Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid
SALA SEGUNDA
FECHA: 11 de febrero de 2019
PROCEDIMIENTO: 28-03902-2015; 28-03910-2015
CONCEPTO: IMP.ESP. SOBRE DETERM. MEDIOS DE TRANSPORTE. IEDMT
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Ax... - NIF ...
DOMICILIO: CALLE ...(MADRID)
En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación |
F. Inter. |
F. Entra. |
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28-03902-2015 |
17/02/2015 |
21/02/2015 |
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28-03910-2015 |
17/02/2015 |
21/02/2015 |
Las anteriores reclamaciones se han interpuesto frente a los siguientes actos administrativos dictados por la Dependencia Regional de Aduanas e II.EE. de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria:
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Resolución desestimatoria del recurso de reposición nº ..., promovido contra el acuerdo de liquidación nº ..., derivado del acta de disconformidad nº A02-..., por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte (IEDMT), del que resulta una deuda tributaria de 9.920,34 euros, siendo ésta la cuantía de la reclamación.
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Resolución desestimatoria del recurso de reposición nº ..., promovido contra el acuerdo sancionador nº ..., que tiene su causa en el anterior acuerdo de liquidación, en el que se impone una sanción por importe de 4.515,62 euros.
SEGUNDO.-
Con fecha 18/06/2014, la Inspección de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid formalizó al obligado tributario acta de disconformidad nº A02-..., relativa al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, períodos 2010 al 2013, correspondiente al vehículo matriculado a su nombre con nº de chasis ...y matrícula .... La propuesta de liquidación contenida en el acta deriva del incumplimiento del requisito de "uso exclusivo por persona minusválida" del vehículo, al que se ha concedido por la Administración la exención a que se refiere el artículo 66.1 d) de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales. Dicha propuesta fue confirmada por el Jefe de la Dependencia Regional Adjunto de Aduanas e II.EE mediante acuerdo de liquidación de fecha 30/10/2014.
Frenta a dicho acuerdo de liquidación, el obligado tributario interpuso recurso de reposición alegando, en síntesis, que la utilización esporádica y puntual durante unos días del vehículo por un tercero no es prueba de que el vehículo no sea propiedad y de uso exclusivo del contribuyente y que la Administración, "de forma absolutamente improcedente, basa sus argumentos en subjetivas sospechas y presunciones, que han sido desvirtuadas por las sucesivas y abundantes pruebas aportadas". Con fecha 19/01/2015, se notificó al obligado tributario la resolución desestimatoria del indicado recurso de reposición, que constituye el objeto de la presente reclamación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
CUARTO.-
Las cuestión planteada por la reclamante, sobre la que debe pronunciarse este Tribunal, se refiere al cumplimiento de los requisitos a que se condiciona la exención establecida en la letra d) del artículo 66.1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, en los siguientes términos:
"Artículo 66. Exenciones, devoluciones y reducciones.
1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva de los siguientes medios de transporte:
(...)
d) Los vehículos automóviles matriculados a nombre de minusválidos para su uso exclusivo, siempre que concurran los siguientes requisitos:
1.º Que hayan transcurrido al menos cuatro años desde la matriculación de otro vehículo en análogas condiciones. No obstante, este requisito no se exigirá en supuestos de siniestro total de los vehículos, debidamente acreditado.
2.º Que no sean objeto de una transmisión posterior por actos "inter vivos" durante el plazo de los cuatro años siguientes a la fecha de su matriculación."
En concreto, la Inspección deniega la exención por entender incumplido el requisito de utilización exclusiva por la persona minusválida del vehículo matriculado a su nombre.
QUINTO.-
Este Tribunal no desconoce el reiterado criterio de la Dirección General de Tributos (entre otras, consultas vinculantes V3338-14 y V3153-18) consistente en que, en el caso de que el vehículo matriculado a nombre de la persona con minusvalía, se destinara, aunque fuera de una forma ocasional, a un uso diferente del uso exclusivo de la persona con minusvalía, se incumpliría la condición fundamental establecida en el artículo 66.1.d) de la Ley 38/1992 para poder obtener la exención y se produciría una modificación de las circunstancias del supuesto de exención, lo que daría lugar a la autoliquidación y pago del impuesto.
