Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Central
SALA SEGUNDA
FECHA: 25 de enero de 2021
PROCEDIMIENTO: 00-05557-2017
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XZ SA - NIF ...
REPRESENTANTE: ...
DOMICILIO: ... - España
En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra la resolución de recurso de reposición dictado por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En fecha 25 de julio de 2017, la entidad interesada presenta solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a no establecidos, referida al ejercicio 2013, por una cantidad de 9.135,72 euros.
SEGUNDO.-
La Administración dicta acuerdo de denegación de la devolución solicitada, con base en la siguiente fundamentación:
"El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera, como establece el artículo 31.4 del R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre, Reglamento del IVA".
El acuerdo consta notificado el 2 de agosto de 2017.
TERCERO.-
No conforme con el acuerdo de denegación anterior, la entidad interesada interpuso, el 21 de agosto de 2017, recurso de reposición.
En el mismo, la entidad recurrente señala:
- Que con fecha 7 de abril de 2014 intentó presentar telemáticamente ante la Sede Electrónica de la Agencia, la solicitud de devolución del IVA (Modelo 360) por las cuotas soportadas del IVA durante el año 2013 con número de referencia ....
- Que al tratarse de una solicitud con un gran número de facturas, la validación de los datos suministrados, mediante la presentación del modelo 360, no se produjo de forma inmediata.
- Que finalmente la solicitud señalada anteriormente fue rechazada, lanzando el sistema informático un aviso de "solicitud inválida" debido a que las características de la información facilitada no se ajustaban a las condiciones exigidas, advirtiendo al recurrente del recurso de que la solicitud se tenía por no presentada.
La interesa adjunta a su escrito:
- Copia del modelo 360.
- Pantallazos de los errores advertidos por la Administración.
La Administración resuelve el recurso de reposición desestimando las pretensiones de la interesada y confirmado el acuerdo de denegación por resultar la solicitud de devolución extemporánea.
En particular, señala el acuerdo de resolución del recurso de reposición:
"De acuerdo con lo establecido en el artículo 31.4 del R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre, Reglamento del IVA, el plazo para la presentación de la solicitud de devolución se inicia el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera.
Por tanto, el plazo para presentación de las solicitudes de devolución del IVA a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, finalizó el 30 de septiembre de 2014 para las solicitudes referidas al ejercicio 2013.
Respecto a las alegaciones formuladas relativas a la presentación de la solicitud por el interesado el día 7 de abril de 2014, se constata que al tratarse de una solicitud con un elevado número de operaciones no se pudo efectuar la validación de los datos suministrados de forma inmediata.
En el recibo que justifica el intento de presentación aportado por el recurrente se le advertía de que una vez realizada la validación, si la solicitud fuese rechazada, se mostraría la descripción de los errores detectados y se tendría la solicitud por no presentada, debiendo la entidad recurrente realizar una nueva presentación.
Literalmente se le señalaba lo siguiente:
"La declaración tiene un elevado número de operaciones que impide validar los datos suministrados de forma inmediata. Posteriormente se efectuará un proceso de validación de los datos suministrados y se verificará que las características de la información se ajustan a los condiciones exigidas por el Estado miembro de devolución correspondiente. En el supuesto de que la solicitud fuese rechazada, se mostrará la descripción de los errores detectados. En este caso, se tendrá por no presentada y el solicitante o, en su caso, el presentador deberá proceder a enviar una nueva solicitud".
Posteriormente la Agencia tributaria comunicó a la entidad recurrente que la solicitud era inválida indicándole los errores detectados en la presentación para que procediese a corregirlos. En el aviso de error se le advertía de que la solicitud se tenía por no presentada.
Literalmente se le indica en el recibo aportado por el recurrente lo siguiente:
"Solicitud inválida: las características de la información no se ajustan a los condiciones exigidas por el Estado miembro de devolución correspondiente.
De acuerdo con la Orden EHA/789/2010, de 16 de marzo, artículo 3.d) se tiene por no presentada.
Errores detectados:
(.)
Se han detectado los siguientes errores en esta presentación. Por favor corríjalos".
