Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia
Pleno
FECHA: 30 de diciembre de 2020
PROCEDIMIENTO: 15-02369-2018
CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA ABREVIADO
RECLAMANTE: Axy - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En ... , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El día 27/04/2018 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 23/04/2018 contra el acuerdo nº ..., de 19 de marzo de 2018, dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT en ..., por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) ejercicio 2016 de la que resulta una cantidad a pagar por 1.550,47 euros, de los cuales 21,68 euros corresponden a intereses de demora.
SEGUNDO.-
De los antecedentes unidos a las actuaciones anteriores se desprende lo siguiente:
1º) D. Axy con NIF ... (en adelante, el obligado tributario) el 18 de agosto de 2015 fue despedido en el Reino Unido por lo que, a su vuelta a España solicita el día 21 de agosto de 2015 la prestación contributiva por desempleo al Servicio de Empleo Público Estatal (SEPE). Dicha prestación contributiva por desempleo fue reconocida por el SEPE mediante certificado de fecha de 27 de enero de 2016 por los ingresos que debía haber percibido desde el 19 de agosto de 2015 hasta el 26 de enero de 2016.
2º) El 29 de junio de 2017 acude a la correspondiente oficina de la Agencia Tributaria en la que se elabora junto con un técnico de Hacienda la declaración por el IRPF del ejercicio 2016 y en el que se imputan a dicho ejercicio el importe de 8.808,49 euros de prestación de desempleo correspondiente al ejercicio 2016 y gastos deducibles de la Seguridad Social por importe de 793,55 euros, de acuerdo con el certificado emitido por la Directora de Prestaciones del SEPE de ... de 26 de junio de 2017.
El 27 de octubre de 2017 la oficina gestora le notifica al obligado tributario propuesta de liquidación y trámite de alegaciones por el que se inicia un procedimiento de comprobación limitada y en la que se le imputa como rendimientos del trabajo del IRPF 2016, el importe total de la prestación contributiva por desempleo satisfecha por el SEPE, tanto los devengados y generados en 2015 y abonados en febrero de 2016 (por importe de 4.783,65 euros), como los devengados y generados en 2016 (por importe de 8.808,49 euros), dando lugar a un importe total de 13.708,13 euros.
3º) El obligado tributario presenta escrito de alegaciones el 31 de octubre de 2017 y aporta el certificado emitido por el SEPE alegando que la imputación de las prestaciones por desempleo que se devengaron y generaron en 2015 se han de imputar a dicho ejercicio.
No obstante, el órgano gestor desestima dichas alegaciones y dicta liquidación provisional por la que se pone fin al procedimiento de comprobación limitada el día 15 de noviembre de 2017 acordándose que se ha de imputar la totalidad de la prestación contributiva por desempleo en el ejercicio 2016 de conformidad con las reglas de imputación de los rendimientos del trabajo previstas en el artículo 14.1 a) de la Ley del IRPF dado que el obligado tributario no ha acreditado con la documentación aportada que dichos rendimientos fuesen exigibles en otro período.
4º) Contra dicha liquidación provisional el obligado tributario presenta recurso de reposición y procede al pago del importe resultante de dicha liquidación el 18 de diciembre de 2017. En dicho recurso manifiesta su disconformidad alegando que la oficina gestora comete un error interpretativo en la imputación temporal de los rendimientos del trabajo y en el concepto "exigibilidad" al que hace referencia el artículo 14.1 a) de la Ley del IRPF, ya que la exigibilidad de los rendimientos que se generaron en el ejercicio 2015 resultan exigibles y se han de imputar en dicho ejercicio.
La AEAT el 19 de marzo de 2018 dicta acuerdo desestimatorio del recurso de reposición ratificando la liquidación provisional practicada en la que se imputa la totalidad de las prestaciones por desempleo al ejercicio 2016 puesto que considera que la exigibilidad de los mismos tiene lugar en dicho ejercicio.
5º) Finalmente, el obligado tributario decide interponer en plazo reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición en el que se solicita que se consideren correctas las cantidades reflejadas como rendimientos del trabajo en la declaración por IRPF ejercicio 2016.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar, según las normas de imputación temporal que se recogen al artículo 14 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), si las prestaciones contributivas por desempleo que se generaron en el ejercicio 2015 se han de imputar a dicho ejercicio o al ejercicio 2016 por ser el momento en que se reconoce el derecho al cobro de las mismas.
