Doctrina y Criterios de los Tribunales Económico-Administrativos

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA PRIMERA

FECHA: 9 de abril de 2019

 

PROCEDIMIENTO: 00-07906-2015; 00-07943-2015; 00-07952-2015; 00-08125-2015

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. I.SDES.

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: X CORPORACION BANCARIA SA - NIF ...

REPRESENTANTE: ... Y OTROS - NIF ...

DOMICILIO: ... - España

 

 

En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se ha visto la presente reclamación interpuesta contra sendos Acuerdos de liquidación dictados por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes, con fecha 18-09-2015, relativos al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008, 2009 y 2010.

 

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.-

 En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:

Reclamación	F. Inter.	F. Entra.
00-07906-2015	21/10/2015	28/10/2015
00-07943-2015	21/10/2015	28/10/2015
00-07952-2015	21/10/2015	28/10/2015
00-08125-2015	21/10/2015	29/10/2015

 

SEGUNDO.-

 Con fecha 18-09-2015 la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes, dictó sendos Acuerdos de liquidación respecto del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008, 2009 y 2010, derivados de las actas de disconformidad número A02-...01 (ejercicio 2008) y A02-...26 (ejercicios 2009 y 2010) incoadas en el seno del procedimiento iniciado respecto a la entidad  CAJA DE AHORROS Z, actualmente FUNDACIÓN K, como sucesora de la extinta CAJA DE AHORROS Z, y asimismo como sociedad dominante del Grupo a/08, notificándose dichos Acuerdos al obligado tributario con fecha 23-09-2015 y habiéndose iniciado las actuaciones de comprobación e investigación con fecha 10-05-2013.

El obligado tributario presentó declaración-liquidación por los períodos impositivos objeto de comprobación con los siguientes importes:

Ejercicio: 2008

• Base Imponible: 58.524.511,00

Ejercicio: 2009

• Base Imponible del Grupo: 78.536.970,80

Ejercicio: 2010

• Base Imponible del Grupo: 12.525.744,93

Siendo los importes comprobados por la Inspección en el Acuerdo de liquidación que aquí nos ocupa los siguientes:

Ejercicio: 2008

• Base Imponible: 59.294.532,76
• Líquido a ingresar: -17.938.526,12
• Autoliquidación: -17.938.526,12
• Cuota del acta: 0,00
• Interés de demora: 0,00
• Deuda tributaria: 0,00

Ejercicio: 2009

• Base Imponible del Grupo: 79.464.149,11
• Líquido a ingresar: -45.191.577,89
• Autoliquidación: -46.813.968,78
• Cuota del acta A01: 1.627.762,50
• Cuota del acta: 0,00
• Interés de demora: 0,00
• Deuda tributaria: 0,00

Ejercicio: 2010

• Base Imponible del Grupo: 78.553.531,82
• Líquido a ingresar: -21.609.777,39
• Autoliquidación: -23.408.304,39
• Cuota del acta A01: 1.784.817,87
• Cuota del acta: 0,00
• Interés de demora: 0,00
• Deuda tributaria: 0,00

En cuanto a la actividad desarrollada por el obligado tributario según I.A.E., la misma se encontraba clasificada en el epígrafe 812: "CAJAS DE AHORRO".

 

TERCERO.-

 Los hechos que motivaron las regularizaciones practicadas por la Inspección fueron, descritos de manera sucinta, los que a continuación se indican:

• En las declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 2008, 2009 y 2010 aplicó el obligado tributario unas deducciones por I+D+i que, a juicio de la Inspección, serían improcedentes.
•  

CUARTO.-

 Disconforme el interesado con sendos Acuerdos de liquidación interpuso contra los mismos ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, con fecha 21-10-2015, las reclamaciones económico-administrativas nº 7906/15 (ejercicios 2009 y 2010) y 7943/15 (ejercicio 2008) que nos ocupan, solicitando la anulación de los mismos formulando las alegaciones siguientes:

• Primera.- Procedencia de la aplicación de las deducciones por I+D+i al disponer el obligado tributario de informes motivados del Ministerio de Ciencia y Tecnología.
• Segunda.- Errónea interpretación por la Inspección de la doctrina de la DGT en materia de deducción por I+D+i.
• Tercera.- Indebida exclusión de determinadas partidas como base de deducción de proyectos afectados.

 

QUINTO.-

 En lo que respecta a las reclamaciones económico-administrativas nº 7952/15 (ejercicios 2009 y 2010) y 8125/15 (ejercicio 2008) procede señalar que las mismas obedecen a un error de duplicidad de expedientes cometido por este Tribunal.

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO.-

 Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

 

SEGUNDO.-

 Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

 

TERCERO.-

 Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

• Determinar la conformidad o no a Derecho de los Acuerdos de liquidación objeto de las reclamaciones económico adminnistrativas que nos ocupan.

 

CUARTO.-

 Alega en primer lugar el interesado la procedencia de la aplicación de las deducciones por I+D+i al disponer el obligado tributario de informes motivados del Ministerio de Ciencia y Tecnología, manifestando al respecto lo siguiente:

"...la Administración Tributaria...se arroja unas facultades que, según la Ley y reglamento, corresponden a un órgano diferente de la Administración Pública, esto es, al Ministerio de Ciencia e Innovación."

Disponiendo al respecto la Inspección en el Acuerdo de liquidación impugnado lo siguiente:

"Por tanto, la competencia de la Inspección no debe limitarse, tan sólo, a comprobar la realidad de los gastos incurridos en la realización de las actividades de I+D+i sino que debe alcanzar a comprobar que dichos gastos se ajustan a lo dispuesto en la normativa fiscal vigente y, más particularmente, a lo dispuesto en el artículo 35.2 b) del TRLIS.

