Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia
SALA PRIMERA
FECHA: 29 de noviembre de 2019
PROCEDIMIENTO: 30-01070-2017; 30-01601-2017
CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ...
En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación |
F. Inter. |
F. Entra. |
Cuantía (euros) |
Liquidaciones |
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30-01070-2017 |
24/02/2017 |
21/03/2017 |
115.657,21 |
A30...40 A30...50 |
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30-01601-2017 |
24/02/2017 |
21/03/2017 |
74.965,84 |
A30...40 A30...50 |
SEGUNDO.- La primera reclamación se interpone contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección del 12-1-2017, notificado el 27-1-2017 y que se dicta en sustitución del notificado el 22-12-2016, referente a las actas de disconformidad nº A02...74, por IRPF 2011-2012. La segunda reclamación se refiere al acuerdo sancionador .
TERCERO.- Las actas recogen tres aspectos, tras las actuaciones judiciales seguidas en el Juzgado de ...: - Regularización de ganancia patrimonial por la venta de un inmueble a QX SL, determinando la Inspección que hay un sobreprecio no declarado. - Regularización como rendimientos de capital inmobiliario por la indemnización recibida de un arrendatario. - Se dan por ciertos hechos respecto a una venta que se considera simulada que no originan regularización porque se da traslado al Juzgado de Instrucción nº 4 de ...
CUARTO.- El 4-5-2016 se inician las actuaciones inspectoras mediante publicación en el Boletín Oficial del Estado del anuncio de citación para notificación por comparecencia, al amparo del artículo 112 de la Ley 58/2003, General Tributaria, tras varios intentos de notificación que resultaron infructuosos.
En el acuerdo se hace constar entre otras cuestiones:
"De acuerdo con lo dispuesto en el art. 157 LGT y 183 RGAT, mediante comunicación de fecha 27/09/2016, se puso en conocimiento del obligado tributario la apertura del trámite de audiencia previo a la formalización de las actas. El obligado tributario no presenta alegaciones." No consta en el expediente remitido a este Tribunal la notificación de dicha comunicación.
Las actas se formalizan el 14-10-2016 con la incomparecencia de la interesada y se le notifican el 28-10-2016. El 31-10-2016 solicita copia del expediente El 14-11-2016 presenta escrito , que según reconoce el interesado en sus alegaciones es recibida el 18-11-2016, donde vuelve a solicitar copia del expediente y presenta alegaciones señalando que no está de acuerdo con la regularización contenida en el acta, ya que el arrendamiento imputado al ejercicio 2011 ha sido declarado, como se puede comprobar en las declaraciones presentadas, y la ganancia patrimonial por la transmisión del inmueble que se le imputa no se corresponde con la realidad. También menciona la no inclusión en el valor de adquisición de mejoras realizadas, y señala que las manifestaciones que realiza el actuario relativas al inmueble vendido a D. Bu son falsas, subjetivas y sin fundamento alguno.
Existe la siguiente comunicación de fecha 4-11-2018 : Con fecha 31/10/2016 el obligado tributario presenta escrito en el que habiendo sido notificado con fecha 28/10/2016 del acta de Inspección (nº ...74) por el concepto IRPF de los ejercicios 2011/12, y a la vista de no tener conocimiento del desarrollo del expediente solicita copia total del expediente para poder comprobar las actuaciones realizadas y presentar las alegaciones pertinentes.
En relación con la solicitud del obligado tributario de puesta de manifiesto del expediente a fin de que pueda alegar cuanto convenga a su derecho, aunque la normativa que regula el referido trámite (arts. 34.1.l, 99, 156 y 157 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE 18-12-2003) así como los arts. 96 y 183 del R.D. 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE 05/09/2007), no prevé la posibilidad de puesta de manifiesto del expediente en la fase de alegaciones, no obstante, y con la finalidad de no causar indefensión alguna al obligado tributario se procede a la:
PUESTA DE MANIFIESTO DE EXPEDIENTE ELECTRÓNICO
IDENTIFICACIÓN DEL EXPEDIENTE
N.I.F.: ...
Referencia : ...
Axy ... REF: ...