TERCERO.-
El obligado tributario alega en la presente reclamación que los rendimientos del trabajo derivados de la prestación contributiva por desempleo han de imputarse, por la parte correspondiente desde el 19 de agosto de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2015, al ejercicio 2015 por importe de 4.873,65 euros, y el resto de la prestación por desempleo reconocida y percibida que se ha de imputa al ejercicio 2016. Esto lo considera así, en primer lugar, porque si no fuesen exigibles el importe correspondiente al 2015 en dicho ejercicio no se certificaría así por el INEM y, en segundo lugar, porque el hecho de que se reconozca el derecho a la percepción se debe a un retraso en la resolución por causa no imputable al obligado tributario porque el formulario U1 (documento en el que se certifican los periodos de cotización que un trabajador tiene acumulados en los países de la Unión Europea y que es exigido para solicitar la prestación por desempleo), relativo a los periodos de cotización acumulados en Reino Unido, no llega hasta el 27 de enero de 2016 (fecha en la que resuelve la solicitud) de modo que resultaría aplicable lo dispuesto en el artículo 14.2 b) de la LIRPF.
Mientras que la Administración considera que en virtud del artículo 14 de la LIRPF, se ha de imputar la totalidad de la prestación por desempleo en el ejercicio 2016 dado que resulta exigible dicha prestación a partir del 27 de enero de 2016 en virtud de los siguientes argumentos (lo subrayado es añadido):
"Por tanto en este caso se concluye que los rendimientos citados en el primer apartado son exigibles por su perceptora a partir del momento en el cual el pagador reconoce su derecho a la prestación.
A la hora de establecer el momento de exigibilidad, en términos fiscales, de una renta corresponde distinguir entre:
-
cuando puede la contribuyente reclamar su derecho a percibir una determinada prestación, que en cada caso será cuando se den las condiciones para ello y que determinará el momento en el que se inicia el período de generación de la renta,
-
el momento en el que puede reclamar su derecho de cobro de la prestación y éste sólo puede realizar una vez que el pagador de la renta ha reconocido expresamente su derecho. Este momento es el fija la exigibilidad de la renta.
Así en este caso, la contribuyente sólo puede exigir al SEPE, el pago efectivo de la prestación de desempleo, una vez que con fecha 27/01/2016, este organismo ha contrastado que cumple los requisitos para percibirla y le reconoce su derecho de cobro. Es decir son exigibles en el ejercicio 2016 y por tanto serán imputables a ese ejercicio en su totalidad, con independencia de que su periodo de generación se haya iniciado en el ejercicio 2015."
CUARTO.-
Por tanto a efectos de resolver la presente reclamación, hemos de atender a lo dispuesto por el artículo 14.1 a) y .2 b) de la LIRPF relativo a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo para determinar a qué ejercicio se han de imputar. Así, dicho artículo 14 de la LIRPF dispone:
"1. Regla general.
Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.
[...]
2. Reglas especiales.
[...]
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto."
Por tanto, observamos que la cuestión controvertida radica en determinar cuándo son exigibles por el reclamante las prestaciones por desempleo pues, el criterio establecido por la Ley del IRPF para la imputación de los rendimientos del trabajo es el de exigibilidad, lo que debe entenderse como aquel momento en el que el contribuyente puede demandar el pago de la deuda a su deudor de acuerdo con las normas o pactos exigibles (DGT CV 5-6-17 ). La oficina gestora entiende que dicha exigibilidad se produce en la fecha en que se dicta la resolución del SEPE de 27 de enero de 2016 en la que se reconoce el derecho a la prestación contributiva de desempleo, mientras que el interesado considera que la exigibilidad se fijó en el momento en que se presenta la solicitud de prestación contributiva de desempleo al SEPE (el 21 de agosto de 2015). Es decir, la diferencia entre una postura y otra radica en el hecho que, mientras que la AEAT califica la resolución del SEPE como un acto administrativo constitutivo del derecho a percibir dicha prestación, el reclamante considera que dicha resolución es un acto declarativo de tal derecho.
A estos efectos conviene expresar que dentro de las diversas clasificaciones de los actos administrativos realizada por la doctrina, una de ellas es en función de su contenido distinguiéndose entre:
- Actos constitutivos: son aquellos dictados por un órgano administrativo y por los que se crean, modifican o extinguen relaciones o situaciones jurídicas. Por tanto, generan sus efectos jurídicos (derechos y obligaciones) a partir del momento en que se dictan, tienen eficacia "ex nunc".
