Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia
PLENO
FECHA: 30 de noviembre de 2020
PROCEDIMIENTO: 30-04163-2017
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XZ - NIF ...
REPRESENTANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ...- España
En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El día 27/10/2017 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en fecha 18/10/2017 contra liquidación por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido Ejercicio 2016, periodos: 1T, 2T, 3T y 4T con número de referencia ..., practicada por la Oficina de Gestión Tributaria de la AEAT Delegación Especial de Murcia, de la que resulta un importe a devolver de 29.897,96 euros, que había sido notificada el día 20/09/2017.
La liquidación se motivaba, en síntesis, en lo siguiente:
"Respecto del periodo 1T del ejercicio 2016:
En cuanto al IVA soportado procede reducir el IVA soportado de inversión en 909,10 euros , ya que esta cantidad se la dedujo en 2015.Este IVA corresponde a la sociedad TW SA con NIF ...
Esta sociedad le imputa 35507,14 euros en 2016 y 21476,20 euros en 2015 de ventas totales.
El obligado en 2016 se deduce el IVA total de estas ventas (las del 2015 y 2016), pero en 2015 ya se había deducido 909,10 euros.
Respecto a la reducción de IVA soportado no alega nada.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2016:
Se modifican las cuotas deducidas por compensaciones pagadas a sujetos en régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, como consecuencia de deducciones efectuadas sin reunir los requisitos establecidos en el artículo 134 de la Ley 37/1992.
En cuanto al IVA soportado el obligado tributario se ha deducido el IVA de la siguiente compensación agrícola: fecha 14-06-2016 a nombre de Bts con una cuota de compensación de 436,83, (...) en este caso en el documento aportado no aparece la indicación de que el titular de la explotación está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, ni el lugar de realización material y efectiva de las operaciones.
En consecuencia por requisitos formales el IVA de dicho recibo no resulta deducible.
Para que el IVA de los recibos agrícolas resulte deducible habría que efectuar recibo rectificativo donde se subsanaran todos los defectos formales y que cumplieran con todos los requisitos que establece el reglamento de facturación, artículo 97 Dos de la ley 37/1992 del IVA.
En cuanto a las compensaciones agrícolas lo alegado por el obligado tributario no desvirtúa lo motivado en la propuesta de liquidación , ya que no se admiten estas compensaciones en virtud del art.97 de la ley 37/992 el cual establece que los documentos que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos, pero permite su deducción una vez subsanados los defectos formales y que serán deducibles en el ejercicio en que se reciba el documento rectificativo que cumpla dichos requisitos o en los siguientes.
Por tanto no procede estimar estas alegaciones.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2016:
Se modifican las cuotas deducidas por compensaciones pagadas a sujetos en régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, como consecuencia de deducciones efectuadas sin reunir los requisitos establecidos en el artículo 134 de la Ley 37/1992.
El obligado tributario se ha deducido el IVA de las siguientes compensaciones agrícolas:
Recibo de fecha 26-08-2016 a nombre de Cbp, con una cuota de compensación de 446,70 euros, recibo de fecha 26-08-2016 a nombre de Dmv, cuota de compensación de 507,96 euros, recibo de fecha 26-08-2016 a nombre de Ecn, cuota de compensación de 495,61 euros, recibo de fecha 26-08-2016 a nombre de Ec, cuota de compensación 955,62 euros, recibo de fecha 19-08-2016 a nombre de Ecn, cuota de compensación 446,55 euros, recibo de fecha 26-08-2016 a nombre de Ecn, cuota de compensación 670,28 euros, recibo de fecha 02-09-2016 a nombre de Ecn, cuota de compensación 492,55 euros, recibo de fecha 09-09-2016 a nombre de Ecn, cuota de compensación 416,34 euros, recibo de fecha 16-09-2016 a nombre de Ecn cuota de compensación 385 euros, recibo de fecha 08-07-2016 a nombre de Oul cuota de compensación 815,10 euros, recibo de fecha 15-07-2016 a nombre de Oul cuota de compensación 367,24 euros.
El art 16 del Real decreto 1619 /2012 regula Particularidades de la obligación de documentar las operaciones en los regímenes especiales del Impuesto. Según este artículo los empresarios o profesionales que, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 131.2.º de la Ley del Impuesto, deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios a personas acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, deberán expedir un recibo por dichas operaciones, en el que deberán constar los datos o requisitos siguientes (...):
En este caso en los documentos aportados no aparece la indicación de que el titular de la explotación está acogido al régimen especial de la agricultura , ganadería y pesca, ni el lugar de realización material y efectiva de las operaciones.
