de ..., de origen ... con vinculación "al régimen de
perfeccionamiento de activo, sistema de suspensión, modalidad compensación por
equivalencia con exportación anticipada", siendo la Aduana de control de
Italia, ... Se derivan estas liquidaciones del escrito de fecha de 16 de abril
de 2.001, se recibido por la Aduana de inclusión de ... por el que se
comunicaba por la Aduana de control de Italia con referencia al régimen
indicado, que se debía efectuar la recaudación por la Aduana de inclusión de
... del arancel correspondiente a la mercancía exportada, como producto
compensador de aquel régimen, a Hungría con expedición de documento
acreditativo del origen comunitario, EUR 1. Se basan estas liquidaciones en el
artículo 216 del Reglamento CEE nº 2913/92 que aprueba el Código Aduanero
Comunitario (en adelante CAC), según el cual "En la medida en que
los acuerdos celebrados entre la Comunidad y determinados países terceros
establezcan la concesión, con motivo de la importación en dichos países
terceros, de un tratamiento arancelario preferencial a las mercancías
originarias de la Comunidad con arreglo a dichos acuerdos, siempre que, cuando
se hayan obtenido bajo el régimen de perfeccionamiento de activo, las
mercancías no comunitarias incorporadas en dichas mercancías estén sometidas al
pago de los derechos de importación que les corresponda, la validación
de los documentos necesarios para permitir la obtención, en los países
terceros, de dicho tratamiento arancelario preferencial hará nacer una deuda
aduanera de importación", puesto en relación con el Acuerdo Europeo entre
CE y Hungría, artículo 15 apartado nº 4, recogido en la Decisión nº 3/96 del
Consejo, de fecha 28 de diciembre de 1996, que determina que las mercancías no
originarias utilizadas en la fabricación de productos originarios entre CE y
Hungría no se beneficiarán del reintegro o la exención de los derechos de
aduana en cualquiera de sus formas.
SEGUNDO.-
No conforme el interesado con los acuerdos anteriores interpuso contra
cada uno de ellos reclamación económico administrativa ante el Tribunal
Económico Administrativo Regional de ..., las cuales fueron resueltas acumuladamente,
con fecha de 26 de marzo de 2.004, por acuerdo según el cual se estimaban las
reclamaciones y anulaban los acuerdos impugnados, con base a que la competencia
para liquidar los derechos arancelarios correspondientes es de la Aduana de
..., al ser en esta Aduana en donde se presentaron las declaraciones de
exportación de los productos vinculados al régimen de perfeccionamiento de
activo.
TERCERO.-
Con fecha
de 6 de julio de 2.004, el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS
ESPECIALES de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, promovió el
presente recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, contra
aquella resolución, solicitando la unificación de criterio, respetando la
situación jurídica particular derivada del fallo recurrido, en el sentido el
TEAR de ... parte en su resolución de una concepción e interpretación no
correcta del régimen del artículo 216 del CAC y, en especial, de la autoridad
aduanera competente para liquidar los derechos de importación correspondientes
a las mercancías no comunitarias que se hubieran vinculado a un régimen de
perfeccionamiento de activo, modalidad compensación por equivalencia,
exportación anticipada.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Concurren
los requisitos exigidos por el artículo 242 de la Ley General Tributaria
58/2.003, de 17 de diciembre, de competencia, legitimación y formulación en
plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso
extraordinario de alzada para la unificación de criterio en relación con la
resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha 26
de marzo de 2.004, números de reclamación ... y ...
SEGUNDO.- En primer
lugar, se debe señalar con respecto a la alegación manifestada por el
interesado ..., S. R. L. sobre la improcedencia del recurso que el artículo
242.1 de la LGT 58/2003, establece que "las resoluciones dictadas por los
tribunales económico administrativos regionales y locales que no sean
susceptibles de recurso de alzada ordinario podrán ser impugnadas, mediante
recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio,.......cuando
no se adecuen a la doctrina del Tribunal Económico Administrativo
Central,.........". Así, considera este Tribunal, sin entrar a valorar la
adecuación o no a Derecho de la resolución recurrida, que concurren los
elementos necesarios para admitir el presente recurso por cuanto que en
resolución anterior (R.G. 2000/04) se ha manifestado en el sentido solicitado
por el Director del Departamento de Aduanas, con relación a la aplicación del
artículo 216 del CAC a las operaciones controvertidas y respecto a la autoridad
competente para practicar las liquidaciones impugnadas.