En consecuencia, se detectaron errores en la presentación de la solicitud. El recurrente tuvo la posibilidad de subsanarlos mediante la presentación de una nueva solicitud con anterioridad al 30 de septiembre de 2014, fecha de finalización del plazo de presentación, corrigiendo los errores advertidos por la Administración; sin embargo la entidad recurrente no reaccionó hasta el 25/07/2017, fecha en la cual intentó nuevamente, ahora con éxito, la presentación de la solicitud. Esto es, fuera del plazo reglamentario. En consecuencia, el acuerdo de denegación objeto de recurso se dictó conforme a derecho, procediendo su confirmación".
El acuerdo de resolución del recurso de reposición consta notificado el 19 de septiembre de 2017.
CUARTO.-
No conforme con el acuerdo de resolución anterior, la interesada interpuso, el 17 de octubre de 2017, reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central. No se acompaña el escrito de interposición de alegación alguna.
Notificada la puesta de manifiesto del expediente, el 13 de noviembre de 2020, la entidad interesada ha presentado escrito, el 14 de diciembre de 2020, alegando, en síntesis, lo siguiente:
La solicitud de devolución ha de entenderse efectuada en plazo puesto que consta intento de presentación el 7 de abril de 2014.
Los errores advertidos son de carácter formal y subsanables, por lo que no deberían afectar al derecho a obtener la devolución.
Remite a la resolución del TEAC, de 15 de diciembre de 2015 (RG 4074/2013), señalando que en la misma se planteaba una cuestión similar a la que nos ocupa, resolviendo el tribunal la presentación en plazo de la solicitud de devolución.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si es ajustado a derecho el acuerdo de resolución de recurso de reposición dictado por la Administración, lo que implica analizar si resulta conforme a derecho denegar la devolución solicitad, por resultar extemporánea la solicitud presentada.
TERCERO.-
La devolución del IVA a no establecidos se encuentra regulada en el artículo 119 de la Ley 37/1992, de Impuesto sobre el Valor Añadido (Ley del IVA, en adelante) y en el artículo 31 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992 (Reglamento del IVA, en adelante). Concretamente, el artículo 31.4 del Reglamento del IVA regula el plazo para solicitar dicha devolución, señalando:
El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera.
Este artículo es la transposición al ordenamiento interno del artículo 15.1 de la Directiva 2008/9/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del impuesto sobre el valor añadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivo no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, según el cual:
La solicitud de devolución deberá presentarse al Estado miembro de establecimiento a más tardar el 30 de septiembre del año civil siguiente al período de devolución. [...]
A su vez, el artículo 16 de dicha Directiva regula dicho período de devolución, estableciendo lo siguiente:
El período de devolución no podrá ser superior a un año civil ni inferior a tres meses civiles. No obstante, las solicitudes de devolución podrán referirse a un período inferior a tres meses cuando dicho período constituya el saldo de un año civil.
Debe añadirse a lo anterior lo previsto en la Decimotercera Directiva 86/560/CEE del Consejo, de 17 de noviembre de 1986, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Modalidades de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de la Comunidad, relatiava, como su propio nombre indica, a las devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio comunitario, cuyo artículo 3 especifica lo siguiente:
1. Se concederá la devolución contemplada en el apartado 1 del artículo 2 previa solicitud del sujeto pasivo. Los Estados miembros determinarán las modalidades de dicha solicitud, así como los plazos, el período a que se refiere la solicitud, el servicio competente para recibirla y las cuantías mínimas para las que se pueda solicitar devolución. Determinarán igualmente las modalidades de devolución, así como los plazos. Impondrán al solicitante las obligaciones necesarias para apreciar si la solicitud es procedente y evitar el fraude, y en particular el justificante de que desarrolla una actividad económica de conformidad con el apartado 1 del artículo 4 de la Directiva 77/388/CEE. El solicitante deberá certificar, mediante declaración por escrito, que no ha efectuado, en el período referido, ninguna operación que no responda a las condiciones establecidas en el apartado 1 del artículo 1 de la presente Directiva.
2. La devolución no podrá concederse en condiciones más favorables que las que se apliquen a los sujetos pasivos de la Comunidad.