El recibo de fecha 02-09-2016 a nombre de Ecn además no va firmado por el titular de la explotación.
En consecuencia por requisitos formales el IVA de dichos recibos que asciende a 5.998,95 euros no resulta deducible.
Para que el IVA de los recibos agrícolas resulte deducible habría que efectuar recibo rectificativo donde se subsanaran todos los defectos formales y que cumplieran con todos los requisitos que establece el reglamento de facturación, artículo 97 Dos de la ley 37/1992 del IVA.
Respecto a las compensaciones agrícolas hace referencia a la jurisprudencia del tribunal superior de justicia de la Unión Europea, en concreto al asunto C-518/2014 y a la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2012, recurso 1560/2010 en la que considera que el derecho a la deducción del IVA es un derecho de carácter sustancial y que la administración no puede negar este derecho basándose en meros argumentos formales. En este caso considera que la administración dispone de datos suficientes para verificar el cumplimiento de los requisitos materiales de la operación y admitir la deducción de las compensaciones agrícolas deducidas en este trimestre.
Aporta recibos rectificativos y solicita que tengan efectos retroactivos, lo alegado por el obligado tributario no desvirtúa lo motivado en la propuesta de liquidación, ya que no se admiten estas compensaciones en virtud del art.97 de la ley 37/992 el cual establece que los documentos que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos, pero permite su deducción una vez subsanados los defectos formales y que serán deducibles en el ejercicio en que se reciba el documento rectificativo que cumpla dichos requisitos, o en los siguientes.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2016:
Se modifican las cuotas deducidas por compensaciones pagadas a sujetos en régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, como consecuencia de deducciones efectuadas sin reunir los requisitos establecidos en el artículo 134 de la Ley 37/1992.
El obligado tributario se ha deducido el IVA de las siguientes compensaciones agrícolas:
Recibo de fecha 04-11-2016 a nombre de Unj, cuota de compensación 400,54 euros, recibo de fecha 02-12-2016 a nombre Unj, cuota de compensación 446,81 euros, recibo de fecha 16-12-2016 a nombre de Unj cuota a compensar 501,3 euros, recibo de fecha 21-10-2016 a nombre de Eyb cuota a compensar 443,25 euros, recibo de fecha 04-11-2016 a nombre de Iss cuota a compensar 392,11 euros, recibo de fecha 04-11-2016 a nombre de Mxy cuota a compensar 743,04 euros, recibo de fecha 04-11-2016 a nombre de Mxy cuota a compensar 679,78 euros.
El art 16 del Real decreto 1619 /2012 regula Particularidades de la obligación de documentar las operaciones en los regímenes especiales del Impuesto. Según este artículo los empresarios o profesionales que, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 131.2.º de la Ley del Impuesto, deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios a personas acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, deberán expedir un recibo por dichas operaciones, en el que deberán constar los datos o requisitos siguientes (...)
En este caso en los documentos aportados no aparece la indicación de que el titular de la explotación está acogido al régimen especial de la agricultura , ganadería y pesca, ni el lugar de realización material y efectiva de las operaciones.
En consecuencia por requisitos formales el IVA de dichos recibos que asciende a 3606,83 euros no resulta deducible.
Para que el IVA de los recibos agrícolas resulte deducible habría que efectuar recibo rectificativo donde se subsanaran todos los defectos formales y que cumplieran con todos los requisitos que establece el reglamento de facturación, artículo 97 Dos de la ley 37/1992 del IVA."
SEGUNDO.-
En el momento procesal oportuno la interesada presenta sus alegaciones en las que, en síntesis, manifiesta:
- el importe a devolver resultante de la liquidación provisional es erróneo pues como consecuencia de la estimación de las alegaciones en cuanto a la imputación errónea de ventas en el 2T, el importe a devolver debe ser de 29.955,75 euros y no de 29.763,41 euros, es decir, siendo la diferencia de 192,34 euros a favor del contribuyente.