TERCERO.-
Centrándonos en el fondo del asunto, el "régimen de perfeccionamiento de
activo, sistema de suspensión" se encuentra regulado en el artículo
114.1.a) del Reglamento CEE nº 2913/92 del Consejo por el que se aprueba el
Código Aduanera Comunitario, según el cual dicho régimen permite elaborar en el
territorio aduanero de la Comunidad, para que sufran una o varias operaciones
de perfeccionamiento, mercancías no comunitarias destinadas a ser reexportadas
fuera del territorio aduanero de la Comunidad en forma de productos
compensadores, sin que estas mercancías estén sujetas a derechos de importación
ni a medidas de política comercial. Esto es, mercancías no comunitarias
(mercancía de importación) se introducen en el territorio aduanero de la
Comunidad con vinculación al régimen, se someten a determinadas operaciones de
perfeccionamiento, para posteriormente el producto resultante de estas
operaciones (producto compensador) se reexporte fuera de la Comunidad sin
realizarse ninguna liquidación de derechos de importación. A mayor
abundamiento, dentro de este régimen se encuentra regulada en el artículo
115.1.b) del CAC la modalidad de "compensación por equivalencia con
exportación anticipada", la cual tiene carácter excepcional pues permite
que el producto compensador, elaborado con una mercancía equivalente (mercancía
comunitarias utilizadas, en lugar de las mercancías de importación, para la
fabricación de los productos compensadores), se exporten con anterioridad a la
importación de la mercancía de importación. Esto es, una mercancía comunitaria
en la que concurren similares circunstancias a la mercancía de importación
(misma partida arancelaria, misma calidad comercial y mismas características
técnicas) se utiliza para la obtención del producto compensador, exportándose
éste antes de que se importe la mercancía de importación sustituida por
aquella.
CUARTO.-
A su vez,
en las importaciones enjuiciadas ha existido un "Tráfico Triangular"
previsto en el artículo 549.i) del Reglamento de Aplicación del CAC aprobado
por el Reglamento CEE nº 2454/93, el cual permite que el producto compensador,
elaborado con mercancía equivalente, se exporte con anterioridad a la
importación de la mercancía de importación por una Aduana distinta (en
el caso, la Aduana de Italia) a la Aduana por donde se efectúa la importación
de las mercancías no comunitarias (en el caso, la Aduana de ...).
QUINTO.-
Por otro
lado, debe resaltarse que cuando los productos compensadores obtenidos, bajo el
régimen de perfeccionamiento de activo, se exporten a países con los que la
Comunidad mantiene relaciones arancelarias preferenciales, se estará a lo
dispuesto en el artículo 216 del Código Aduanero sobre el nacimiento de la
deuda aduanera. Pues bien, este artículo dispone que "1. En la medida en
que los acuerdos celebrados entre la Comunidad y determinados países terceros
establezcan la concesión, con motivo de la importación en dichos países
terceros, de un tratamiento arancelario preferencial a las mercancías
originarias de la Comunidad con arreglo a dichos acuerdos, siempre que, cuando
se hayan obtenido bajo el régimen de perfeccionamiento activo las mercancías no
comunitarias incorporadas en dichas mercancías estén sometidas al pago de los
derechos de importación que les corresponda, la validación de los documentos
necesarios para permitir la obtención, en los países terceros, de dicho
tratamiento arancelario preferencial hará nacer una deuda aduanera de
importación. 2. Se considerará como momento del origen de dicha deuda aduanera
el momento en que tenga lugar la admisión por las autoridades aduaneras de la
declaración de exportación de las mercancías de que se trate. 3. El
deudor será el declarante. En caso de representación indirecta, será también
deudora la persona por cuenta de quien se presente la declaración. 4. El
importe de los derechos de importación correspondientes a este deuda aduanera
se determinará en las mismas condiciones que si se tratara de una deuda
aduanera resultante de la admisión, en la misma fecha, de la declaración de
despacho a libre práctica de las mercancías de que se trate para poner fin al
régimen de perfeccionamiento de activo".
SEXTO.-
El
mencionado artículo recoge un supuesto muy peculiar de nacimiento de la deuda
aduanera, que tiene por finalidad fundamental proteger las mercancías
comunitarias fabricadas exclusivamente con materia primas obtenidas en la
Comunidad, de aquellas otras materias primas que introducidas en territorio
comunitario con vinculación al régimen de perfeccionamiento de activo, que se
transforman en productos compensadores, para su posterior exportación, como
ocurre en el expediente examinado al exportarse los productos a Hungría.
Lógicamente el producto compensador incorpora una estructura de costes menor
que aquel producto similar fabricado íntegramente con mercancías comunitarias u
obtenido a partir de mercancías originarias de la Comunidad. De ahí que en el
momento de su exportación a países con los que existan acuerdos con la
Comunidad, y se produzca un tratamiento arancelario preferencial a su
importación en dichos países, se produzca el nacimiento de la deuda aduanera.
La deuda se debe cuantificar sobre la base de suponer que se esta produciendo
una importación a libre práctica de las materias primas destinas a la
transformación. El importe de los derechos de importación correspondientes a esta
deuda se determinará como si de tratara de una deuda aduanera resultante de la
admisión, en la misma fecha, de la declaración de despacho a libre práctica de
las mercancías de que se trate para poner fin al régimen de perfeccionamiento
de activo.
