Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia
Pleno
FECHA: 19 de diciembre de 2019
PROCEDIMIENTO: 15-05730-2017; 15-07209-2017
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: X SL - NIF ...
REPRESENTANTE: ... - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En La Coruña , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación interpuesta por X SL contra el acuerdo de liquidación relativo al IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO EJERCICIO 2016 PERIODOS 3T y 4T, derivado del Acta de disconformidad nº referencia A02-...84, emitido por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Galicia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El 21/04/2017, X SL recibe comunicación de inicio de actuaciones inspectoras, en relación con los siguientes conceptos y periodos: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO, PERÍODO 2016; con alcance parcial, limitándose a constatar que el contenido de la declaración, autoliquidación o solicitud presentada se ajusta formalmente a lo anotado en la contabilidad, registros y justificantes contables o extracontables del obligado tributario, sin perjuicio de la posterior comprobación completa de su situación tributaria. No obstante, con posterioridad mediante comunicación notificada al obligado tributario en fecha 19/06/2017, las actuaciones anteriores se amplían para el mismo concepto y período a la comprobación de la posible aplicación de la Regla de Prorrata.
SEGUNDO.-
El 20/07/2017 se formalizó acta de disconformidad, A02-...41 consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación realizadas.
TERCERO.-
El 01/09/2017 recibe acuerdo de liquidación provisional, que confirma la propuesta en el acta. En dicho acuerdo se manifiesta entre otros aspectos que:
" En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación se han puesto de manifiesto los siguientes hechos, que se describen en el Acta incoada, conjuntamente con los motivos de regularización, de la siguiente manera:
<< Los datos declarados se modifican por estos motivos:
- Ha considerado como deducibles cuotas por importe de 4.008,47 euros en el 3T de 2016 y 2.556,26 en el 4T de 2016 derivadas de facturas emitidas a persona distinta del obligado tributario. Dichas cuotas no pueden considerarse como deducibles, artículo 92 de la Ley 37/1992, porque no se han soportado por el obligado tributario.
- El obligado tributario ejerce las actividades de venta y reparación de vehículos, actividad sujeta y no exenta al I.V.A., con un volumen de operaciones de 1.939.686,89 euros, y la de intermediación financiera, actividad sujeta y exenta al Impuesto, artículo 20.Uno. 18. c) y m) de la Ley 37/1992, con un volumen de operaciones de 65.366,70 euros.
El artículo 94 de la Ley del Impuesto establece que los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor añadido en la medida en que los bienes o servicios cuya adquisición determinan el derecho a la deducción se utilicen por el sujeto pasivo en entregas de bienes y prestación de servicios sujetas y no exentas del citado Impuesto.
El artículo 102 de la Ley 37/1992 determina que cuando el sujeto pasivo efectúe entregas de bienes o prestación de servicios que originen el derecho a la deducción y otras que no habiliten para el ejercicio de dicho derecho, será de aplicación la regla de prorrata.
El artículo 103 del citado Texto Legal establece dos tipos de prorrata, la prorrata general y la prorrata especial. Dicha prorrata especial se aplicará cuando el sujeto pasivo opte por la aplicación de dicha regla o cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 10 por ciento o más del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.