...Respecto a la base de la deducción, la Dirección General de Tributos reiteradamente ha señalado que únicamente formarán parte de la base de deducción aquellos gastos directamente relacionados con la actividad de innovación tecnológica, efectivamente aplicados a la misma y debidamente individualizados por proyectos que se correspondan con alguno de los especificados en el artículo 35.2.b) del TRLIS (resoluciones vinculantes de fecha 8 de abril de 2009 nº V751/2009, de 6 de mayo de 2009 nº V974/2009, y de 28 de septiembre de 2010 nº 2145/2010).

Una vez sentado lo anterior, a efectos de establecer la base de la deducción por actividades de I+D+i y dado el carácter técnico de esta deducción, la inspección actuaria solicitó la emisión de un informe al Equipo de Apoyo Informático de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, dados los conocimientos profesionales de los funcionarios incluidos en el mismo. El objeto de este informe debía ser el análisis sobre la aplicabilidad de deducciones acogidas al supuesto del artículo 35 del TRLIS, deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (en adelante I+D+i), realizadas por CAJA DE AHORROS Z durante los ejercicios que abarcan desde 2008 y 2009 para los proyectos señalados.

El citado Equipo emitió su Informe al respecto, con fecha 25 de junio de 2015, denominado INFORME SOBRE LOS PROYECTOS DE I+D+I, DE CAJA DE AHORROS Z (CAJA DE AHORROS Z), incorporado al expediente electrónico.

...En el supuesto concreto analizado, los proyectos llevados a cabo por el obligado tributario han sido calificados por el MICINN/MINECO, mediante informe motivado emitido por el órgano competente con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35.4.a) del TRLIS, como actividades de innovación tecnológica a efectos de lo dispuesto en el artículo 35.2.a) del TRLIS; calificación que tiene carácter vinculante para la Administración Tributaria y que, en todo momento, en el curso de las actuaciones de comprobación e investigación ha sido admitida, como no podía ser de otra manera, por el equipo de inspección de la DCGC. Por tanto, en el presente supuesto, la calificación como innovación tecnológica de los cinco proyectos analizados no ha sido objeto de controversia.

...si bien la Inspección no puede alterar la calificación de los referidos proyectos, en la medida en que la calificación como IT emitida por el organismo competente

(MICINN/MINECO) tiene carácter vinculante para la Administración Tributaria, la Inspección no sólo puede sino que debe entrar a comprobar la correcta determinación de la base de la deducción por actividades de IT, en los términos previstos en el artículo 35.2 b) del TRLIS. Nos remitimos a las páginas anteriores de este Acuerdo donde fundamentamos que es competencia exclusiva de la Inspección cuantificar la base de la deducción con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35.2 b) del TRLIS.

...En definitiva, la doctrina establecida por la DGT considera que los gastos realizados en el desarrollo de aplicaciones informáticas no forman parte de la deducción por IT, con la única exclusión de los gastos por adquisición de licencias patentes, licencias, "know-how" y diseños. Por su parte, el equipo actuario, basándose en el Informe emitido por el Equipo de Apoyo Informático de la DCGC, admite igualmente, a efectos de la cuantificación de la base de deducción por IT, que se tomen en consideración los gastos que se correspondan con actividades de diagnóstico tecnológico, siempre y cuando se trate de proyectos desarrollados estando vigente la redacción dada mediante Ley 4/2008 al artículo 35.2 b) 1º del TRLIS."

 

Dispone el artículo 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) en su redacción vigente en los ejercicios 2009 y 2010, lo siguiente:

"1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias

relacionadas con el software.

b) Base de la deducción.

La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de investigación y desarrollo y, en su caso, por las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los inmuebles y terrenos.

Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de éstas, constando específicamente individualizados por proyectos.

La base de la deducción se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

Los gastos de investigación y desarrollo correspondientes a actividades realizadas en el exterior también podrán ser objeto de la deducción siempre y cuando la actividad de investigación y desarrollo principal se efectúe en España y no sobrepasen el 25 por ciento del importe total invertido.

Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.

Las inversiones se entenderán realizadas cuando los elementos patrimoniales sean puestos en condiciones de funcionamiento.

c) Porcentajes de deducción.

1.º El 30 por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.

En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 50 por ciento sobre el exceso respecto de ésta.

Además de la deducción que proceda conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores se practicará una deducción adicional del 20 por ciento del importe de los siguientes gastos del período:

Los gastos de personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo.

Los gastos correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo contratados con universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales según el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los centros de innovación y tecnología.

2.º El 10 por ciento de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo.

La deducción establecida en el párrafo anterior será compatible con la prevista en el artículo 42 de esta Ley e incompatible para las mismas inversiones con las restantes deducciones previstas en los demás artículos de este capítulo.

Los elementos en que se materialice la inversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdidas justificadas, hasta que cumplan su finalidad específica en las actividades de investigación y desarrollo, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, admitido en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 11, que se aplique, fuese inferior.

2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

También se incluyen las actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas realizadas por las entidades a que se refiere la letra b).1.º siguiente, con independencia de los resultados en que culminen.

b) Base de la deducción.

La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:

1.º Proyectos cuya realización se encargue a universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales, según el citado Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre.

2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles.

3.º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.

4.º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.

Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.

Los gastos de innovación tecnológica correspondientes a actividades realizadas en el exterior también podrán ser objeto de la deducción, siempre y cuando la actividad de innovación tecnológica principal se efectúe en España y no sobrepasen el 25 por ciento del importe total invertido.

Igualmente, tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.

Para determinar la base de la deducción, el importe de los gastos de innovación tecnológica se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

c) Porcentajes de deducción.