Dicho criterio, expuesto en términos absolutos por la Dirección General de Tributos en las consultas indicadas, ha sido matizado por la jurisdicción contencioso-administrativa. Es de destacar la Sentencia nº 485/2005, del Tribunal Superior de Justicia (en adelante TSJ) de Asturias, de 12/04/2005, por el esmerado análisis que realiza de la cuestión controvertida:
"Como punto de partida, debe señalarse que es evidente que en la sociedad moderna el empleo de un medio de transporte, como es el automóvil, se presenta como uno de los más eficaces medios para la adecuada integración del minusválido en la sociedad, permitiéndole la superación de barreras que, de otro modo, pueden dificultar o, incluso, impedir tal integración. Esta integración, en lo que ahora nos ocupa, no se muestra como el único beneficio que para una persona discapacitada se deriva de la tenencia a su disposición de un medio de transporte propio, puesto que ésta llega a representar una mejor calidad de vida, por la vía del empleo de tal vehículo a favor de las necesidades propias de quien padece limitaciones físicas o psíquicas que no aquejan a la generalidad de los ciudadanos. El legislador se muestra sensible a tal necesidad y aplica medidas de incentivo fiscal, tendentes a favorecer el acceso de tales personas a la tenencia de aquellos medios, incardinándose en dicha política la exención del impuesto de matriculación prevista en el artículo 66.
Partiendo de estas consideraciones, se ha de convenir en que no puede admitirse que por uso exclusivo del vehículo por el minusválido se entienda el que el mismo deba encontrarse a bordo en todo caso que aquél sea utilizado, puesto que en determinadas circunstancias el interés de éste puede precisar que el turismo sea empleado sin su presencia, por lo que la aplicación de criterio restrictivo llevaría a impedir la efectiva realización del fin buscado con la exención.
Ciertamente, la admisión del uso del vehículo por terceros y en ausencia del discapacitado puede dar lugar a actuaciones fraudulentas, cuya comprobación y, en su caso, sanción resulte difícil, pero no cabe sacrificar a una pretendida seguridad jurídica los propios fines de la norma, buscando una aplicación reduccionista del concepto de uso exclusivo por el minusválido, que haga inviable el goce del beneficio fiscal por parte de quien, reuniendo los requisitos para disfrutar de tal incentivo, no puede asumir la restricción en el empleo del vehículo que, de facto, se deriva del criterio sostenido por la administración tributaria, avocándolo a la compra sujeta al régimen general de tributación por matriculación de vehículo a motor.
Lo anteriormente señalado lo es para la mejor comprensión de la valoración que se hace de la actuación de la recurrente, pues el hecho de que el concepto de uso exclusivo que se propugne sea el ya señalado, no quiere decir que cualquier uso del vehículo pueda acomodarse a las exigencias del art. 66.d) LIES. La propia dicción de la norma está planteando la existencia de una restricción y de una vinculación del uso a las necesidades propias del minusválido, las cuales, como ya se ha dicho, podrán verse satisfechas por un uso por tercero y en su ausencia, sin que tal satisfacción permita que, una vez lograda la misma, el vehículo pueda destinarse a otros menesteres que no sean estrictamente coincidentes con aquella satisfacción. Este fin es el objeto, y también la limitación lógica, del uso del vehículo, y lo que salga del mismo implica un incumplimiento de los presupuestos de la exención que priva del derecho a gozar del mismo y que, en caso de haberla obtenido, obliga al correspondiente reintegro.
Así las cosas el objeto del recurso se ha de centrar en si el uso dado por la recurrente se acomoda o no a esa concepción flexible, pero no lata, del art. 66.d) LIES. La respuesta ha de ser negativa. (...)
Este TEAR está plenamente conforme con los anteriores criterios contenidos en la indicada sentencia, con los que se trata de delimitar el concepto "uso exclusivo" a efectos de la exención del vehículo:
1º) La dicción legal no permite cualquier uso del vehículo.
2º) Deben evitarse interpretaciones restringidas que impidan la efectiva realización del fin buscado por la exención.
3º) Por uso exclusivo no debe entenderse que el minusválido deba encontrarse a bordo en todo caso.
4º) Por uso exclusivo debe entenderse que el vehículo se utilice siempre en interés del minusválido, se encuentre éste a bordo o no.
5º) Cualquier otro uso del vehículo implica un incumplimiento de los presupuestos de la exención que priva del derecho a su aplicación.