- Actos declarativos: son aquellos dictados por un órgano administrativo y que simplemente certifican un hecho. Es decir, que reconocen efectos jurídicos ya existentes por lo que tienen eficacia "ex tunc".
Por tanto, hemos de dirimir la calificación que tiene dicho acto administrativo a efectos de determinar el momento en el que resulta exigible por el reclamante la prestación por desempleo reconocida por el SEPE.
QUINTO.-
En relación con lo anterior acudimos a lo dispuesto en el artículo 268 del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social (TRLGSS) que en su apartado 1 establece que "Las personas que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 266 deberán solicitar a la entidad gestora competente el reconocimiento del derecho a las prestaciones que nacerá a partir de que se produzca la situación legal de desempleo, siempre que se solicite dentro del plazo de los quince días siguientes". Asimismo, el artículo 5.1 del Real Decreto 625/1985, de 2 de abril, por el que se desarrolla la Ley 31/1984, de 2 de agosto, de Protección por Desempleo en relación al nacimiento del derecho a la prestación por desempleo reitera que "nacerá el día siguiente al de la situación legal de desempleo, siempre que se solicite en el plazo de quince días, a contar desde la misma".
De este modo, podemos afirmar que el derecho a percibir la prestación por desempleo es un derecho que nace por ley al día siguiente a que se produzca la situación legal de desempleo siempre que se reúnan los requisitos establecidos legalmente para solicitar dicha prestación contributiva y se solicite dentro de los quince días siguientes a que se produzca la situación de desempleo. Por tanto, la resolución del SEPE de 27 de enero de 2016 por la que se reconoce el derecho a la prestación por desempleo, en base a la definición señalada en el Fundamento anterior, constituye un acto declarativo pues se limita a afirmar que se dan las circunstancias y requisitos exigidos por la ley para reconocer el derecho a dicha prestación a la que tenía derecho por ley desde el 19 de agosto de 2015 (fecha en la que se produce la situación legal de desempleo recogida en dicha resolución del SEPE).
Además, la consideración de dicha resolución como acto declarativo se reafirma en el artículo 146 de la Ley 36/2011, de 10 de octubre, reguladora de la jurisdicción social que hace referencia a la revisión de actos declarativos de derechos y entre los que menciona que admiten su revisión, los actos en materia de protección por desempleo.
Por todo ello, este Tribunal califica la resolución dictada por el SEPE el 27 de enero de 2016 como un acto administrativo declarativo en el que se reconoce el derecho a la percepción de la prestación por desempleo con eficacia retroactiva ("ex tunc") a la fecha en que se produjo la situación legal de desempleo (el 19 de agosto de 2015), resultando a partir de ese día exigible la prestación por desempleo correspondiente al ejercicio 2015. En consecuencia, fue correcta la declaración originaria presentada por el reclamante en la que se imputa fiscalmente en el ejercicio 2015 la parte proporcional que va desde el 19 de agosto al 31 de diciembre de 2015 y en el ejercicio 2016 la parte reconocida a dicho ejercicio en los importes que figuran en el certificado del 31 de octubre de 2017 emitido por el SEPE "a efectos de que sirva de justificante al interesado en la Declaración del IRPF" (por 4.783,65 euros en 2015 y de 8.808,49 en 2016) de conformidad con el criterio de exigibilidad previsto en el artículo 14.1 a) de la LIRPF.
Finalmente, en relación con el retraso en la aportación del formulario U1 (antiguo E-301), expresar que dicho formulario es un documento en el que se certifican los periodos de cotización que un trabajador tiene acumulados en los países de la Unión Europea (en este caso, el Reino Unido) para el cálculo de las prestaciones por desempleo; documento que se puede solicitar por el obligado tributario al tiempo de la presentación de la solicitud de la prestación por desempleo dirigida al SEPE. El obligado tributario en el presente caso en la solicitud al SEPE marca en la casilla relativa a la aportación de dicho documento que ha de ser solicitado por este último organismo público, el cual solicita a la Administración del Reino Unido y ésta envía al SEPE el 26 de enero de 2016.
En consecuencia, al tratarse de un retraso por una causa no imputable al obligado tributario sino imputable a la Administración, la parte correspondiente al ejercicio 2015 se ha de declarar mediante la presentación de una declaración complementaria del ejercicio 2015 sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno en virtud de lo dispuesto en la regla especial de imputación temporal de atrasos en rendimientos del trabajo percibidos por el contribuyente prevista en el artículo 14.2 b) de la LIRPF.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.