Los porcentajes de deducción aplicables a la base de deducción serán del 15 por ciento para los conceptos previstos en la letra b).1.º y del 10 por ciento para los previstos en la letra b).2.º, 3.º y 4.º.

3. Exclusiones.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.

c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.

4. Aplicación e interpretación de la deducción.

a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Industria, Turismo y Comercio o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3.

Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

b) El sujeto pasivo podrá presentar consultas sobre la interpretación y aplicación de la presente deducción, cuya contestación tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria, en los  términos previstos en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

A estos efectos, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Industria, Turismo y Comercio, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

c) Igualmente, a efectos de aplicar la presente deducción, el sujeto pasivo podrá solicitar a la Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos e inversiones correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica, conforme a lo previsto en el artículo 91 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

A estos efectos, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Industria, Turismo y Comercio, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo, para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3, así como a la identificación de los gastos e inversiones que puedan ser imputados a dichas actividades. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

5. Desarrollo reglamentario.

Reglamentariamente se podrán concretar los supuestos de hecho que determinan la aplicación de las deducciones contempladas en este precepto, así como el procedimiento de adopción de acuerdos de valoración a que se refiere el apartado anterior.

Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionadas con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de éstas, constando específicamente individualizados por proyectos."

 

Según se desprende del citado artículo, en aquellos casos en los que existe informe motivado la calificación emitida por el organismo competente es vinculante para la Administración. Por tanto, la calificación de la actividad desarrollada como actividad de investigación y desarrollo o como actividad de innovación tecnológica hace que el proyecto realizado deba calificarse como de investigación, desarrollo o innovación tecnológica sin que se pueda revisar dicha calificación.

 

Por su parte, la Disposición Adicional Décima, apartado 2, del TRLIS, dispone:

"2. Las deducciones reguladas en el artículo 35 de esta Ley, se determinarán multiplicando los porcentajes de deducción establecidos en dicho artículo por el coeficiente siguiente:

0.92, en los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007. 0.85, en los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008. El porcentaje de deducción que resulte se redondeará en la unidad inferior."

 

La Disposición Adicional Primera de la Ley 7/2003, de 1 de abril, de la Sociedad Limitada Nueva Empresa, introdujo la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración Tributaria informes motivados emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un Organismo adscrito a éste relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción en cuestión, informes que tienen carácter vinculante para la Administración, señalando la Exposición de Motivos del Real Decreto 1432/2003, de 21 de diciembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de aquellos informes motivados introducidos por la Ley 7/2003, lo siguiente:

"La creciente importancia que para el desarrollo empresarial y el mantenimiento de la competitividad tienen las actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+i) ha determinado que nuestro ordenamiento jurídico haya evolucionado a lo largo de los últimos años para recoger nuevas medidas de apoyo y fomento a tales actividades.

Una de las principales medidas de apoyo y fomento de actividades de I+D+i  es la constituida por los beneficios fiscales a los que pueden acogerse las empresas mediante la deducción en la cuota del Impuesto sobre Sociedades, tanto por los gastos incurridos en actividades de investigación y desarrollo como de innovación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante lo anterior, para que las medidas antes expuestas produzcan el efecto deseado con toda la intensidad posible, resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que planean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo mas objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i, así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil y muy especialmente para la propia Administración Tributaria."

 

Dispone el artículo 2 del Real Decreto 1432/2003, lo siguiente:

"El Ministerio de Ciencia y Tecnología, de conformidad con lo previsto en el artículo 33.4 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (hoy articulo 35 del TRLIS), emitirá informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en el apartado 1.a) de dicho artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en su apartado 2.a), para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos las exclusiones establecidas en el apartado 3.

Los informes motivados podrán ser del siguiente tipo:

a) Informe motivado, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos, a los efectos de aplicar la deducción fiscal por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, de conformidad con lo previsto en el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (hoy articulo 35 del TRLIS)..."

 

Asimismo el artículo 9 del RD 1432/2003, denominado "Efectos de los informes"  señala en su apartado 1:

"En los informes a que se refiere el artículo 2.a) evacuados por el Ministerio de Ciencia y Tecnología, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación, que pudieran constituir la base de la deducción, deberá, en todo caso, estar debidamente documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos."

 

Pues bien, a la vista de los preceptos citados, este Tribunal considera que la cuantificación de la base de la deducción que pudiera constar en los informes emitidos por MICINN/MINECO no tiene carácter vinculante para la Administración limitándose dicha vinculación a la calificación del proyecto en cuestión como I+D o IT. La vinculación del informe no se extiende a la determinación y concreción de la base de la deducción pues ni esto se desprende del artículo 35.4 del TRLIS ni tampoco de lo establecido por el RD 1432/2003.

Se confirma pues el criterio inspector que considera que los informes  MICINN/MINECO le vinculan exclusivamente en cuanto a tal calificación como IT, no cuestionándose en modo alguno dicha calificación.

Este mismo es el criterio que sostiene la Dirección General de Tributos (DGT) en las consultas vinculantes V2093-2013 de 24-06-2013, V2698-2013 de 10-09-2013 y V3156-2013 de 24-10-2013.

 

Así, en la consulta vinculante V2093-2013, de 24-06-2013, tras citar el articulo 35.4 del TRLIS y los artículos transcritos del RD 1432/2033, señala lo siguiente:

"En definitiva, con arreglo a lo anterior, los informes motivados que en la actualidad emiten los órganos y organismos autorizados, en virtud de lo dispuesto en el Real Decreto 1432/2003, tienen por objeto certificar que las actividades desarrolladas por el sujeto pasivo merecen la calificación de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, definidas con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35 del TRLIS. En ningún caso tales informes vinculantes tienen por objeto la cuantificación de las respectivas bases de deducción. Por tanto, el contenido de dichos informes motivados sólo vincularán a la Administración tributaria respecto de la calificación de las actividades desarrolladas por la consultante como investigación y desarrollo e innovación tecnológica, pero no respecto del importe de la base de la deducción, en su caso, aplicable."