En este caso no se dan las circunstancias para la aplicación de la regla de prorrata especial por lo que procede la aplicación de la regla de prorrata general. Para la determinar el porcentaje de deducción, artículo 104.Dos de la Ley 37/1992, se multiplica por 100 el resultante de una fracción en la que figura en el numerador el importe de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, 1.939.686,89 euros, y en el denominador el importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios, 2.005.053,59 euros. El porcentaje resultante es 96,74 por ciento que se redondea a la unidad superior, artículo 104.Dos de la Ley 37/1992, y resulta un porcentaje de deducción del 97 por ciento. Para la determinación del porcentaje de deducción no se computará en ninguno de los dos términos de la relación el importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo, artículo 104.Tres.4º de la Ley 37/1992, no obstante, la actividad de intermediación financiera del sujeto pasivo no es ocasional sino habitual, basta con observar el número de facturas emitidas a Z... E.F.C. S.A. y el importe de las emitidas a BANCO K S.A. y a M... S.L que claramente recogen distintas operaciones de financiación, por lo que no debe ser excluida de la prorrata (art.104.Tres.4º), y aunque tenga porcentaje de deducción bien distinto respecto de la de venta y reparación de coches y repuestos, y sea actividad clasificada en grupo diferente del C.N.A.E., no debe reputarse "distinta" a los efectos de crear un sector diferenciado de actividad en el sentido del art. 9.1º de la Ley, ya que, según éste, no se reputará distinta la actividad accesoria a otra cuando, en el año precedente, su volumen de operaciones no excediera del 15 por 100 del de esta última y, además, contribuya a su realización, circunstancias ambas claramente concurrentes en este caso: el volumen apenas supera el 3% y es labor accesoria que claramente contribuye a la realización de las ventas de coches. En el ejercicio anterior no ejerció actividad alguna.
Por todo lo expuesto procede minorar las cuotas deducibles declaradas en el 3T en 4.008,47 euros y 2.556,26 en el 4T por no haber sido soportadas por el obligado tributario y en 15.742,45 euros en el 4T por aplicación de la regla de prorrata, resultando unas cuotas deducibles de 350,30 euros en el 1T, 90,63 euros en el 2T, 138.517,09 euros en el 3T y 370.047,70 euros en el 4T. >>
(...)Segundo.- Cuestiones que plantea el expediente: Este expediente plantea dos cuestiones fundamentales:
1.- No deducibilidad de de cuotas por importe de 4.008,47 euros en el 3T de 2016 y 2.556,26 euros en el 4T de 2016, derivadas de facturas emitidas a persona distinta del obligado tributario.
No constan alegaciones del obligado e este respecto, estimándose correctos los fundamentos jurídicos aplicados, así como los cálculos realizados.
2.- Procedencia de la aplicación de la regla de prorrata.
El obligado tributario ejerce las actividades de venta y reparación de vehículos, actividad sujeta y no exenta al I.V.A., y la de intermediación financiera que considera actividad sujeta y exenta al Impuesto, artículo 20.Uno. 18. c) y m) de la LIVA. La regla de prorrata, así como sus modalidades general y especial, se encuentran reguladas en los arts. 102 y ss. De la LIVA. El art. 102 dispone en su apartado Uno: "Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho."
En cuanto a las clases de prorrata y criterios de aplicación, el art. 103 establece: "Uno. La regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación: general y especial. La regla de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias indicadas en el apartado siguiente. Dos. La regla de prorrata especial será aplicable en los siguientes supuestos:
1.º Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de dicha regla en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.
2.º Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 10 por ciento o más del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial."
La prorrata general se encuentra regulada en el art. 104 de la LIVA, estableciendo el apartado tres que para la determinación del porcentaje de deducción no se computarán en ninguno de los términos de la relación el importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
La Dirección General de Tributos en consulta vinculante V2497-10 expone que la habitualidad en la realización de operaciones financieras viene determinada por la realización continuada, es decir, por la práctica ordinaria y frecuente de tales operaciones, lo que se entiende cumplido cuando el número de operaciones es suficientemente elevado o cuando es menor pero la magnitud y periodicidad de los ingresos es tal que su significado económico es equivalente al de un número de operaciones mayor con un importe menor para cada una de ellas.
En el caso que nos ocupa, la actividad de intermediación en la financiación de los vehículos que se venden debe reputarse como una actividad habitual del sujeto pasivo en el sentido de que representa la realización de operaciones que suponen la obtención de ingresos en el tiempo de forma habitual o continuada. Si bien las actividades de reparación y venta de vehículos, y la de intermediación financiera tienen un régimen de deducción diametralmente opuesto y están en grupos diferentes de la CNAE, al ser la actividad de intermediación accesoria de la de venta de vehículos y no representar más del 15% del volumen de operaciones no se reputa actividad distinta.