La Directiva 2008/9/CE supuso una modificación de la existente previamente, Directiva 79/1072/CEE del Consejo de 6 de diciembre de 1979, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Modalidades de devolución del Impuesto sobre el valor añadido a los sujetos pasivos no establecidos en el interior del país. Concretamente, en relación al período para solicitar la devolución, el artículo 7.1 de esta Octava Directiva establecía:
La solicitud de devolución prevista en los artículos 3 y 4 se referirá a las compras de bienes o servicios facturadas o a las importaciones efectuadas durante un período que no sea inferior a tres meses ni superior a un año natural. No obstante, la solicitud podrá referirse a un período inferior a tres meses cuando dicho período constituya el saldo de un año natural. Las solicitudes podrán referirse igualmente a facturas o documentos de importación que no hayan sido objeto de solicitudes anteriores y que conciernan a operaciones efectuadas durante el año natural en cuestión. La solicitud del artículo 9, dentro de los seis meses siguientes a la expiración del año natural durante el que se hubiera devengado el impuesto.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE, en adelante) se ha mostrado claro respecto a la naturaleza de este plazo, señalando que es un plazo de caducidad, por lo que transcurrido el mismo se extingue el derecho del sujeto pasivo a solicitar la devolución.
En este sentido, la sentencia de 21 de junio de 2012 en el asunto C-294/11, Elsacom, señala:
23. Acerca del fondo, con su cuestión el tribunal remitente pregunta en sustancia si el plazo de seis meses previsto en el artículo 7, apartado 1, párrafo primero, última frase, de la Octava Directiva IVA para la presentación de una solicitud de devolución es un plazo de caducidad.
24. Al respecto conviene observar ante todo que del texto de esa disposición ya se deduce que el plazo previsto en el artículo antes mencionado es un plazo de caducidad.
[...]
28. En segundo término, en lo que atañe a la finalidad de la normativa en cuestión es oportuno recordar que el objetivo de la Octava Directiva IVA según su tercer considerando consiste en «poner fin a las divergencias entre las disposiciones actualmente vigentes en los Estados miembros, [...] que en determinadas ocasiones son origen de desviaciones del tráfico comercial y de distorsiones en la competencia».
29. Por otra parte, la posibilidad de presentar una solicitud de devolución del excedente del impuesto sobre el valor añadido sin ninguna limitación temporal sería contraria al principio de seguridad jurídica, que exige que la situación fiscal del sujeto pasivo, en lo que se refiere a sus derechos y obligaciones en relación con la administración fiscal, no se pueda poner en discusión de forma indefinida (véase la sentencia de 21 de enero de 2010, Alstom Power Hydro, C 472/08, Rec. p. I 623, apartado 16 y la jurisprudencia citada).
30. Ahora bien, la fijación de un plazo indicativo, es decir, un plazo que no esté previsto bajo sanción de caducidad, para la presentación de una solicitud de devolución del IVA en virtud del artículo 2, puesto en relación con el artículo 3, de la Octava Directiva IVA es contraria, bien al objetivo de armonización perseguido por la Octava Directiva IVA, bien, en su caso, a la jurisprudencia mencionada en el anterior apartado".
[...]
33. Por último, y a mayor abundamiento es preciso observar que, al adoptar el artículo 15, apartado 1, primera frase, de la Directiva 2008/9, los Estados miembros ampliaron ese plazo en tres meses. Como alega en sustancia la Comisión, de ello puede deducirse que los propios Estados miembros partieron del principio de que el plazo discutido era un plazo de caducidad, toda vez que la ampliación de un plazo sólo es necesaria en general si su terminación causa la extinción del derecho que habría debido ejercerse antes de que ese plazo finalizara. La misma conclusión puede deducirse con mayor razón del hecho de que el artículo 1 de la Directiva 2010/66 haya ampliado de nuevo, excepcionalmente y sólo para las solicitudes de devolución relativas a períodos del año 2009, el plazo para su presentación hasta el 31 de marzo de 2011, con objeto de subsanar los problemas técnicos surgidos durante el año 2010 en la recepción por las autoridades competentes de las solicitudes de devolución relativas al ejercicio 2009.
34. Por cuanto se ha expuesto, procede responder a la cuestión planteada que el plazo de seis meses previsto en el artículo 7, apartado 1, párrafo primero, última frase, de la Octava Directiva IVA, para la presentación de una solicitud de devolución del IVA es un plazo de caducidad.