También existe oficio de entrega de expediente electrónico en CD firmado por la interesada, de fecha 22-10-2016. El 16-12-2016 se dicta acuerdo de liquidación que es notificado el 22-12-2016, y el 27-1-2017 se notifica acuerdo de liquidación en sustitución del anterior.
La interesada alega lo que entiende pertinente en defensa de su derecho.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si los actos impugnados se ajustan o no a Derecho.
CUARTO.-
Señala el artículo 157 de la Ley 58/2003, General Tributaria :
"1. Con carácter previo a la firma del acta de disconformidad se concederá trámite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho.
2. Cuando el obligado tributario o su representante no suscriba el acta o manifieste su disconformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección de los tributos, se hará constar expresamente esta circunstancia en el acta, a la que se acompañará un informe del actuario en el que se expongan los fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización.
3. En el plazo de 15 días desde la fecha en que se haya extendido el acta o desde la notificación de la misma, el obligado tributario podrá formular alegaciones ante el órgano competente para liquidar.
4. Antes de dictar el acto de liquidación, el órgano competente podrá acordar la práctica de actuaciones complementarias en los términos que se fijen reglamentariamente.
5. Recibidas las alegaciones, el órgano competente dictará la liquidación que proceda, que será notificada al interesado."
Por otro lado dispone el artículo 183 respecto al trámite de audiencia previo a las actas de inspección:
"Cuando el órgano de inspección considere que se han obtenido los datos y las pruebas necesarios para fundamentar la propuesta de regularización o para considerar correcta la situación tributaria del obligado, se notificará el inicio del trámite de audiencia previo a la formalización de las actas de conformidad o de disconformidad, que se regirá por lo dispuesto en el artículo 96.
En la misma notificación de apertura del trámite de audiencia podrá fijarse el lugar, fecha y hora para la formalización de las actas a que se refiere el artículo 185."
Existe documento de fecha 28-9-2016 que señala:
"En relación con las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas cerca del obligado tributario de referencia, iniciadas mediante comunicación notificada con fecha 05 de mayo de 2016, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2011 y 2012, con el número de expediente indicado, se pone en su conocimiento el inicio del trámite de audiencia al interesado con puesta de manifiesto del expediente por un período de 10 días, a fin de que pueda aportar documentos y alegar cuanto convenga a su derecho, tal y como establecen los arts. 34.1.l, 99, 156 y 157 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE 18- 12-2003) así como los arts. 96 y 183 del R.D. 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE 05/09/2007). En consecuencia se procede a la PUESTA DE MANIFIESTO DE EXPEDIENTE ELECTRÓNICO DEL EXPEDIENTE
N.I.F.: ...
Referencia : ...
COMUNICACIÓN
De acuerdo con los antecedentes que obran en poder de la Administración Tributaria consta Ud como interesado en el tipo de expediente Procedimiento inspector (IFT) con referencia
...
Si lo considera conveniente, podrá visualizar y descargar los documentos electrónicos que componen el expediente electrónico del procedimiento de referencia por Internet comunicando el siguiente código seguro de verificación: "...", en la SEDE ELECTRÓNICA de la Agencia Tributaria (www.agenciatributaria.gob.es):
Todos los trámites
- Otros servicios
- Cotejo de documentos
- Cotejo de documentos electrónicos. Trámites
- Cotejo de documentos mediante código seguro de verificación con certificado y puesta de manifiesto de expedientes electrónicos.
Para la realización de dicha consulta, que estará disponible desde 28-09-2016, es necesario identificarse mediante cualquier sistema admitido por la AEAT en su Sede Electrónica.
Si tiene problemas en la visualización o descarga de algún documento por Internet, podrá dirigirse a la Oficina Gestora del expediente que aparece en la parte superior izquierda de este documento.
Asimismo, se requiere su comparecencia el próximo día 11 de octubre de 2016, a las 09:30 horas, en las oficinas de esta Inspección y ante el actuario arriba mencionado, para proceder a la formalización y firma de las correspondientes actas."
No obstante no consta en el expediente remitido a este Tribunal justificante de la notificación del mismo.