SEPTIMO.-
Por otro
lado, a la vista de la resolución impugnada según la cual las autoridades
aduaneras españolas no son competentes para practicar la liquidación
referenciada, fundamento base de dicha resolución, considera este Tribunal
Económico Administrativo Central en unificación de criterio, que para
determinar la autoridad competente y poder entender que con la validación de
unos documentos acreditativos de un origen preferencial en el momento de la
exportación nace una deuda aduanera, se debe efectuar un análisis todavía mas
detallado del mencionado artículo 216 del CAC dentro del contexto de las
disposiciones del régimen de perfeccionamiento de activo. Así, a los efectos de
dicho artículo, la "validación de documentos", no se está refiriendo
a que por el mero hecho de aceptar el documento EUR o la declaración en factura
que permita la aplicación de un tratamiento arancelario preferencial, nazca la
deuda aduanera, puesto que con la exportación anticipada, de acuerdo con lo
preceptuado en el artículo 114.1.a) del CAC mencionado anteriormente, todavía
no se ha producido el principal supuesto y beneficio del régimen que es la
inclusión de las mercancías no comunitarias en el régimen libre de derechos. La
deuda aduanera nace porque, según lo establecido en el punto 3 del artículo 572
del Reglamento de Aplicación del CA, se produce una ficción jurídica legal de
que los productos exportados se deben considerar que se han obtenido a partir
de mercancías no comunitarias, en lugar de mercancías equivalentes, siempre que
se cumpla la condición de que las mercancías de importación se incluyan en el
régimen. El nacimiento de la deuda aduanera se producirá en el momento de la
admisión de la declaración de exportación, esto es, se debe tomar este momento
ya que una vez producida la inclusión de las mercancías no comunitarias, por
los motivos anteriores, se ha producido la ficción jurídica legal de que las
mercancías equivalentes contenidas en el producto compensador se han vuelto no
comunitarias en el momento de la aceptación de la declaración de importación, y
al aceptar el documento EUR 1 se está dando tratamiento preferencial a las
mercancías contenidas en el producto compensador. A mayor abundamiento con los
puntos 3 y 4 del artículo 216, se está indicando que el cálculo del importe de
los elementos de importación, tales como el valor en aduana, el tipo de
arancel, tipo de cambio, clasificación arancelaria y naturaleza de la
mercancía, serán los resultantes de la declaración de despacho a libre práctica
de las mercancías no comunitarias, por lo que ésta es la declaración con la que
se recaudan los derechos aduaneros y, por consiguiente, el deudor es el que
hubiera efectuada la declaración de inclusión de las mercancías no comunitarias
en el régimen debatido.
OCTAVO.-
A mayor
abundamiento, aunque se hayan producido las importaciones de mercancías no
comunitarias y las exportaciones de los productos compensadores, el régimen
realmente finaliza cuando la Aduana de control, de acuerdo con lo establecido
en el artículo 590 del Reglamento de Aplicación del CAC, haya aprobado el
estado de liquidación, que el titular esta obligado a presentar. De acuerdo con el artículo 598 de aquél
Reglamento, y con el punto 1 del artículo 215 del CAC, la Aduana de control
informará no sólo al titular del régimen del resultado de la comprobación, sino
también a la Aduana de importación, por ser el lugar donde la mercancía de
inclusión ha sido colocada en el régimen, para que proceda a la oportuna
regularización de los derechos de importación, que en el caso que nos ocupa es
la Aduana de ... Con base a todo ello, se considera que la Aduana competente
para efectuar las liquidaciones complementarias es la Aduana de ...
NOVENO.-
En cuanto
a la alegación del interesado relativa a la existencia de una sentencia dictada por el Tribunal Civil de ...,
Sección Primera Civil, de fecha 26 de enero de 2.004, dice este, respecto de
idénticos hechos y autoridades involucradas, se debe manifestar que dicho
órgano jurisdiccional italiano no puede vincular a este Tribunal, no
procediendo ser tenida en cuenta la mencionada sentencia para la resolución del
presente recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio.
DÉCIMO.-
Por
último, se debe manifestar que el criterio puesto de manifiesto en los
fundamentos anteriores ya fue sentado por éste Tribunal, con relación a
idénticas operaciones, en resolución de un recurso de alzada, de fecha 20 de
abril de 2.005 (R.G. 2.000/04).
En virtud de todo ello,
EL TRIBUNAL
ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en el recurso de
extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, contra la resolución del Tribunal Económico
Administrativo Regional de ..., de fecha 26 de marzo de 2.004, números de
reclamación ... y ..., ACUERDA: 1.- Estimar el recurso y unificar el
criterio en los términos establecidos en los FUNDAMENTOS DE DERECHO de
la presente resolución; 2.- Respetar la situación jurídica particular derivada
del fallo recurrido.