Este criterio también ha sido reiterado por este Tribunal, entre otras, en Resoluciones de 22 septiembre de 2016 (RG 00/01625/2014), 22 de mayo de 2019, (RG 00/00964/2016) ó 19 de noviembre de 2020 (RG 00/04941/2017).
Pese a que un empresario o profesional establecido en las Islas Canarias, no es, en sentido estricto, un sujeto pasivo no establecido en el Estado Miembro en que solicita la devolución, términos en los que se expresa la Directiva referida y sobre la que resuelve el TJUE, la jurisprudencia nacional se ha pronunciado en este mismo sentido, señalando la legalidad del plazo para la solicitud de la devolución referida, previsto en el artículo 31 Reglamento del IVA. Así, podemos señalar, entre otras, la Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de febrero de 2016, dictada en casación (número de recurso 2248/2014) y en la que se alude, igualmente a la cuestión de ilegalidad 1/2007, planteada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, y resuelta por el Alto Tribunal, mediante sentencia de 19 de octubre de 2007, que versa sobre esta misma cuestión.
CUARTO.-
En nuestra normativa, el artículo 31.4 del Reglamento del IVA considera que el período para solicitar la devolución se inicia el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluye el 30 de septiembre siguiente al "año natural en el que se hayan soportado las cuotas".
Tal como señala la Administración, en la resolución del recurso de reposición, en el caso que nos ocupa no cabe duda alguna de que el plazo de caducidad previsto para solicitar las devoluciones correspondientes a las cuotas soportadas en el ejercicio 2013, finalizó el 30 de septiembre de 2014, siendo que, a la fecha de presentación de la solicitud, cuya denegación ha sido impugnada, el 25 de julio de 2017, había caducado sobradamente el plazo de solicitud señalado.
No obstante lo anterior, ha de tenerse en cuenta lo alegado por la parte interesada, en cuanto al intento fallido de presentación de la referida solicitud, en fecha 7 de abril de 2014.
La propia Administración se ha referido a esta cuestión, admitiendo tal intento de presentación y resolviendo, que una vez informada a la entidad de los errores advertidos en la presentación, con la consecuencia de que la misma se tendría por no presentada, pudo haber presentado, en plazo, una nueva solicitud, siendo que no actúo hasta el 25 de julio de 2017.
Ha de tenerse en cuenta, en relación a lo alegado por la entidad interesada, referido a la posibilidad de subsanación de los requisitos formales, lo sentado por este Tribunal, en este sentido y que se refiere, fundamentalmente a la posibilidad de subsanar los defectos formales de los documentos justificativos del derecho a deducir (facturas), permitiéndose dicha subsanción en el curso del procedimiento de devolución, incluida la vía económico administrativa, y siempre que dicha subsanación se efectúe con las suficientes garantías.
En el caso que nos ocupa, la solicitud inicialmente presentada en plazo, fue rechazada, con base en los errores detectados, e informando a la solicitante de que la misma se tendría por no presentada e instando a que se corrijiesen los mismos.
QUINTO.-
Así, la cuestión planteada en la presente reclamación, consiste en determinar si la reclamante establecida en Islas Canarias ha presentado en plazo la solicitud de devolución de cuotas soportadas en el territorio de aplicación del impuesto, teniendo en cuenta su alegación relativa a la presentación de solicitud el 7 de abril de 2014, y, en su caso, si dicha solicitud debe considerarse válidamente presentada.
Para ello, es preciso acudir a los preceptos de la Orden EHA/789/2010, de 16 de marzo, por la que se aprueban el formulario 360 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, el contenido de la solicitud de devolución a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, y el modelo 361 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, y se establecen, asimismo, las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática.
El artículo 5 de la Orden EHA/789/2010 regula el contenido y forma de presentación del formulario de solicitud de devolución de cuotas soportadas en el territorio de aplicación del impuesto por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla:
1. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere el artículo 119 de la Ley del Impuesto mediante la presentación por vía telemática a través de Internet del formulario dispuesto al efecto en el portal electrónico de la Administración tributaria del Estado miembro donde esté establecido el solicitante, con el contenido y cumpliendo los requisitos que se establecen a continuación:
(...).