A este respecto hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 112.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria, que establece:
" Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a lo establecido en esta Sección."
Por lo tanto, no se aprecia en este sentido indefensión, habida cuenta además las posteriores contactos con la interesada en relación a la solicitud de copia del expediente, y las alegaciones presentadas, que ponen de manifiesto un conocimiento del mismo. Se sigue analizando a continuación el desarrollo de las actuaciones.
En el acta de disconformidad formalizada el 14-10-2016 y que fue notificada el 28-10-2016 se hace constar:
"Se comunicó al obligado tributario la puesta de manifiesto del expediente y apertura del trámite de audiencia previo a la firma del acta mediante diligencia de 27/09/2016 , para que este alegara lo que conviniere a su derecho (artículos 34.1.l) y 157.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y artículo 96 del R.G.A.T.)."
Y en el acuerdo de liquidación que sustituye al anterior se señala:
"De acuerdo con lo dispuesto en el art. 157 LGT y 183 RGAT, mediante comunicación de fecha 27/09/2016, se puso en conocimiento del obligado tributario la apertura del trámite de audiencia previo a la formalización de las actas. El obligado tributario no presenta alegaciones."
El 31-10-2016, es decir, notificadas las actas, se presenta escrito solicitando la vista del expediente para formular alegaciones. Consta comunicación de fecha 4-11-2016 , que reconoce la interesada haber recibido el 18-11-2016, en la que se le señala:
"Con fecha 31/10/2016 el obligado tributario presenta escrito en el que habiendo sido notificado con fecha 28/10/2016 del acta de Inspección (nº ...74) por el concepto IRPF de los ejercicios 2011/12, y a la vista de no tener conocimiento del desarrollo del expediente solicita copia total del expediente para poder comprobar las actuaciones realizadas y presentar las alegaciones pertinentes.
En relación con la solicitud del obligado tributario de puesta de manifiesto del expediente a fin de que pueda alegar cuanto convenga a su derecho, aunque la normativa que regula el referido trámite (arts. 34.1.l, 99, 156 y 157 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE 18-12-2003) así como los arts. 96 y 183 del R.D. 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE 05/09/2007), no prevé la posibilidad de puesta de manifiesto del expediente en la fase de alegaciones, no obstante, y con la finalidad de no causar indefensión alguna al obligado tributario se procede a la: PUESTA DE MANIFIESTO DE EXPEDIENTE ELECTRÓNICO..."
El 14-11-2016 presenta escrito reiterando la solicitud de puesta de manifiesto del expediente, y realiza unas alegaciones señalando que las ampliará cuando acceda al expediente.
Consta oficio de entrega de expediente electrónico en CD firmado por la interesada el 22-11-2016 , haciendo constar junto a la firma " 10 días"
Presenta escrito el 7-12-2016 en el que señala que no ha podido tener acceso al CD, no obstante acompaña alegaciones, que se resumen en:
Respecto al aumento del precio de adquisición para calcular la ganancia patrimonial por gastos, inversiones y mejoras efectuadas, aporta informe de la ´Policía Local en el que se manifiesta que el inmueble era una antigua discoteca llamada ..., pasando a ser un restaurante y un local independiente.
Informe de disciplina urbanística a nombre de Axy de 22-11-2007, donde se indican las licencias de obras solicitadas y aprobadas para ejecución de obra, no suficientes para elementos estructurales, posteriormente se presentó proyectos y solicitudes obra mayor.
Informe de arquitecto técnoco director de la obra en el que se especifica la cuantía total de gastos sin incluir menajes ni maquinaria para la adecuación del local ( 226.299,34 euros)
Fotografías del local reformado
QUINTO.-
El artículo 188 de la LGT establece en cuanto a la tramitación de las actas de disconformidad:
"1. Cuando el obligado tributario se niegue a suscribir el acta, la suscriba pero no preste su conformidad a las propuestas de regularización y de liquidación contenidas en el acta o no comparezca en la fecha señalada para la firma de las actas, se formalizará un acta de disconformidad, en la que se hará constar el derecho del obligado tributario a presentar las alegaciones que considere oportunas dentro del plazo de los 15 días, contados a partir del día siguiente al de la fecha en que se haya producido la negativa a suscribir, se haya suscrito o, si no se ha comparecido, se haya notificado el acta.