Por lo tanto, no existen actividades diferenciadas, sino una actividad principal y una actividad accesoria, y está última seguirá el mismo régimen de la actividad de las que depende. El obligado tributario, en su escrito de alegaciones, interpreta que, al seguir la actividad accesoria el régimen de deducibilidad de la que depende, no cabe la aplicación del régimen de prorrata, y pretende deducir el 100% del IVA soportado. Parte el obligado tributario de un error en la consideración de que al seguir la actividad de intermediación financiera el mismo régimen que la principal ello implica admitir un porcentaje de deducción del 100%. De acuerdo con la normativa, en concreto el 102 de la LIVA, cuando en su actividad económica los sujetos pasivos realizan operaciones que generan el derecho a la deducción (venta y reparación de vehículos) y otras que no lo generan (intermediación financiera), las cuotas soportadas solo son deducibles en una proporción determinada, denominada prorrata.
Por tanto, la Inspección, teniendo en cuenta que la entidad no opta por un régimen de deducción o por otro, sino que pretende deducir el 100%de las cuotas soportadas, procede a aplicar la regla de prorrata general para determinar la deducción de IVA soportado.
Entiende el obligado que, subsidiariamente para el caso de que se entienda de aplicación la regla de prorrata, podría proceder, la prorrata especial. Pues bien, a este respecto debemos recordar el art. 103 de la LIVA, anteriormente transcrito, del cual se desprende que, al no haber optado el obligado por la aplicación de la prorrata especial, procede aplicar la prorrata general, salvo que su aplicación sea un 10% o más ventajosa para el contribuyente.
Para terminar, solo resta añadir que los hechos con base en los que se formula la propuesta de regularización se encuentran acreditados en el expediente y los fundamentos de derecho que se aplican en dicha propuesta son correctos, por lo que se procede en virtud del presente acuerdo a confirmar la propuesta. (...)"
CUARTO.-
En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación |
F. Inter. |
F. Entra. |
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15-05730-2017 |
26/09/2017 |
30/09/2017 |
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15-07209-2017 |
26/09/2017 |
30/09/2017 |
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En síntesis, alega que no es defendible que el régimen de deducciones aplicable al ejercicio 2016 sea el de prorrata. Lo anterior se fundamente básicamente en que se debe considerar que la actividad de intermediación financiera que ejerce la entidad, es claramente una actividad no habitual. No se hace referencia alguna a dicha actividad en el objeto social de la entidad. Los ingresos que proceden de dicha actividad, en 2016 representa un 3,37% del total de los ingresos del ejercicio. Por tanto se debe aplicar el régimen de deducción de la actividad principal (venta y reparación de coches), como recoge la consulta de la DGT de 12/05/2011, que establece que la actividades accesorias seguirán el mismo régimen de deducción de las que dependan, por lo que procede aplicar un porcentaje del 100%. Diversas sentencias apoyan esta postura (Sentencia de 17/06/2014 de la Audiencia Nacional, Sentencia de 20/06/2011 del Tribunal Supremo. El artículo de la Directiva, 174.2.b), que se corresponde con la trasposición realizada en el artículo 104 de la LIVA, dispone que las actividades accesorias no se incluyen en el denominador de la fracción que se utiliza para calcular la prorrata.
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Subsidiariamente manifiesta que, si se entiende que es de aplicación la regla de la prorrata, podría proceder la aplicación de la prorrata especial.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a Derecho del acto recurrido.
CUARTO.-
En primer lugar, es necesario señalar que, en el presente caso, no se pone en duda que la actividad realizada por la reclamante consistente en operaciones de intermediación en la financiación respecto a los vehículos vendidos, constituye una actividad accesoria de la principal, venta y reparación de vehículos, al reputarse como distinta, a efectos de lo previsto en el artículo 9 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), en aras de la posible consideración de la existencia de sectores diferenciados de la actividad empresarial. Es decir, ambas actividades constituirían un único sector. Destacar a este respecto que, tanto la Inspección, como la entidad reclamante no discuten que la actividad de intermediación en la financiación respecto a los vehículos vendidos, es accesoria a la actividad principal de la reclamante consistene en la venta y reparación de vehículos, y que por tanto no existen sectores diferenciados.