2. Los empresarios o profesionales establecidos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, presentarán la solicitud de devolución de las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en las condiciones y de acuerdo con el procedimiento previsto en los artículos 2 y 3 de la presente Orden, utilizando para ello el formulario 360 que figura como anexo I de la misma, el cual deberá incluir el contenido y cumplir los requisitos establecidos en el apartado anterior.
Acudimos, por tanto, al artículo 2 de la citada Orden, que regula la forma y condiciones de presentación del modelo 360 por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto:
1. La presentación de la solicitud por vía telemática a través de Internet podrá ser efectuada bien por el propio solicitante o bien por un tercero que actúe en su representación (...).
2. La presentación telemática estará sujeta a las siguientes condiciones:
(...).
3. En aquellos casos en que se detecten anomalías de tipo formal en la transmisión telemática de declaraciones, dicha circunstancia se pondrá en conocimiento del presentador del formulario por el propio sistema mediante los correspondientes mensajes de error, para que proceda a su subsanación.
4. La solicitud de devolución únicamente se considerará presentada cuando contenga toda la información exigida por el Estado miembro de devolución correspondiente.
En cuanto al procedimiento para la presentación telemática del formulario 360 por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, establece el artículo 3 de la Orden EHA/789/2010:
El procedimiento para la presentación telemática por Internet del formulario 360 será el siguiente:
a) El solicitante o, en su caso, el presentador se conectará con la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (...).
b) A continuación procederá a transmitir el formulario con la firma electrónica (...).
c) Como resultado del envío se pueden dar los siguiente casos:
1.º Si la solicitud es aceptada, la Agencia Estatal de Administración Tributaria le devolverá en pantalla un resumen de la solicitud validado con un código seguro de verificación de 16 caracteres, además de la fecha y hora de presentación y la relación de expedientes de devolución generados.(...).
2.º En el supuesto de que la presentación fuese rechazada, se mostrarán en pantalla un resumen de la solicitud y la descripción de los errores detectados, debiendo procederse a la subsanación de los mismos. Si no se produce la subsanación de los errores, se tendrá por no presentada la solicitud y el solicitante o, en su caso, el presentador, deberá proceder a enviar una nueva solicitud.
3.° Cuando se trate de una solicitud que se refiera a un gran número de facturas o documentos de importación no será posible validar los datos suministrados de forma inmediata. En este caso, se devolverá en la pantalla un resumen de la solicitud con un código seguro de verificación de 16 caracteres y un mensaje en el que se informará de que se realizará un proceso de validación posterior.
d) En el supuesto c.3.°) anterior, en el que se trate de una solicitud con un gran número de facturas o documentos de importación, con posterioridad a la recepción de la solicitud y en un plazo inferior a 5 días, se efectuará un proceso de validación de los datos suministrados telemáticamente y se verificará que las características de la información se ajustan a las condiciones exigidas por el Estado miembro de devolución correspondiente.
El solicitante o, en su caso, el presentador podrá comprobar el resultado de la validación en el servicio de verificación del estado de la solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto por operaciones efectuadas en otros Estados miembros de la Comunidad. Se pueden dar los siguientes casos:
1.° Si la solicitud es aceptada, la Agencia Estatal de Administración Tributaria le devolverá en pantalla un resumen de la solicitud validado con un código seguro de verificación de 16 caracteres, además de la fecha y hora de presentación y la relación de expedientes de devolución generados.(...).
2.° En el supuesto de que la solicitud fuese rechazada, se mostrarán en pantalla un resumen de la solicitud y la descripción de los errores detectados. En este caso, se tendrá la solicitud por no presentada y el solicitante o, en su caso, el presentador deberá proceder a enviar una nueva solicitud.
Por último, el artículo 4 regula el plazo de presentación del formulario 360 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto:
El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final del período de devolución y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera.
Este Tribunal se ha pronunciado sobre la cuestión referida a la subsanción de la solicitud que se ha tenido por no presentada, en su resolución de 15 de diciembre de 2015 (RG 4074/2013), a la que se refiere la interesada en sus alegaciones, que constituye doctrina del mismo, en el siguiente sentido:
A partir de los medios de prueba aportados por la entidad reclamante, este Tribunal considera suficientemente acreditada la presentación en fecha 28 de septiembre de 2012 y, por tanto, dentro del plazo establecido, del formulario 360 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en el territorio de aplicación del impuesto por no establecidos en dicho territorio, pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla por el periodo 01-2011/12-2011.
