Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana
SALA 1
FECHA: 31 de octubre de 2019
PROCEDIMIENTO: 46-10751-2016; 46-10863-2016
CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ... (VALENCIA) - España
En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se plantea la presente reclamación contra los siguientes actos administrativos:
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Acuerdo de resolución del recurso de reposición nº ...9X que a su vez impugna la liquidación provisional por IRPF ejercicio 2011, con clave de liquidación A46...60 e importe 11.235,76 euros.
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Acuerdo de resolución del recurso de reposición nº ...0G que a su vez impugna la liquidación provisional por IRPF ejercicio 2012, con clave de liquidación A46...10 e importe 8.836,55 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
Por la Administración de ... de la AEAT en Valencia, se iniciaron en fecha 07/03/2016, dos procedimientos de comprobación limitada en relación con el IRPF ejercicios 2011 y 2012, cuyo alcance se circunscribe a:
"Verificar si el contribuyente ha declarado correctamente la totalidad de las cantidades percibidas por la sociedad K Española Z SA".
En fecha 16/05/2016 y 17/05/2016 se notificaron al interesado trámite de alegaciones y propuestas de liquidación en las que se argumenta:
"En fecha 07/03/2016 se le notificó requerimiento con el fin de verificar la cuantía y carácter exento de las dietas declaradas percibidas de la empresa K Española Z SA. Se le requirió expresamente la aportación de la documentación justificativa de la realidad y cuantía de estos gastos, es decir, los justificantes o factura s que sirven para acreditar el beneficio fiscal que aplica el contribuyente, e n este caso, exención en la tributación de dichas rentas. Según el art. 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. No ha quedado acreditada que la cuantía señalada se corresponda con desembolsos previos del contribuyente compensados por la entidad ya que se debe justificar la relación comercial mantenida con los clientes y si los gastos producidos por el desplazamiento se corresponden con desembolsos previos del contribuyente compensados por la entidad. Por todo lo anterior, se emite esta propuesta de liquidación provisional, en la que se modifican los rendimientos del trabajo incluyendo 15.555,48 euros que no corresponden a dietas exentas y como consecuencia de la no atención al requerimiento efectuado por esta Administración."
En fecha 17/06/2016 el interesado presenta escrito de alegaciones en el que pone de manifiesto que los 15.555,48 euros percibidos proceden de rendimientos por trabajos realizados en el extranjero y por lo tanto resulta de aplicación la exención establecida en el artículo 7 apartodo p) de la LIRPF.
Ambos procedimientos finalizaron con la notificación en fecha 27-6-2016 de las liquidaciones provisionales citadas anteriormente. En dichas liquidaciones, la Administración incrementa los rendimientos del trabajo en su día declarados por el obligado tributario en el importe de 15.555,48 euros al considerar que a dichas cantidades no les resulta de aplicación el régimen de dietas establecido en el artículo 9 del RIRPF reproduciendo de nuevo la misma motivación expuesta por la Administración en las propuestas de liquidación notificadas el 16/05/2016 y 17/05/2016.
SEGUNDO.-
Disconforme con las liquidaciones que le fueron practicadas el interesado promueve sendos recurso de reposición (...9X en relación con el IRPF-2011 Y ...0G en relación con IRPF-2012). De nuevo alega que las rentas percibidas por importe de 15.555,48 euros corresponden a rendimientos del trabajo percibidos por trabajos realizados en el extranjero en virtud del artículo 7p) de la LIRPF.
En fecha 21/07/2016 se notifican los acuerdos de resolución en los que se desestiman los recursos presentados.
TERCERO.-
Mediante escrito de fecha 27/07/2016 se interponen las reclamaciones 46/10863/2016 y 46/10751/2016 por las que se impugnan los acuerdos de resolución de los recursos de reposición y por ende las liquidaciones por IRPF 2011 Y 2012 respectivamente. Alega el reclamante, en esencia, la improcedencia de las liquidaciones practicadas al haber tratado la Administración los importes percibidos por rendimientos derivados de trabajos realizados en el extranjero como dietas.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a Derecho de los actos impugnados.
CUARTO.-
La causa de la regularización practicada en las liquidaciones provisionales hoy impugnadas radica en considerar que el contribuyente no ha justificado el carácter exento de determinados importes percibidos por el obligado tributario de la sociedad K Española Z SA durante los ejercicios 2011 y 2012.
Así, en los acuerdos impugnados se indica:
"En fecha 07/03/2016 se le notificó requerimiento con el fin de verificar la cuantía y carácter exento de las dietas declaradas percibidas de la empresa K Española Z SA".