SEXTO.-
Estamos, por tanto, ante una cuestión de prueba, que habrá de resolverse atendiendo a las circunstancias concretas de cada expediente. La regulación básica de carga de la prueba en el ámbito tributario se encuentra en el artículo 105 de la Ley 58/2003 (LGT), según el cual en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo (que tiene como precedente el artículo 114 de la Ley 230/1963). Han sido reiterados los pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. Lo anterior obviamente ha de conjugarse con la normalidad y facilidad probatoria, de manera que se tenga en cuenta cuál es la parte más próxima a las fuentes de prueba y a la que resulta más fácil la demostración de los hechos controvertidos. Además, en la vía económico-administrativa rige el principio de interés de la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario mediante algún tipo de ficción o presunción.
SÉPTIMO.-
En el presente caso, la Inspección considera incumplido el requisito de "uso exclusivo" del vehículo por el minusválido en base a las siguientes circunstancias:
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El tomador del seguro del vehículo y quien consta como conductor principal es Don Ax... y como conductor autorizado aparece Don FX..., hijo de éste. Ambos comparten domicilio fiscal con Doña Gx..., hija del obligado tributario.
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Los recibos de la prima del seguro del vehículo están domiciliados en una cuenta bancaria cuya titularidad corresponde a Doña Gx..., hija del obligado tributario y a Don Fx....
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Los kilómetros recorridos desde la matriculación del vehículo son 65.038, a pesar de que el obligado tributario dispone de otro vehículo. Ello, a juicio de la Inspección, excede del normal uso del vehículo por una persona de las características que resultan del documento de calificación de la minusvalía.
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El obligado tributario no aporta justificación alguna de haber asumido gastos relacionados con el vehículo (combustible, parking, repuestos, revisiones, etc.).
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Informe del Servicio de Vigilancia Aduanera de 07/11/2013, en el que se hace constar que el vehículo es utilizado por Don Fx..., sin que se observara a Don Ax..., como usuario o acompañante del mismo. El vehículo se ha localizado en varias ocasiones en un parking de un centro comercial donde Don Fx... desarrolla negocios, siendo el punto de origen/destino de desplazamientos desde el domicilio particular de D. Fx....
La Inspección considera que las anteriores circunstancias son indicios suficientes para apreciar una utilización simultánea o alternativa del vehículo para fines ajenos al objeto de la exención.
A lo anterior debemos añadir que el propio reclamante reconoce en su escrito de alegaciones, que el vehículo fue utilizado por su yerno para fines ajenos al interés del obligado tributario, pero que se trata de una cesión puntual del vehículo derivada de una avería producida en el vehículo propiedad de D. FX....
En consecuencia, este TEAR debe confirmar la regularización practicada por la Inspección, pues existen indicios suficientes para sostener que ha existido una utilización simultánea o alternativa del vehículo para fines ajenos al interés del obligado tributario, es decir, para fines ajenos al objeto propio de la exención, lo que constituye un incumplimiento de sus presupuestos y priva al obligado tributario del derecho a su aplicación.
Procede, por tanto, desestimar la reclamación nº 28/3902/2015.
OCTAVO.-
Por lo que se refiere al expediente sancionador, la cuestión básica que se plantea consiste en determinar si se encuentra correctamente motivado y, en concreto, si se ha acreditado por la Administración de forma suficiente la culpabilidad que, siquiera en grado de negligencia, debe concurrir en el sujeto infractor conforme a lo dispuesto en los artículos 179 y 183 de la LGT.
A este respecto, como ha señalado este Tribunal Regional (TEAR) en numerosas resoluciones, la Administración es la que debe probar la culpabilidad del sujeto infractor, sin que sea éste el que deba probar su inocencia y, por ello, en el procedimiento deben cumplirse una serie de garantías. En especial, la resolución sancionadora debe motivarse de forma suficiente, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 22 y 24 del Reglamento general del régimen sancionador tributario, aprobado por el Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre.
Respecto a la acreditación de la culpabilidad en el acuerdo sancionador mediante la correspondiente motivación de éste, reiteradas sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid vienen exigiendo, desde hace muchos años, la necesidad de que la resolución sancionadora deba contener mención (mención que debe ser en todo caso "suficiente"), que ilustre sobre los hechos determinantes de la sanción, añadiendo que no basta con una mera descripción del hecho limitada a reproducir los términos en que la norma tributaria define la infracción, sino que además debe contener elementos que permitan calibrar el grado de culpabilidad del sujeto infractor respecto de la infracción que se le imputa. No pueden interpretarse las normas de otro modo, a la vista de la doctrina establecida por el Tribunal Constitucional así como por la jurisprudencia del Tribunal Supremo.