Admitida la presentación de la solicitud de devolución en plazo, se plantea una nueva cuestión, dado que la Administración tributaria ha considerado que dicha solicitud adolece de determinados defectos que dan lugar a que se tenga por no presentada.
En primer lugar, debe tenerse en cuenta que la solicitud presentada el 28 de septiembre de 2012 no es validada automáticamente por contener, según señala la Administración, un elevado número de operaciones. Considera este Tribunal que esta limitación, por otra parte indeterminada al no precisar qué número de operaciones se puede considerar elevado, no constituye en ningún caso un defecto atribuible a la interesada que presenta su solicitud, sin que, por tanto, las posibles consecuencias de dicha limitación puedan afectarle negativamente. Es más, la Administración dispone, tal como establece la Orden EHA/789/2010 antes transcrita, de un plazo inferior a 5 días para validar la solicitud, lo que en caso de presentar la solicitud en uno de los últimos días del plazo establecido, determinaría que la Administración está facultada para validarla o rechazarla una vez transcurrido el plazo de presentación, lo que determinaría que cualquier otra solicitud posterior sea extemporánea.
En segundo lugar, una vez comprobada la solicitud, la Administración tributaria aprecia errores en la misma que impiden que se tenga por presentada. El procedimiento para la presentación telemática del formulario 360 por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto regulado en la Orden EHA/789/2010, antes transcrita, establece en su artículo 3.c.3.°), aplicable al caso analizado, que el solicitante podrá comprobar el resultado de la validación en el servicio de verificación del estado de la solicitud de devolución y que, en el supuesto de que la solicitud fuese rechazada, se mostrarán en pantalla un resumen de la solicitud y la descripción de los errores detectados, teniendo la solicitud por no presentada y debiendo el solicitante proceder a enviar una nueva solicitud, procedimiento que ha sido respetado por la Administración tributaria.
En el caso que nos ocupa, las consecuencias del hecho de tener por no presentada la solicitud de devolución por la existencia de errores implica que la interesada no podrá ejercitar su derecho a solicitar y a obtener, si así procede, la devolución de las cuotas del impuesto soportadas en el territorio de aplicación del impuesto, lo que nos lleva a analizar la naturaleza de los errores cometidos que, como se ha indicado, afectan al campo de declaración de no haber entregado bienes y servicios, que se encuentra vacío o no se ajusta al formato, y a la dirección del correo electrónico del solicitante, que no se ha especificado o no se ajusta al formato.
En este punto, la cuestión a decidir es si tales errores pueden dar lugar, como ocurre en este caso, a la privación definitiva del derecho de la interesada a solicitar la devolución de cuotas soportadas, sin conceder la posibilidad de su subsanación, figura administrativa regulada en el artículo 71 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que es entendida por la norma reguladora del procedimiento administrativo como figura básica del mismo, y que actúa como garantía para los administrados por cuanto permite reparar o remediar determinadas acciones u omisiones que dan lugar a la carencia propia del acto administrativo paralelo correspondiente al interesado.
Pues bien, este Tribunal considera que no resulta justificado en el expediente que los errores que motivan el rechazo del proceso posterior de validación de la solicitud presentada el 28 de septiembre de 2012 sean errores no subsanables que permitan tener por no presentada dicha solicitud. Dicha falta de justificación conlleva que los citados errores no puedan privar a la entidad reclamante de su derecho a solicitar la devolución de las cuotas del impuesto soportadas en el territorio de aplicación del impuesto, puesto que lo contrario generaría una situación de indefensión para la interesada, y supone una contradicción a los principios inspiradores de la aplicación del sistema tributario recogidos en el artículo 3.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria.
La resolución anterior, pone de manifiesto la postura de este Tribunal en cuanto a considerar la posibilidad de subsanación de la solicitud presentada, a efectos de considerar como fecha de presentación, el intento inicial, posteriormente rechazado por la Administración, por no concurrir los requisitos formales previstos para su validación.
Esta postura está en consonancia con lo señalado anteriormente, en cuanto a la doctrina en cuanto a la posibilidad de subsanación de requisitos formales.