Más adelante se indica:
"..se modifican los rendimientos del trabajo incluyendo 15.555,48 euros que no corresponden a dietas exentas.."
Los artículos 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y 9 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en los que la Administración Tributaria funda las liquidaciones practicadas, establecen lo siguiente:
Según el artículo 17 LIRPF:
"1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.
Se incluirán, en particular:
...d) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan."
Sostiene el reclamante que los importes percibidos no lo fueron en concepto de dietas sino en concepto de trabajos realizados en el extranjero, y por lo tanto, a dichos rendimientos les resulta de aplicación la exención prevista en el artículo 7 apartado p) de la LIRPF según el cual:
"Estarán exentas las siguientes rentas: ...
p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."
QUINTO.-
El artículo 103 de la ley 58/2003 de 28 de diciembre, General Tributaria dispone que:
"Los actos de liquidación, los de comprobación de valor, los que impongan una obligación, los que denieguen un beneficio fiscal o la suspensión de la ejecución de actos de aplicación de tributos, así como cuantos otros se dispongan en la normativa vigente serán motivados con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho".
A su vez el artículo 102 del mismo texto legal en su apartado segundo establece:
"2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:
a) La identificación del obligado tributario.
b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.
c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho ..."
Establece el artículo 108 de la LGT:
"4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario."
SEXTO.-
Vistos los antecedentes legislativos, este Tribunal aprecia que la resolución está mal motivada, descansando erróneamente en la no aplicación del régimen de dietas previsto en el artículo 17.1 d) de la LIRPF y 9 del RIRPF, cuando el obligado tributario no declaró las cantidades controvertidas por aplicación de la exención prevista en el artículo 7 apartado p) de la LIRPF. Cierto es que las resoluciones de los recursos de reposición han corregido dicho error, pero a través del acuerdo que resuelve el recurso de reposición no puede subsanarse un error o vicio que afecta gravemente a la validez del acto.
En este sentido, la motivación, consiste en un razonamiento o en una explicación o en una expresión racional del juicio, tras la fijación de los hechos de que se parte y tras la inclusión de éstos en una norma jurídica, y no sólo es una «elemental cortesía», como expresaba ya una Sentencia del Tribunal Constitucional de 17 julio 1981, ni un simple requisito de carácter meramente formal, sino que lo es de fondo e indispensable, cuando así se exige, porque sólo a través de los motivos pueden los interesados conocer las razones que «justifican» el acto, porque son necesarios para que la jurisdicción contencioso-administrativa pueda controlar la actividad de la Administración, y porque sólo expresándolos puede el interesado dirigir contra el acto las alegaciones y pruebas que correspondan según lo que resulte de dicha motivación que, si se omite, puede generar la indefensión prohibida por el art. 24.1 de la Constitución, mas la motivación ha de ser suficientemente indicativa, lo que significa que su extensión estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que pueda ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias consideraciones, cuando no son precisas ante la simplicidad de la cuestión que se plantea y que se resuelve.
La jurisprudencia ha fijado el contenido y alcance de este instituto, en base a unos elementos delimitadores que constituyen, a la par, sus elementos necesarios: La motivación ha de permitir al interesado el acceso a los medios de defensa necesarios (STS 7 de octubre de 1998) para controlar, en su caso, la causa del acto (STS 11 de febrero de 1998); La motivación ha de precisar el qué, cuándo, cómo y porqué de la decisión administrativa, sin que por ello tenga que ser necesariamente prolija, casuística o exhaustiva (STS 19 de enero de 1987), pudiendo ser escueta y breve, pero con la amplitud necesaria (racional y suficiente) para su adecuada defensa (STS 27 de diciembre de 1999 y STCo 37/1982) y por ello, se considera que la cita de preceptos y disposiciones legales o reglamentarias aplicables al caso es suficiente, siempre que la misma sea congruente (STS de 23 de abril de 1990), a salvo, claro está, cuando la remisión lo es a cierta normativa global, cuando se cita preceptos erróneos, impertinentes, derogados o inaplicables o, en fin, cuando la complejidad de la materia (v.gr. materia tributaria) exija racionalmente que aquella cita debe venir acompañada con razones adicionales, como, por ejemplo, ocurre en las liquidaciones provisionales (STS de 28 de abril de 1993), en las comprobaciones de valor de bienes y derechos, en cuyo caso debe reputarse motivación inexistente (STS de 17 de febrero de 1989, STS 3 de marzo de 1998) o insuficiente.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.