Ahora bien, una vez se ha indicado lo anterior, el aspecto relevante a determinar por este Tribunal, es si dicha actividad debe incluirse en el denominador de la prorrata, por ser o no habitual en virtud de lo previsto en el artículo 104 de la LIVA. En este caso, para la Inspección, la citada actividad de intermediación en la financiación respecto a los vehículos vendidos, es una actividad accesoria a la principal, y además se configura como habitual, y no ocasional, por lo que no puede excluirse del denominador en el cálculo de la prorrata en los términos del artículo 104. No obstante, para la entidad reclamante, la actividad de intermediación en operaciones de financiación, además de accesoria, es claramente una actividad no habitual, lo que determinaría su exclusión de la prorrata.
Por tanto, corresponde a este Tribunal, determinar si la actividad de intermediación en operaciones de financiación respecto a los vehículos vendidos es o no habitual, a efectos de excluir o no la misma del denominador, en el cálculo de la prorrata de acuerdo al artículo 104 LIVA.
La realización por parte de la entidad reclamante tanto de operaciones de venta y reparación de vehículos, como servicios de intermediación en la financiación respecto a los vehículos vendidos, supone que la entidad, realiza tanto operaciones sujetas y exentas, que no generan derecho a deducir el IVA (las de intermediación en las operaciones de financiación) y otras sujetas y no exentas (el resto de la actividad de comercio y reparación de vehículos), lo que determina, en principio, que el sujeto pasivo sólo podrá deducir las cuotas soportadas por los bienes y servicios utilizados en su actividad en la proporción que representen las operaciones no exentas respecto del total de las operaciones realizadas. Decimos en principio porque tanto la normativa comunitaria como la Ley española del IVA, contemplan algunas exclusiones en el cómputo de las operaciones para el cálculo de la prorrata.
En este sentido el artículo 102 de la LIVA. establece:
Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho
El artículo 104, apartado dos y siguientes, de la LIVA, establece las normas reguladoras de la determinación de la prorrata general. En concreto, se establece:
«Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por 100 el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquellas que no originen el derecho a deducir.
(...)
Tres. Para la determinación del porcentaje de deducción no se computarán en ninguno de los términos de la relación: (...)
4º. El importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo. (...)
En todo caso se reputará actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo la de arrendamiento.
Tendrán la consideración de operaciones financieras a estos efectos las descritas en el artículo 20, apartado uno, número 18.º de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención..»
En este punto, se debe destacar que el artículo 104.Tres de la Ley del Impuesto, es la transposición al ordenamiento interno del artículo 19 de la Sexta Directiva (artículo 174.2 de la Directiva 2006/112), según el cual:
"2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1 para el cálculo de la prorrata de deducción, se excluirá la cuantía del volumen de negocios relativa a las entregas de bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo en su empresa. Se excluirá igualmente la cuantía del volumen de negocios relativa a las operaciones accesorias inmobiliarias y financieras o a las enunciadas en la letra d) del punto B del artículo 13, siempre que se trate de operaciones accesorias. Cuando los Estados miembros hagan uso de la posibilidad prevista en el apartado 5 del artículo 20 de no exigir la regularización para los bienes de inversión, podrán incluir el producto de la cesión de estos bienes en el cálculo de la prorrata de deducción".