En la resolución referida, se apunta, a la cuestión que podría suscitarse en la que presentada la solicitud en plazo dado que la Administración dispone de 5 días para proceder a la validación, resultara que el transcurso del mismo pudiera situarnos fuera del plazo de presentación, si la interesada presentara la solicitud en los últimos días previstos para ello.
No obstante lo anterior, este Tribunal considera necesario apuntar diferencias sustanciales entre el caso que nos ocupa y el allí resuelto, en el sentido referido al plazo en que se procede a la subsanación.
Esto es, este Tribunal considera que el relato de los hechos es relevante, a efectos de valorar la interposición en plazo, pero ha de ajustarse a una valoración de los mismos.
La norma no señala plazo alguno para proceder a la subsanación.
La cuestión pudiera resultar controvertida cuando el intento de presentación de la solicitud es tan próximo a la fecha del plazo de caducidad referido, que cuando se informa a la entidad de que la misma se tiene por no presentada ya hubiera expirado el mismo. Esta apreciación, resulta igualmente, del pronunciamiento de este TEAC, señalado anteriormente.
La cuestión, sin embargo, es indiscutida en el caso que nos ocupa, puesto que tal comunicación se efectúa antes de que dicho plazo expirara, siendo que la interesada no actúo en consecuencia hasta el 25 de julio de 2017, fecha en la que presenta una solicitud con la pretende subsanar la anterior.
Esto es, de la regulación puesta de manifiesto anteriormente, en cuanto a la presentación del modelo 360, que ha de utilizarse para la solicitud de la devolución que nos ocupa resulta que, en caso de que la validación de la misma no sea instantánea, la Administración cuenta con un plazo de 5 días para efectuar la misma.
No se refiere la entidad interesada al momento en que resultó informada de que la solicitud presentaba errores, pero ha de entenderse que transcurridos los 5 días señalados, la interesada tuvo acceso a conocer el estado de validación.
La entidad tuvo, en consecuencia, la oportunidad de conocer el estado de tramitación de su solicitud en plazo para poder presentar una nueva, si no lo hizo, fue por una falta de celo o cuidado en el cumplimiento de los plazos previstos para el ejercicio de su derecho a solicitar la devolución de las cuotas soportadas en el periodo controvertido.
No consta que el transcurso del tiempo que media entre el primer intento de presentación de la solicitud, en abril de 2014, y la efectiva presentación de la misma, en junio de 2017, haya intentado o efectuado gestión alguna al respecto.
Por ello, cuando transcurridos 3 años formula la solicitud no puede pretender que se considere la misma presentada en plazo, con referencia al primer intento y a la doctrina de este TEAC en relación a la cuestión de los errores que impiden la validación, puesto que el plazo transcurrido ha de tenerse en cuenta, a la vista además, de la configuración del plazo para solicitar la devolución de cuotas soportadas por no residentes, como un plazo de caducidad.
En este sentido, y para que la valoración del plazo de subsanación, no resulte una cuestión arbitraria, ha de tenerse en cuenta, además, que acudiendo a lo previsto en la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, de aplicación supletoria, vigente al tiempo de los hechos, el plazo general previsto para la subsanación, es de 10 días (artículo 71), a contar desde la comunicación del error, siendo que esta tuvo lugar transcurridos 5 días desde el intento, ya que a partir de dicho momento, la entidad podía conocer el estado de su solicitud en cuanto a la validación de presentación de la misma.
El mismo plazo se recoge en la regulación actual de esta cuestión, contenida en el artículo 68 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
Considera este Tribunal, que esta es la valoración más acertada, siendo que el plazo para el ejercicio del derecho a subsanar no puede depender de la voluntad del interesado en el procedimiento.
En la resolución señala, el intento de presentación tuvo lugar el 28 de septiembre de 2012, y la presentación subsanando errores, el 9 de octubre del mismo año, por lo que se han respetado los plazos señalados, 5 días para que la Administración se pronuncie sobre la validación y 10 días para subsanar.
En el caso que nos ocupa, han transcurrido mas de tres años, desde el primer intento de presentación a la subsanación pretendida, por lo que no concurren las circunstancias que llevaron a este Tribunal a considerar la presentación en plazo, en aquel caso.
De acuerdo con lo señalado procede confirmar la extemporaneidad de la solicitud de devolución y la denegación de la misma, dictada por la Administración.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