- respecto a las compensaciones agrícolas no admitidas en base a defectos formales de los recibos correspondientes, la jurisprudencia del TJUE exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales aun cuando se hayan omitido determinados requisitos formales. En este caso la Administración dispone de datos suficientes para verificar el cumplimiento de los requisitos materiales de la operación y así admitir la deducción de las compensaciones agrícolas. Teniendo en cuenta el principio de neutralidad del IVA.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.-
En primer lugar, hay que dejar constancia de que según resulta del escrito de alegaciones presentado en esta reclamación, la entidad reclamante reclama contra dicha liquidación realizando oposición solamente en lo relativo a la no admisión como deducibles de las compensaciones del régimen especial de la agricultura especificadas en la resolución, cuya admisión reclama, por lo que, a sensu contrario, entendemos que ha prestado conformidad al resto de elementos que han sido objeto de la regularización practicada en el procedimiento de comprobación llevado a cabo por el órgano gestor, y, en consecuencia, no observando este Tribunal defecto alguno de tramitación respecto de los mismos, han de quedar confirmados, por ser ajustados a derecho.
Entrando ya en la cuestión que se discute, que como decimos se circunscribe a la no admisión como deducibles de las compensaciones del régimen especial de la agricultura especificadas en la resolución, alega la entidad reclamante principalmente que, en base al principio de neutralidad del IVA, deben admitirse la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales aun cuando se hayan omitido determinados requisitos formales, a este respecto, el artículo 97 de la Ley 37/1992, al regular los requisitos formales de la deducción, señala que:
"Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
(...)
5º El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres, de esta Ley."
Por su parte, el artículo 134 de la citada ley establece respecto a la deducción de las compensaciones correspondientes al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca:
"Uno. Los sujetos pasivos que hayan satisfecho las compensaciones a que se refiere el artículo 130 de esta Ley podrán deducir su importe de las cuotas devengadas por las operaciones que realicen aplicando lo dispuesto en el Título VIII de esta Ley respecto de las cuotas soportadas deducibles.
(...)
Tres. Para ejercitar el derecho establecido en este artículo deberán estar en posesión del documento emitido por ellos mismos en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente."
Artículo 130. Régimen de deducciones y compensaciones
"Uno. Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que sea aplicable este régimen especial.
A efectos de lo dispuesto en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley, se considerará que no originan el derecho a deducir las operaciones llevadas a cabo en el desarrollo de actividades a las que resulte aplicable este régimen especial.
Dos. Los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes y servicios en la realización de actividades a las que resulte aplicable dicho régimen especial.
El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente. (...)"
La deducción de las compensaciones se concreta en el artículo 49 del RD 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del IVA en los siguientes términos:
"1. Para ejercitar el derecho a la deducción de las compensaciones a que se refiere el artículo 134 de la Ley del Impuesto, los empresarios o profesionales que las hayan satisfecho deberán estar en posesión del recibo expedido por ellos mismos a que se refiere el apartado 1 del artículo 16 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre. Dicho documento constituirá el justificante de las adquisiciones efectuadas a los efectos de la referida deducción.
2. Los citados documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en el citado artículo 16 del mencionado Reglamento y se anoten en un Libro Registro especial que dichos adquirentes deberán cumplimentar. A este Libro Registro le serán aplicables, en cuanto resulten procedentes, los mismos requisitos que se establecen para el Libro Registro de facturas recibidas.
3. Los originales y las copias de los recibos a que se refieren los apartados 1 y 2 anteriores se conservarán durante el plazo de prescripción del impuesto."
Asimismo, el artículo 16.1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación determina que:
"Los empresarios o profesionales que, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 131.2.º de la Ley del Impuesto, deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios a personas acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, deberán expedir un recibo por dichas operaciones, en el que deberán constar los datos o requisitos siguientes:
a) Serie y número. La numeración de los recibos dentro de cada serie será correlativa.
b) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, número de identificación fiscal y domicilio del obligado a su expedición y del titular de la explotación agrícola, ganadera, forestal o pesquera, con indicación de que está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
c) Descripción de los bienes entregados o de los servicios prestados, así como el lugar y fecha de realización material y efectiva de las operaciones.
d) Precio de los bienes o servicios, determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 130.Cinco de la Ley del Impuesto.
e) Porcentaje de compensación aplicado.
f) Importe de la compensación.
g) La firma del titular de la explotación agrícola, ganadera, forestal o pesquera.