Sobre este aspecto se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en resolución R.G: 00/04282/2011 de 20/06/2013, realizando una exhaustivo análisis del concepto operaciones "accesorias", en terminología de la Directiva (o no habituales para el legislador español), a efectos de excluir o no tales operaciones del denominador de la prorrata. En particular, se afirma en la mencionada resolución que:
Basta una lectura de ambos preceptos para observar la distinta dicción de uno y otro, por lo que se refiere a la consideración de las operaciones financieras e inmobiliarias en el conjunto de la actividad del sujeto pasivo, puesto que la norma española alude a operaciones no habituales, esto es que no se realizan con habitualidad, mientras que el precepto comunitario alude a su carácter accesorio. Cualquiera que sea el término que acojamos, cuestión que se aborda a continuación, indudablemente nos encontramos ante lo que en nuestro derecho interno se conoce como conceptos indeterminados, de forma que su apreciación exige que deba efectuarse de manera individualizada, pero en todo caso atendiendo a los principios inherentes al sistema común del IVA.
La realización habitual de operaciones financieras o inmobiliarias por empresarios o profesionales habrá de dar lugar a la inclusión de los importes que correspondan en la prorrata, conforme al artículo 104.Tres de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, si las operaciones únicamente se efectúan de forma eventual u ocasional no deberán considerarse a estos efectos, ya que se trataría de operaciones no habituales para el sujeto pasivo o en términos de la Sexta Directiva, operaciones accesorias en el desarrollo de su actividad empresarial. Según se indica en la exposición de motivos de la Propuesta de Sexta Directiva presentada por la Comisión al Consejo el 29 de junio de 1973, la exclusión de dichas operaciones del cálculo de la prorrata obedece a la finalidad de evitar falsear su resultado, en la medida en que tales operaciones no reflejan la actividad habitual del sujeto pasivo, siendo su importancia secundaria o accidental con relación al volumen de negocios global de la empresa.
Por tanto la primera de las cuestiones que se suscita surge del empleo de un término en la norma interna que no es sinónimo del utilizado por la comunitaria. La solución pasa porque nuestra norma interna no puede separarse de la comunitaria en forma tal que sea divergente respecto de esta última, exigiéndose por ello una interpretación del artículo 104 acorde con la norma comunitaria, máxime si tenemos en cuenta que nos encontramos ante un precepto comunitario claro y preciso.
La delimitación del concepto "accesorio" ha sido tratado por el TJCE en diversas sentencias, entre otras sentencia de 11 de julio de 1996, Asunto C-306/94 (Régie Dauphinoise), sentencia de 14 de noviembre de 2000, Asunto C-142/99 (Floridienne y Berginvest), sentencia de 29 de abril de 2004, Asunto C-77/01 (EDM), referidas fundamentalmente a la actividad financiera. También cabe citar, si bien en relación con operaciones inmobiliarias y con ventas de bienes de inversión, las sentencias de 29 de octubre de 2009, Asunto C-174/08 (NCC) y 6 de marzo de 2008, Asunto C-98/07 (Nordania Finans y BG Factoring).
En dichas sentencias, el TJCE lleva a cabo una interpretación restrictiva del carácter accesorio de las operaciones, pudiendo obtener las siguientes conclusiones:
En primer lugar, es preciso determinar si estamos o no ante operaciones comprendidas en el ámbito de aplicación del IVA, pues si se trata de operaciones no sujetas, no cabe plantear cuestión adicional alguna sobre su accesoriedad o no a efectos de tenerlas en cuenta en la determinación de la prorrata. En este punto, debemos indicar que no se cuestiona la sujeción al Impuesto de los servicios de intermediación en la financiación del precio de adquisición de los vehículos vendidos. En consecuencia, debemos partir de dicha sujeción al Impuesto y decidir sobre su carácter accesorio y la procedencia de tenerlas o no tenerlas en cuenta en la determinación de la prorrata.
En segundo lugar, el TJCE considera que las operaciones inmobiliarias o financieras no pueden calificarse de accesorias si constituyen la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica imponible del sujeto pasivo y, por tanto, seguirán a la citada actividad económica en cuanto suponen la continuación de dicha actividad. Tampoco pueden calificarse de operaciones accesorias si implican un empleo significativo de bienes o de servicios por los que debe pagarse el IVA aunque dichas operaciones generen ingresos superiores a los producidos por la actividad indicada como principal constituyendo dicho factor solo un indicio de que no se trata de operaciones accesorias. En estos casos, se tendrán en cuenta en la determinación de la prorrata.