 

En la consulta vinculante V3156-13 de 24-10-2013 la DGT indica que: 

"En efecto, en virtud de lo dispuesto en el articulo 35.4 a) del TRLIS, previamente transcrito, cualquier referencia a la delimitación de la base de deducción o a su cuantificación no constituye el objeto propio del informe motivado, por lo que no se extenderán a las mismas el carácter vinculante de tales informes. En conclusión, la base de la deducción estará constituida por los gastos reales incluidos por la entidad directamente vinculados a la actividad de I+D, con independencia de los que figuren recogidos en el informe del CDTI."

 

También el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en la sentencia número 265/2016 de 09-03-2016 se ha pronunciado en el mismo sentido. En dicha sentencia tras reproducir la consulta vinculante V2093-2013 de la DGT se dice lo siguiente:

"Por ello, tal como está redactado el artículo 35 del TRLIS, el informe motivado del Ministerio de Ciencia y Tecnología, hoy Ministerio de Economía y Competitividad, no se puede considerar como una condición para la obtención de la deducción, sino como un medio de prueba de la calificación de la actividad desarrollada por la consultante como actividad de I+D+i, con arreglo a lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 35 del TRLIS.

Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria, siendo, en todo caso, su solicitud y aportación potestativos, no preceptivos. De ahí que dicho informe no se pueda calificar como necesario para la obtención de la deducción, sino como un medio de prueba cualificado que la norma pone a disposición del sujeto pasivo para acreditar que la actividad desarrollada por el consumante cumple la definición de I+D+i recogida en el artículo 35 del TRLIS."

 

Por tanto, tal y como ya se ha indicado, los informes emitidos por el MICINN/MINECO sólo vinculan a la Administración tributaria respecto de la calificación de las actividades como IT pero no respecto de la delimitación de la base de la deducción o su cuantificación, debiéndose por tanto desestimar las pretensiones actoras en este punto, habiéndose pronunciado en este mismo sentido este Tribunal, entre otras, en resolución de 05-07-2017 (RG 7489/15), de 02-11-2017 (RG 3679/16) y de 04-12-2017 (RG 302/16), por citar unas de las más recientes.

 

QUINTO.-

 Alega en segundo lugar el interesado la errónea interpretación por la Inspección de la doctrina de la DGT en materia de deducción por I+D+i, manifestando al respecto lo siguiente:

"...ninguna de las tres consultas sobre las que la Inspección pretende fundar su postura en absoluto establecen que la base de la deducción a efectos de IT solamente alcanza a los gastos anteriormente enumerados (patentes, licencias, know-how y diseños) y excluya cualesquiera otros diferentes, como pretende la Inspección."

Disponiendo al respecto la Inspección en el Acuerdo de liquidación impugnado, lo siguiente:

"Así, en las consultas vinculantes V0054-06, V0007-01 y V1521-06, la DGT aprecia que, si bien la realización de desarrollos informáticos puede efectivamente considerarse IT, no obstante, en tales supuestos, la base de la deducción solamente alcanza a los gastos derivados de la adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, know-how y diseños.

Nótese en este punto que la redacción del artículo 35.2 b) 1º del TRLIS, objeto de interpretación en las referidas consultas (redacción anterior a la dada mediante Ley 4/2008), difería de la redacción vigente en los períodos 2009 y 2010. En efecto, en la redacción vigente hasta 31.12.2007, el artículo 35.2 b) 1º del TRLIS contemplaba como gastos que formaban parte de la base de la deducción de IT los derivados de proyectos realizados por universidades y otros organismos de investigación. Por el contrario, tal y como se ha señalado anteriormente, en la redacción aplicable a los proyectos aquí analizados, llevados a cabo entre 2008 y 2010 (estando en vigor la redacción dada mediante Ley 4/2008 de 23 de diciembre), el artículo 35.2 b) 1º del TRLIS contempla como gastos que conforman la base de la deducción los derivados de actividades de diagnostico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen.

Con esta nueva redacción, y a falta de posicionamiento por parte de la DGT, el Equipo de Apoyo Informático considera que igualmente podrían formar parte de la base de deducción, en proyectos de desarrollo de "software", aquellos gastos derivados de las actividades de diagnostico tecnológico, siempre y cuando sean gastos reales, directamente relacionados con dichas actividades, que se apliquen efectivamente a la realización de estas y siempre y cuando consten específicamente individualizados por proyectos.

En definitiva, la doctrina establecida por la DGT considera que los gastos realizados en el desarrollo de aplicaciones informáticas no forman parte de la deducción por IT, con la única exclusión de los gastos por adquisición de licencias patentes, licencias, "know-how" y diseños. Por su parte, el equipo actuario, basándose en el Informe emitido por el Equipo de Apoyo Informático de la DCGC, admite igualmente, a efectos de la cuantificación de la base de deducción por IT, que se tomen en consideración los gastos que se correspondan con actividades de diagnóstico tecnológico, siempre y cuando se trate de proyectos desarrollados estando vigente la redacción dada mediante Ley 4/2008 al artículo 35.2 b) 1º del TRLIS."