El Tribunal Superior de Justicia de Madrid, también en reiteradas sentencias, ha manifestado que no basta acudir a fórmulas genéricas, del estilo consistente en expresar que se ha producido el supuesto tipificado en la Ley como infracción, sin que puedan apreciarse causas de exoneración de la responsabilidad, pues en dichos casos no se recogen las pautas de individualización al caso concreto, de modo que carecen de auténtica motivación al no aportar ningún dato que avale la conclusión que sostienen, olvidando que no corresponde al supuesto infractor probar su inocencia, por lo que en tales casos no está acreditada la concurrencia del elemento esencial para imponer la sanción recurrida, que debe ser anulada y dejada sin efecto, con las consecuencia inherentes a tal declaración.
En el mismo sentido el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que vincula a este TEAR y al resto de la Administración tributaria de acuerdo con los artículos 239.8 y 242.4 de la LGT, en la resolución de 18-02-2016 (7036/2015) unifica criterio en el sentido de que la utilización de la expresión "analizadas las circunstancias concurrentes la conducta del obligado tributario ha sido negligente sin que se aprecie ninguna causa de exoneración de la responsabilidad" no supone motivar suficientemente el elemento subjetivo de la culpabilidad en una resolución sancionadora; bien al contrario, resulta una fórmula generalizada y estereotipada que no es motivación suficiente para apreciar la culpabilidad del presunto infractor. El citado TEAC rechaza cualquier automatismo, de tal forma que los elementos objetivos del tipo infractor han de darse como elemento necesario, pero no suficiente. Pero el que exista el elemento subjetivo de la culpabilidad ha de hacerse patente en el procedimiento sancionador mediante la motivación. Hasta tal punto se es exigente, que una motivación basada en juicios de valor o fórmulas generalizadas, ni siquiera es subsanable, siendo criterio del TEAC que, una vez anulada una sanción por resolución o sentencia por falta de motivación, al tratarse de un elemento esencial, le queda vedado a la Administración el inicio de un nuevo procedimiento sancionador. Por ello, los elementos fácticos y jurídicos en los que la Administración fundamente la existencia de la culpabilidad deben constar en el expediente sancionador y en el propio acuerdo sancionador, sin que resulte admisible intentar acreditar su existencia por remisión a los hechos que resulten acreditados en el expediente de regularización de la deuda o a otros documentos distintos del expediente sancionador diferentes de la propia resolución sancionadora. Así se han manifestado, entre otras, las resoluciones del TEAC de 07-06-2011 (01013/2009), 23-01-204 (02318/2011) y 21-05-2015 (01564/2012).
En el caso concreto, en la resolución sancionadora la imputación de responsabilidad subjetiva se justifica en los siguientes términos:
RESPONSABILIDAD.
A efectos del artículo 179 de la Ley 58/2003, se considera a Don Antonio Morcillo Rodríguez responsable de los hechos constitutivos de la infracción tributaria, teniendo en cuenta lo siguiente:
Como se ha señalado, de acuerdo con el artículo 183 de la Ley 58/2003 las infracciones tributarias son sancionables cuando concurra culpa con cualquier grado de negligencia. La culpa se produce cuando las acciones se realizan sin la diligencia debida o el cuidado necesario y producen un resultado prohibido. La culpa supone por ello la omisión del cuidado y atención que cualquier persona debe poner de ordinario al ejecutar un hecho. La resolución del TEAC de 10-2-2000 (R.G. 5012/1999, 5013/1999 y 5014/1999, acumulados) y la resolución del TEAC de 23-2-2000 (R.G. 8381/1998) establecen que la negligencia "no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma".
Como indica el Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª) en Sentencia núm. 736/2003 de 15 septiembre se estima que concurre en la conducta el elemento de culpabilidad, cuanto menos en su grado de simple negligencia, exigible para la declaración de la infracción e imposición de la sanción "al apreciarse en su actuación un descuido o actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma".
El Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 1ª) en Sentencia núm. 530/2007 de 17 mayo señala que "conforme al art. 1104 del Código civil hay que considerar como actuación negligente aquella que no se adecua a la naturaleza de la obligación y no corresponda a las circunstancias de las personas, del tiempo y lugar. Tratándose de un ordenado contribuyente, se concreta en que una actuación diligente es la que le obliga forzosamente a conocer las declaraciones que tiene que presentar y a repasar si las mismas se han presentado".