Estos empresarios o profesionales deberán entregar una copia de este recibo al proveedor de los bienes o servicios, titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera.
Las demás disposiciones incluidas en este Reglamento relativas a las facturas serán igualmente aplicables, en la medida en que resulte procedente, a los recibos a que se refiere este apartado."
CUARTO.-
En el presente supuesto, la liquidación ahora impugnada está fundamentada en el incumplimiento de los requisitos formales exigidos por la normativa para la consideración como deducibles de las compensaciones agrícolas consignadas en los recibos aportados motivado en que no figura en el recibo que el titular de la explotación está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, ni el lugar de realización material y efectiva de las operaciones o que el recibo no va firmado por el titular de la explotación.
Analizado el expediente remitido a este Tribunal se desprende que el interesado, en el trámite de alegaciones a la propuesta, aportó a la Oficina Gestora diversos recibos rectificativos de los inicialmente emitidos en los que se subsanan los defectos advertidos en estos últimos.
Respecto al caso que nos ocupa, el TEAC en fecha 22/11/2017 ha dictado Doctrina en resolución nº 00/2226/2014 en la que establece el siguiente criterio:
"El mero incumplimiento de las obligaciones formales no puede ser impedimento para el ejercicio de derechos materiales. Sin embargo, el incumplimiento al que se refiere el párrafo anterior no puede ser tal que tenga como resultado impedir el desarrollo de las funciones de control que le son dadas a la Administración tributaria y que, como tales, también le son propias al sistema IVA.
Considera este TEAC que el procedimiento seguido en el presente caso para la corrección del error cometido a la fecha de expedición inicial de las facturas aportadas, en el que es el propio expedidor el que procede a la enmienda al objeto de acomodar su contenido a lo exigido por el artículo 6 del Reglamento sobre obligaciones de facturación (facturas corregidas/rectificadas que fueron aportadas en el recurso de reposición), es suficiente para que dichas facturas cumplan los requisitos previstos en la normativa para que el reclamante pueda ejercitar su derecho a la deducción, de acuerdo con el 97.Uno.1º LIVA, y demás normativa de desarrollo, puesto que la modificación así efectuada del defecto formal del que le adolecían no impide la labor de control de la Administración respecto de la gestión del impuesto."
Y posteriormente, en fecha 18/09/2019, resolución nº 00/582/2016 ha matizado que "Así, pese a que este Tribunal reconoce la posibilidad de subsanar determinados requisitos materiales que ya existían en el momento del nacimiento del derecho a deducir, como son los errores de identificación de la razón social y del número de identificación fiscal, durante el procedimiento de devolución, incluyendo la vía de revisión, considera necesario se lleve a cabo con unas garantías mínimas que exige que dichos errores sean objeto de enmienda por parte del expedidor de la factura y no por la propia entidad que pretende el ejercicio del derecho y la consecuente obtención de la devolución. De este modo se ha pronunicado este TEAC en resolución de 25 de junio de 2019 (RG: 00-02398-2016)."
Por todo lo anterior, entiende este Tribunal Regional en concordancia con la citada doctrina, que el procedimiento seguido en el presente caso para la corrección del error cometido a la fecha de expedición inicial de los recibos de las compensaciones agrícolas, recibos corregidos aportados en el procedimiento de gestión en los que cabe apreciar la firma del agricultor y en los que se procede a la corrección de los recibos iniciales consignando que el titular de la explotación está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca y el lugar de realización material de las operaciones, es suficiente para que dichos recibos cumplan los requisitos previstos en la normativa para que la reclamante pueda ejercitar su derecho a la deducción, de acuerdo con el 97.Uno.1º LIVA, y demás normativa de desarrollo, puesto que la modificación así efectuada del defecto formal del que adolecían los documentos no impide la labor de control de la Administración respecto de la gestión del impuesto.
Por lo que, a juicio de este Tribunal, procede admitir como deducibles las compensaciones agrícolas respecto a las cuales el interesado aportó a la Oficina Gestora los correspondientes recibos rectificativos subsanando los defectos advertidos inicialmente.
En consecuencia, procede la anulación de la liquidación impugnada debiendo la Oficina Gestora dictar nueva liquidación en la únicamente se regularicen los motivos que han quedado confirmados por este Tribunal de conformidad con lo expuesto en los Fundamentos de Derecho anteriores.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución.