 

En primer lugar, en lo que respecta a la consulta vinculante 0007-01, de 27-02-2001, en la misma se hizo constar:

"En el caso planteado, el sujeto pasivo adquiere tecnología avanzada para hacer un desarrollo propio de la misma con la finalidad de obtener un nuevo producto informático cuyas características o aplicaciones difieren sustancialmente de las existentes con anterioridad en los productos propios de la consultante, de manera que de cumplirse tales condiciones la actividad desarrollada por la entidad consultante puede considerarse como innovación tecnológica. Ahora bien, la base de la deducción solamente alcanza a los gastos a los que se refieren las letras a), b) ,c) y d) del referido artículo 33.3 de la LIS que, para el caso planteado, serían los derivados de la adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños sin que pueda superar la base de la deducción la cuantía de 50 millones de pesetas, siendo el porcentaje de deducción del 10 por 100 sobre tales gastos."

 

Vemos por tanto que, en contra de lo alegado por el interesado, la referida consulta sobre la que la Inspección apoya su postura establece que la base de la deducción a efectos de IT solamente alcanza a los gastos correspondientes a patentes, licencias, know-how y diseños, excluyendo cualesquiera otros diferentes.

En lo que respecta a la consulta V0054-06, efectivamente, tal y como señala el interesado, la misma se refiere al tratamiento tributario de las cantidades que se destinen a un plan de pensiones, lo que lleva a este Tribunal a suponer que la consulta a la que pretendía hacer referencia la Inspección en el Acuerdo de liquidación era la V0054-02, de 17-09-2002, siendo el contenido de esta consulta el mismo que el de la ya citada V0007-01:

"En el caso planteado, el sujeto pasivo adquiere tecnología avanzada para integrarla y hacer un desarrollo propio de la misma con la finalidad de obtener un nuevo producto informático cuyas características, capacidades o aplicaciones difieren sustancialmente de las existentes con anterioridad en los productos propios que comercializa la consultante, de manera que de cumplirse tales condiciones, y siempre que se trate de un avance tecnológico, la actividad desarrollada por la entidad consultante puede considerarse como innovación tecnológica. Ahora bien, la base de la deducción solamente alcanza a los gastos a los que se refiere la letra b) del referido artículo 33.2 de la LIS que, para el caso planteado, serían los derivados de la adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños, sin que pueda superar la base de la deducción la cuantía de 500.000 euros, siendo el porcentaje de deducción del 10 por 100 sobre tales gastos."

 

Finalmente, en lo que respecta a la consulta vinculante V1521-06, de 14-07-2006, la misma mantiene el criterio expuesto en las anteriores consultas V0007-01 y V0054-02, siendo asimismo preciso señalar que es en esta consulta en la que, por cuestiones de analogía, se basa el informe emitido por el Equipo de Apoyo Informático de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes que más adelante analizaremos.

De acuerdo con lo anterior no podemos sino desestimar las pretensiones actoras relativas a que: "ninguna de las tres consultas sobre las que la Inspección pretende fundar su postura en absoluto establecen que la base de la deducción a efectos de IT solamente alcanza a los gastos anteriormente enumerados (patentes, licencias, know-how y diseños)" al señalar precisamente las tres referidas consultas que la base de la deducción a efectos de IT solamente alcanza a los gastos correspondientes a patentes, licencias, know-how y diseños, excluyendo cualesquiera otros diferentes.

 

SEXTO.-

 Continúa alegando el reclamante la indebida exclusión por parte de la Inspección de determinadas partidas como base de deducción de proyectos afectados, disponiendo la Inspección al respecto lo siguiente:

"Respecto a la base de la deducción, la Dirección General de Tributos reiteradamente ha señalado que únicamente formarán parte de la base de deducción aquellos gastos directamente relacionados con la actividad de innovación tecnológica, efectivamente aplicados a la misma y debidamente individualizados por proyectos que se correspondan con alguno de los especificados en el artículo 35.2.b) del TRLIS (resoluciones vinculantes de fecha 8 de abril de 2009 nº V751/2009, de 6 de mayo de 2009 nº V974/2009, y de 28 de septiembre de 2010 nº 2145/2010).

Una vez sentado lo anterior, a efectos de establecer la base de la deducción por actividades de I+D+i y dado el carácter técnico de esta deducción, la inspección actuaria solicitó la emisión de un informe al Equipo de Apoyo Informático de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, dados los conocimientos profesionales de los funcionarios incluidos en el mismo. El objeto de este informe debía ser el análisis sobre la aplicabilidad de deducciones acogidas al supuesto del artículo 35 del TRLIS, deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (en adelante I+D+i), realizadas por CAJA DE AHORROS Z durante los ejercicios que abarcan desde 2008 y 2009 para los proyectos señalados.

...Una vez sentado lo anterior, a efectos de establecer la base de la deducción por actividades de innovación tecnológica, debe tomarse en consideración que el legislador ha establecido un listado de gastos, numerus clausus, contenido en el artículo 35.2 b) del TRLIS, por lo que, atendiendo a un interpretación lógica y restrictiva de dicho precepto, tales gastos, y no otros, son los únicos que deben ser tomados en consideración a efectos de cuantificar la base de la deducción por actividades de IT. Tratándose de proyectos de IT llevados a cabo en los períodos 2009 y 2010...

...En el supuesto concreto analizado, en los informes motivados emitidos por el organismo competente (MICINN/MINECO), los gastos realizados por la entidad en los proyectos calificados como IT parecen enmarcarse en el articulo 35 2 b) 2º del TRLIS, motivo por el cual el contribuyente los ha tomado en consideración a efectos de determinar la base de la deducción por IT en su autoliquidación.

Ahora bien, tal y como consta en el Informe emitido por el Equipo de Apoyo Informático, con fecha 22.04.2015, a la luz de la doctrina reiterada de la Dirección General de Tributos (V1521-06; V0054-06, V0007-01) cabe concluir que ninguno de los gastos incurridos por la entidad de crédito en el desarrollo de los proyectos calificados como IT pueden identificarse con los gastos recogidos en el artículo 35.2 b) del TRLIS.