2. En el acta de disconformidad se expresarán con el detalle que sea preciso los hechos y fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización. Los fundamentos de derecho serán además objeto de desarrollo en un informe ampliatorio que se entregará al obligado tributario de forma conjunta con el acta.
También se recogerá en el acta de forma expresa la disconformidad manifestada por el obligado tributario o las circunstancias que determinan su tramitación como acta de disconformidad, sin perjuicio de que en su momento pueda alegar cuanto convenga a su derecho.
3. Una vez recibidas las alegaciones formuladas por el obligado tributario o concluido el plazo para su presentación, el órgano competente para liquidar, a la vista del acta, del informe y de las alegaciones en su caso presentadas, dictará el acto administrativo que corresponda que deberá ser notificado.
Si el órgano competente para liquidar acordase la rectificación de la propuesta contenida en el acta por considerar que en ella ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y dicha rectificación afectase a cuestiones no alegadas por el obligado tributario, notificará el acuerdo de rectificación para que en el plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, efectúe alegaciones y manifieste su conformidad o disconformidad con la nueva propuesta formulada en el acuerdo de rectificación. Transcurrido dicho plazo se dictará la liquidación que corresponda, que deberá ser notificada.
4. El órgano competente para liquidar podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos. Dicho acuerdo se notificará al obligado tributario y se procederá de la siguiente forma:
a) Si como consecuencia de las actuaciones complementarias se considera necesario modificar la propuesta de liquidación se dejará sin efecto el acta incoada y se formalizará una nueva acta que sustituirá a todos los efectos a la anterior y se tramitará según corresponda.
b) Si se mantiene la propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad, se concederá al obligado tributario un plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para la puesta de manifiesto del expediente y la formulación de las alegaciones que estime oportunas. Una vez recibidas las alegaciones o concluido el plazo para su realización, el órgano competente para liquidar dictará el acto administrativo que corresponda que deberá ser notificado."
Respecto a la validez del segundo acuerdo de liquidación que se dicta en sustitución del anterior, señala la Sentencia nº ... Tribunal Supremo de 12-12-2017 :
"El hecho de que se dictase un primer acuerdo de liquidación sin tener en cuenta las alegaciones del contribuyente no convierte al segundo (que corrige esa omisión) en inexistente o ajeno al procedimiento inspector. Cualquiera que sea la calificación jurídica que se otorgue al segundo acuerdo lo cierto es que éste es el finalizador del procedimiento de inspección, el que lo resuelve, el que abre al interesado la vía impugnatoria correspondiente y el que, en fin, determina el dies ad quem del cómputo del plazo de duración de las actuaciones de comprobación. "
SEXTO.-
Respecto al fondo del asunto, en primer lugar, es preciso señalar que este Tribunal entiende ajustada a Derecho la determinación del valor de transmisión del inmueble vendido a QX, tras analizar los datos obrantes en el expediente, y sin que se hayan aportado documentación o pruebas en contra de dicho criterio por parte de la interesada ante este Tribunal.
Nada se objeta tampoco respecto a las actuaciones que se manifiestan remitidas al Juzgado referidas a la venta realizada que se considera simulada por parte de la Inspección.
Respecto a los rendimientos de capital inmobiliario regularizados, es preciso señalar lo establecido por la Ley 35/2006, de IRPF en su artículo 14 respecto a la imputación temporal:
"1. Regla general.
Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.
2. Reglas especiales.
a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza"
Vista la documentación obrante en el expediente, este Tribunal entiende como la Inspección, que existe Sentencia que adquiere firmeza en 2011 en la que se reconoce el derecho a percibir por la interesada cierta cantidad, de parte del arrendatario que había incurrido en impago de las cantidades previstas contractualmente, por lo que como establece la norma, sin discutirse por el interesado su cobro, corresponde imputarlas al ejercicio 2011, no justificándose la declaración en ejercicios anteriores.