Pues bien, a la hora de valorar la concurrencia del elemento subjetivo de la sanción y la posible concurrencia de interpretaciones diferentes de la norma, lo primero que debe señalarse es que la redacción de la norma es clara sin que quepa duda o interpretación distinta en cuanto a que para beneficiarse de la exención se exige la EXCLUSIVIDAD en el uso del vehículo por parte de la persona minusválida a cuyo nombre se matricula.
Sin embargo los hechos anteriormente señalados acreditan que desde un comienzo se conoce perfectamente que el vehículo INFINITY FX37 adquirido por 63.133 euros no se va a destinar exclusivamente a los desplazamientos de una persona minusválida.
Siendo así, el interesado era plenamente conocedor del incumplimiento de los requisitos a que se condiciona la exención pese a lo cual se benefició de forma intencionada de la misma. En efecto, los hechos acreditados en el expediente son claramente indicativos a juicio de esta Jefatura de que consciente y voluntariamente se ha matriculado un vehículo de alta gama a nombre de una persona minusválida con el fin de evitar la elevada tributación que normalmente correspondería a este tipo de vehículos de alta gama.
En efecto, cuando una persona decide adquirir un vehículo automóvil debe, como regla general, pagar el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Sin embargo en el caso presente, para evitar tener que pagar dicho Impuesto, se ha matriculado un INFINITY FX37 declarando que el mismo se va a destinar con carácter exclusivo a los desplazamientos de una persona minusválida cuando los hechos expuestos demuestran que se conoce perfectamente que ese no va a ser el fin EXCLUSIVO DEL MISMO.
Por todo lo expuesto se estima que el INFINITY FX37 objeto del expediente ha sido utilizado de forma consciente y voluntaria en fines distintos del desplazamiento de la persona minusválida, concurriendo de forma evidente el elemento de culpabilidad necesario para la imposición de la sanción.
Del anterior acuerdo resulta que la Administración tributaria considera justificada su apreciación de culpabilidad por la claridad de la norma que ha sido manifiestamente vulnerada por el reclamante. Dicha claridad, a juicio de la Administración, resulta del término legal "uso exclusivo" contenido en el artículo 66.1.d) de la Ley 38/1992. Sin embargo, tal y como hemos señalado en la presente resolución, el término legal "uso exclusivo" ha sido matizado por la jurisdicción contencioso administrativa, de forma que su aplicación no debe ser tan restrictiva que impida la efectiva realización del fin buscado por la exención.
En concreto, el TSJ de Asturias, en su sentencia nº 485/2005, de 12/04/2005, señalaba:
Ciertamente, la admisión del uso del vehículo por terceros y en ausencia del discapacitado puede dar lugar a actuaciones fraudulentas, cuya comprobación y, en su caso, sanción resulte difícil, pero no cabe sacrificar a una pretendida seguridad jurídica los propios fines de la norma, buscando una aplicación reduccionista del concepto de uso exclusivo por el minusválido, que haga inviable el goce del beneficio fiscal por parte de quien, reuniendo los requisitos para disfrutar de tal incentivo, no puede asumir la restricción en el empleo del vehículo que, de facto, se deriva del criterio sostenido por la administración tributaria, avocándolo a la compra sujeta al régimen general de tributación por matriculación de vehículo a motor.
Efectivamente, el reclamante ha perdido el derecho a la exención al ceder su vehículo, aunque sea de forma puntual, para su utilización para fines ajenos al interés del propio reclamante, pero este TEAR, por un lado, no aprecia la concurrencia de circunstancias fraudulentas y, por otro, no considera suficientemente justificada la apreciación de culpabilidad fundamentada exclusivamente en la existencia de una cesión puntual del vehículo para fines ajenos al interés del obligado tributario, por lo que procede anular el acuerdo sancionador impugnado.
Procede, por tanto, estimar la reclamación nº 28/3910/2015.
NOVENO.-
Como recapitulación, este Tribunal reitera que la reclamación número 28-03902-2015 se desestima y la reclamación número 28-3910-2015 se estima, sin perjuicio de que en la posterior decisión o fallo se haga mención en singular a la presente reclamación, al haberse producido la acumulación.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución.