...En definitiva, la doctrina establecida por la DGT considera que los gastos realizados en el desarrollo de aplicaciones informáticas no forman parte de la deducción por IT, con la única exclusión de los gastos por adquisición de licencias patentes, licencias, "know-how" y diseños. Por su parte, el equipo actuario, basándose en el Informe emitido por el Equipo de Apoyo Informático de la DCGC, admite igualmente, a efectos de la cuantificación de la base de deducción por IT, que se tomen en consideración los gastos que se correspondan con actividades de diagnóstico tecnológico, siempre y cuando se trate de proyectos desarrollados estando vigente la redacción dada mediante Ley 4/2008 al artículo 35.2 b) 1º del TRLIS."

 

Pues bien, a efectos de delimitar el concepto I+D e IT, podemos distinguir entre:

• Investigación: indagación original y planificada que persigue descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico.

• Desarrollo: es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

• Innovación tecnológica: es la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Son nuevos productos o procesos aquellos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Ello quiere decir que los términos «investigación», «desarrollo» e «innovación tecnológica», en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, han de entenderse como los define el artículo 35 del TRLIS. Ahora bien, este Tribunal ha venido señalando en reiteradas resoluciones que: "son éstos conceptos indeterminados, en los que pueden darse, en cada caso concreto, apreciaciones subjetivas distintas, puesto que, además, en la realidad no siempre -o, mejor, pocas veces estará claro cuándo se está ante una «mejora tecnológica sustancial», y cuándo ante unos «simples esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de materiales, productos, procesos o sistemas»."

 

Desde la introducción de este beneficio fiscal una de las cuestiones más debatidas ha sido la relativa a determinar qué tipo de actividades se entienden incluidas en el ámbito de aplicación de la citada deducción, a cuyos efectos resultaba relevante precisar y determinar cuál es el concepto tributario de I+D e IT.

 

A tenor del artículo 12.2 de la LGT: "En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda".

 

Hasta la introducción de las medidas aquí expuestas (posibilidad de acudir a informes del Mº de Ciencia y Tecnología), la calificación de las actividades realizadas por las entidades y consiguientemente de los gastos incurridos por las empresas en la innovación en el campo de la ciencia y la tecnología era una cuestión propensa a discrepancias y oscilaciones interpretativas, razón por la cual resulta conveniente acudir a aquellos conceptos y precisiones que pueden ayudar a conformar con la mayor objetividad posible los conceptos aquí implicados, procurando la tarea nada fácil de que la deducción en cuestión cumpla verdaderamente su misión de constituir una medida de fomento de las actividades de I+D e IT.

En este sentido resulta conveniente acudir a los conceptos precisados en los Manuales metodológicos elaborados por la OCDE al objeto de medir las actividades científicas y tecnológicas de los países miembros. En tales manuales -concretamente, los denominados Manual de Frascati y Manual de Oslo- los expertos de los Estados Miembros llevan a cabo estudios y aportan definiciones de los conceptos básicos de la innovación científica que pueden ser uniformes en todos los países pertenecientes a la OCDE.

El Manual de Frascati aporta una serie de criterios interesantes para discernir entre las actividades I+D y otras actividades afines, señalando que la regla básica establecida originalmente por la Fundación Americana de la Ciencia (NSF), de Estados Unidos, es que: "si el objetivo principal es introducir mejoras técnicas en el producto o en el proceso, la actividad se puede definir como de I+D. Si, por el contrario, el producto, el proceso o la metodología ya están sustancialmente establecidos y el objetivo principal es abrir mercados, realizar la planificación previa a la producción o conseguir que los sistemas de producción o de control funcionen armónicamente, la actividad ya no es I+D".

En el Manual de Oslo se precisa el alcance de lo que ha de entenderse por innovación tecnológica, estableciendo que: "La innovación tecnológica comprende los nuevos productos y procesos tecnológicos y las mejoras significativas tecnológicas de productos y procesos. Se ha hecho una innovación tecnológica si ésta se ha introducido en el mercado (innovación en producto) o usado dentro de un proceso de producción (innovación en proceso). La innovación técnica supone una serie de actividades científicas, tecnológicas, organizativas, financieras y comerciales. La empresa innovadora es aquella que ha conseguido productos o procesos nuevos tecnológicos o tecnológicamente mejorados significativamente durante el periodo bajo inspección".

 

Por su parte la Dirección General de Tributos (Rs 1521-06, 2079-07 y 0076-08, referidas todas ellas a consultas vinculantes) establece los siguientes criterios respecto al concepto de IT:

"Con base en lo anterior se pueden establecer los siguientes criterios con respecto al concepto de innovación tecnológica:

Primero:  Novedad o mejora sustancial. El producto o proceso obtenido o que se pretende obtener ha de ser nuevo o incorporar una mejora sustancial. La novedad no ha de ser meramente formal o accesoria, sino que debe suponer la existencia de un cambio esencial, una modificación en alguna de las características básicas e intrínsecas del producto o proceso, que atribuyan una nueva naturaleza al elemento modificado.

Segundo:  Desde el punto de vista tecnológico. La novedad tiene que producirse en el ámbito tecnológico del proceso o producto.

Tercero:  Desde un punto de vista subjetivo. No se requiere la obtención de un nuevo producto o proceso inexistente en el mercado, sino el desarrollo de un nuevo producto o proceso que no haya sido desarrollado hasta el momento por la entidad que lo lleva a cabo, en línea con la definición de innovación contenida en el Manual de Oslo, en su nueva versión elaborada en el año 2005."