Si bien el concepto de "prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica imponible del sujeto pasivo" no se encuentra definido en la norma comunitaria, por tal el TJCE considera que "ocurre cuando las operaciones de que se trata se efectúan en el contexto de unos objetivos empresariales o con una finalidad comercial, caracterizada en especial por el afán de rentabilizar los capitales invertidos".
En el caso que nos ocupa, como se ha indicado con anterioridad, las operaciones objeto de controversia respecto de las que la entidad reclamante alega que no deben incluirse en el denominador de la prorrata, por no ser habituales, son operaciones de intermediación en la financiación respecto a los vehículos vendidos por la entidad.
Pues bien, partiendo de la delimitación del concepto, realizada por el TJCE, a juicio de este Tribunal, dichas operaciones no pueden calificarse como accesorias (terminología usada por la Directiva frente al término utilizado por la ley española de no habituales), ya que en primer lugar, dichas operaciones han de calificarse como habituales, no tienen carácter ocasional ni residual, pues forman parte de la práctica ordinaria de la entidad y su frecuencia es elevada y, en todo caso, forman parte de la actividad principal de venta de vehículos. Asimismo dichas operaciones participan del objetivo empresarial del sujeto pasivo, cuyo fin último, no es otro que la venta de vehículos constituyendo una "prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica imponible del sujeto pasivo."
De hecho, en la resolución anteriormente citada, el TEAC llega a la misma conclusión, en un caso similar, afirmando que los servicios de intermediación en la financiación del precio de adquisición de los vehículos vendidos
han de calificarse como habituales, no tienen carácter residual y forman parte de la actividad principal de venta de vehículos
Las alegaciones de la entidad reclamante relativas a que dichas operaciones representan un 3,37% del total de los ingresos obtenidos por la entidad en el ejercicio, deben ser desestimadas ya que este Tribunal entiende que, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria, las operaciones de intermediación en la financiación de los vehículos, no constituyen una operación accesoria en el sentido del artículo 19 de la Sexta Directiva (artículo 174.2 de la Directiva 2006/112), y por tanto no puede acreditarse en qué medida se utilizan los bienes y servicios en dichas operaciones, ya que dichos bienes y servicios se utilizan para la actividad de venta de vehículos en su conjunto, incluyendo, por tanto las operaciones de intermediación en la financiación del precio de adquisición de los vehículos vendidos.
Por todo ello, a jucio de este Tribunal, las operaciones de intermediación en la financiación realizadas por la entidad reclamante, respecto a los vehículos vendidos, deben incluirse en el denominador del porcentaje de prorrata, sin que quepa no tenerlas en cuenta en el cálculo de dicho coeficiente por el artículo 104.Tres de la Ley del Impuesto.
QUINTO.-
Respecto, a la alegación de la parte reclamante, consistente en que si resultase aplicable la regla de la prorrata (como así ocurre de acuerdo a lo expresado en el Fundamento de Derecho CUARTO), podría proceder la prorrata especial, este Tribunal debe indicar que:
El Artículo 103 de la LIVA, dispone:
Uno. La regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación: general y especial.
La regla de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias indicadas en el apartado siguiente.
Dos. La regla de prorrata especial será aplicable en los siguientes supuestos:
1.º Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de dicha regla en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.
2.º Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 10 por ciento o más del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.
Por tanto del precepto anteriormente transcrito, se desprende que, al no haber optado la entidad, aquí reclamante, por la aplicación de la prorrata especial en los plazos y forma señalados en el artículo 28.1.1º del Reglamento (esto es, en la declaración -liquidación del 4T), procede aplicar la prorrata general, salvo que su aplicación fuese un 10% o más ventajosa para el contribuyente, lo cual no se ha acreditado en el caso que nos ocupa, y, que, de ser así, pondría de manifiesto el beneficio para el sujeto pasivo resultante de la aplicación de la prorrata general.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando los actos impugnados.