Por último, hay que analizar las pretensiones de la interesada que se centran en que se reconozca un mayor valor de adquisición al inmueble que transmite a QX, a los efectos de calcular la ganancia patrimonial, y ello en concepto de gastos, inversiones y mejoras.
En el acuerdo de liquidación impugnado se señala por la Inspección:
"En lo que se refiere al valor de adquisición, el obligado tributario cuestiona que, el procedimiento inspector no es correcto, ya que no se han tenido en cuenta las mejoras y reformas acometidas en dicho inmueble. Sin embargo, de la documentación que obra en el expediente así como de la aportada ahora en fase de alegaciones, no consta que en la construcción del restaurante ni de las oficinas donde se gestionaban las sociedades promotoras del marido de Doña Axy, esta última sufragase importe alguno. No se cuestiona por la inspección que las obras efectivamente se hayan realizado. Lo que se pone de manifiesto es que dichas obras no han sido sufragadas por Doña Axy y en este sentido hay que destacar que no ha aportado justificación de dichas manifestaciones a pesar de haber dispuesto de dicha posibilidad en el curso de las actuaciones inspectoras, en el plazo de puesta de manifiesto y posteriormente, en el plazo abierto tras la solicitud presentada por el obligado tributario el 14/11/2016".
Es preciso tener en cuenta lo que establece el artículo 35 de la Ley 35/2006, de IRPF respecto a las transmisiones a título oneroso:
"1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones".
En este sentido, hay que precisar que a los efectos de inversiones y mejoras, lo relevante es determinar su existencia real y su valoración, sin que necesariamente hayan tenido que ser sufragadas por el adquirente, para lo que habrá de valorar las pruebas aportadas.
Analizando el curso de la comprobación se pone de manifiesto que el inicio de la misma se produce mediante publicación de la citación para notificación por comparecencia, que aunque realizada conforme a Derecho, una vez analizados los intentos de notificación que acredita la Inspección, conlleva que sea lógico que no comparezca la interesada en la fecha que se le señala, permitiendo por otro lado, y al amparo del artículo 112.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria, como se ha señalado anteriormente, que no sea obligatoria la notificación del trámite de audiencia previo a las actas. Por otro lado, las actas sí se notifican en mano, fecha a partir de la cual la interesada solicita la visualización del expediente para poder alegar. Por ello, el hecho de que se presente documentación para intentar acreditar las inversiones y mejoras efectuadas y los gastos incurridos y que formen parte del valor de adquisición, no se considera como una pretensión efectuada con excesiva demora por parte de la interesada, y por otro lado, no se considera motivada la desestimación de dicha pretensión que se realiza por parte de la Inspección en el acuerdo de liquidación.
Hay que tener en cuenta además que en la comunicación de inicio se hacía constar:
"Escritura de fecha 27/7/12, nº protocolo ... del Notario D. ... por la que se vende un inmueble a la mercantil QX SL, CIF .... Deberá aportar todo tipo de documentos relacionados con dicha compraventa, contratos privados, tanto con usted , como con otras empresas y/o personas vinculadas."
Por tanto, y teniendo en cuenta que la regularización iba enfocada a imputar un mayor valor de transmisión resultante de las actuaciones realizadas en sede judicial, no se requiere la acreditación específica del valor de adquisición, independientemente de que al ser una aspecto que beneficie al interesado, recaiga sobre él la carga de la prueba.
SÉPTIMO.-
Teniendo presente también que ante este Tribunal se han presentado más documentos y pruebas en defensa de su derecho, estando vedada la labor de comprobación para los órganos revisores, y no advirtiendo abuso por parte de la interesada, se entiende ajustado a Derecho, anular el acto impugnado y retrotraer las actuaciones al momento anterior al acuerdo de liquidación para que éste se dicte de forma motivada y teniendo en cuenta la documentación aportada, previos los requerimientos que se entiendan oportunos, de acuerdo con las premisas señaladas en el antecedente de Derecho anterior.
OCTAVO.-
Procede por tanto anular la sanción.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación, anulando los actos impugnados, y acordando la retroacción de actuaciones, en los términos señalados en la presente resolución.