 

La Audiencia Nacional ha reiterado (sirva por todas la sentencia de fecha 28-02-2012), que la determinación de qué conceptos propician la procedencia de la deducción por inversión en I+D+i debe regirse por la búsqueda de la seguridad jurídica, habida cuenta de que la norma habilitante de la deducción se asienta sobre conceptos jurídicos indeterminados o, al menos, no definidos exclusivamente en la norma:

"...siendo así que para la adecuada comprensión de si un proyecto de investigación o desarrollo se encuentra dentro del ámbito objetivo en que se reconoce la deducción, que en lo esencial, discurre alrededor de la idea de la novedad del sistema, aplicación o producto, se precisan conocimientos científicos o técnicos especializados en relación con el campo del saber o de la industria al que tales proyectos vienen referidos, de modo que la Administración se vale de sus propios servicios internos para obtener un dictamen de asesoramiento sobre el proyecto y su valoración, o acude a un dictamen de perito independiente.

(...) Todo ello nos conduce a la necesidad de confiar a la prueba pericial practicada con todas las garantías de imparcialidad y solvencia técnica y profesional la determinación última de los conceptos jurídicos indeterminados. Bien es cierto que las nociones que se precisan concretar son, estrictamente, cuestiones jurídicas, en tanto que, de una parte, figuran en normas legales y reglamentarias que los Tribunales han de interpretar, pues lo que aquí se ventila no es si, en abstracto, una actividad es o no es indicativa de investigación o desarrollo, en el sentido marcado por la Ley, sino si una deducción tributaria es o no es procedente; y de otra parte, la cuestión es jurídica en la medida en que su decisión se confía por el ordenamiento a los Tribunales de justicia y, en el presente asunto, a esta Sala, lo que exige la interpretación de la ley al caso que nos ocupa.

Sin embargo para la concreción final de los términos legales se precisa la colaboración y asesoramiento de expertos técnicos que nos puedan ilustrar sobre las características del proyecto acometido por la empresa e informarnos, con la debida contradicción entre partes, sobre si los proyectos sobre los que en este proceso se polemiza representan una actividad de investigación y desarrollo propiamente dicha, actividad que no puede ser valorada por quien no es experto, específicamente, en los campos de la ciencia, de la técnica o de la industria en el seno del cual se desarrollan tales proyectos, sin valerse de un auxilio pericial que la Sala considera insustituible."

 

SÉPTIMO.-

 Así las cosas pasaremos a continuación a exponer los hechos acaecidos en el presente caso:

• El obligado tributario presentó siete proyectos calificados como de innovación tecnológica con alguna parte de I+D.

1. Proyecto A.
2. Proyecto B.
3. Proyecto C.
4. Proyecto D.
5. Proyecto E.
6. Proyecto F.
7. Proyecto G.

• Los proyectos estaban relacionados, todos ellos, con el desarrollo de aplicaciones y sistemas software que son empleados en la gestión de la entidad. Dicha calificación viene avalada por diversos informes emitidos por la Agencia de Certificación en Innovación Española SL (ACIE).

• En algunos ejercicios y en cinco de dichos proyectos la entidad dispone, además, de informe vinculante en cuanto a la calificación de las actividades de los proyectos. Los proyectos con informe son los siguientes:

1. Proyecto A (2008): IT.
2. Proyecto B (2008 y 2009): IT.
3. Proyecto D (2008 y 2009): IT.
4. Proyecto F (2008): IT.
5. Proyecto G (2008): I+D+i.

• Si bien la empresa solicitó también respecto del ejercicio 2009 el informe motivado para los proyectos A, F y G, no aportó respecto de dicho ejercicio la documentación solicitada por lo que se consideraron como desistidos.

• La entidad presentó gastos correspondientes a I+D solamente para los dos últimos proyectos (F y G).

• En el caso del proyecto F la empresa pidió y recibió informe motivado en el año 2008. Dicho informe motivado descartaba las pretensiones por parte del obligado tributario de que una parte del proyecto fuera calificable como I+D y calificaba todas las actividades como de IT.

• Por su parte, en el caso del proyecto G el  informe emitido calificaba las actividades realizadas como de investigación y desarrollo.

• A la vista de lo anterior, solicitó la Inspección la emisión de un informe al Equipo de Apoyo Informático de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, dados los conocimientos profesionales de los funcionarios incluidos en el mismo. El objeto de este informe debía ser el análisis sobre la aplicabilidad de deducciones acogidas al supuesto del artículo 35 del TRLIS, deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (en adelante I+D+i), realizadas por el obligado tributario durante los ejercicios que abarcan desde 2008 a 2009 para los proyectos señalados.

• El citado Equipo emitió, con fecha 23-06-2015, su informe al respecto denominado: "INFORME SOBRE LOS PROYECTOS DE I+D+I, DE CAJA DE AHORROS Z (CAJA DE AHORROS Z)", incorporado al expediente electrónico.

 

El informe en cuestión analizó detalladamente los 7 proyectos presentados por la entidad, disponiendo lo siguiente:

"...Como ya se ha expuesto ampliamente en el apartado 4 del presente documento, según expone la DGT en la consulta vinculante V1521-06, los gastos generados en las fases del desarrollo de un nuevo sistema informático: especificación de requisitos, análisis, diseño, construcción, pruebas, instalación, soporte y mantenimiento no forman parte de la base de deducción por innovación tecnológica.

Muy clara es también la respuesta a la consulta V0007-01 de 27 de febrero de 2001 donde la entidad consultante adquiere tecnología avanzada en forma de licencias de software avanzado añadiendo además un conjunto de desarrollos propios.  La DGT estima que, si bien las actividades pueden considerarse como innovación tecnológica siempre que el producto difiera sustancialmente de los existentes con anterioridad,  la base de la deducción solamente alcanza a los gastos a los que se refieren las letras a), b) ,c) y d) del referido artículo 33.3 de la LIS que, para el caso planteado, serían los derivados de la adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños.

Desde el punto de vista técnico, nosotros no apreciamos diferencias significativas entre las actividades de desarrollo de software que se declaraban en estas dos consultas y las que aparecen en los proyectos de CAJA DE AHORROS Z. En ambos casos, el alcance del proyecto es el desarrollo de aplicaciones y sistemas para el propio uso del contribuyente en alguna de sus fases, desde la toma de requisitos hasta el mantenimiento de las mismas. Por lo tanto, utilizando como criterio la analogía con el proyecto de la consulta V1521-06, los gastos de personal (interno o externo) efectuados en proyectos de desarrollo de sistemas informáticos que dan soporte a las actividades del negocio de la empresa como son todos los que se presentan aquí, no forman parte de la base de deducción por innovación tecnológica.

Como se indicaba en el apartado 4 de este documento, la lista de supuestos de base de deducción por innovación tecnológica ha variado desde el año 2008. A partir de entonces, el primer punto de base de la deducción por IT habla de actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen. En las actividades descritas en el informe del proyecto no se mencionan este tipo de trabajos ni tampoco aparece ningún gasto en la lista de facturas que se pueda identificar como tal. Se solicitó al contribuyente que para cada elemento de la relación de facturas, se clasificara, a su juicio, bajo qué concepto del apartado b) del artículo 35.2 del TRLIS dicho gasto había sido incluido en la base de la deducción.

...Reiteramos que tal y como ha dicho la DGT en consulta vinculante, aunque se aprecie un cambio tecnológico que suponga una mejora sustancial, los gastos en desarrollo de aplicaciones no pueden incluirse en el concepto de diseño industrial e ingeniería de procesos de producción.  

...En conclusión, y por los motivos expuestos, los gastos de personal generados en trabajos de desarrollo de software en actividades consideradas como de IT en todos los proyectos quedan excluidos de la base de deducción por innovación tecnológica. Únicamente se admiten gastos en personal interno y colaboraciones del proyecto Gestión Integral de Procesos de Negocio en los ejercicios 2008 y 2009 por ser sus actividades consideradas por el técnico evaluador y en base a la documentación aportada como de identificación, definición y orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, al tratarse de la realización de un proyecto piloto.

Respecto al resto de los gastos de IT presentados en todos los proyectos, además de los gastos de personal ya analizados, entendemos que, tal y como señala el artículo 35 del TRLIS únicamente se pueden incluir los gastos en licencias adquiridas para actividades cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Según el punto 3º, formarán parte de la base de deducción por IT los conceptos de Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, «know-how» y diseños.

En ninguno de los proyectos se aporta una descripción de las licencias adquiridas para la realización de los mismos, tampoco se aportaron los contratos con los proveedores como solicitó la Inspección a la entidad. Presumiremos pues que los gastos en licencias son los absolutamente necesarios para el desarrollo de  las nuevas funcionalidades y que no se trata de las licencias de los sistemas de producción que, según el párrafo anterior, no deberían incluirse."

 

Así pues, valora el referido informe cada uno de los proyectos presentados en sus aspectos técnicos básicos para poder deducir, a continuación, si los gastos pueden ser enmarcados en lo conceptuado por el artículo 35.2.b) del TRLIS, llegando a la conclusión de que los gastos de personal generados en trabajos de desarrollo de software en actividades consideradas como de IT en todos los proyectos deben quedar excluidos de la base de deducción por innovación tecnológica, admitiéndose únicamente aquellos gastos en personal interno y colaboraciones del proyecto B en los ejercicios 2008 y 2009 por ser sus actividades consideradas por el técnico evaluador, y en base a la documentación aportada, como de identificación, definición y orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, al tratarse de la realización de un proyecto piloto.

 

A este respecto es preciso traer asimismo a colación la sentencia de la Audiencia Nacional de 02-02-2009 (recurso nº 573/2006), confirmada por STS de 15-11-2011 (rec. nº. 2446/2009) en la que se dispuso:

"...la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción "iuris tantum" sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega. El que un informe técnico emitido por un órgano administrativo goce de una fuerte presunción de neutralidad y acierto se debe, en relación al primer, a que, nacido de un órgano administrativo, ha de entenderse que fue emitido respetando el postulado de objetividad que el artículo 103 de la Constitución proclama para la actuación de la Administración Pública; y el segundo, por la solvencia técnica de quien lo emite (...)".

 

Pues bien, de acuerdo con todo lo anterior, y partiendo de la base de lo dispuesto en el artículo 35.2 b) del TRLIS, en virtud del cual de toda la actividad tecnológica sólo los gastos recogidos en el mismo se deben tener en cuenta a la hora de cuantificar la base de la deducción por IT, por cuanto el legislador ha establecido un listado de gastos, numerus clausus, de tal manera que tales gastos, y no otros, son los únicos que deben ser tomados en consideración a efectos de cuantificar la base de la deducción por actividades de IT, no podemos sino desestimar también en este punto las alegaciones del interesado.

 

OCTAVO.-

 Finalmente, en lo que respecta a las reclamaciones económico-administrativas nº 7952/15 y 8125/15, acuerda este Tribunal su archivo por duplicidad.

 

NOVENO.-

 De acuerdo con lo todo lo anterior, procede desestimar las reclamaciones económico-administrativas número 7906/15 y 7943/15, confirmando los Acuerdos de liquidación impugnados y archivar las reclamaciones económico-administrativas número 7952/15 y 8125/15, de acuerdo con lo dispuesto en el Fundamento de Derecho SÉPTIMO de la presente resolución.

 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando los actos impugnados.