Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA SEGUNDA

FECHA: 24 de marzo de 2026

PROCEDIMIENTO: 00-04307-2025-00

CONCEPTO: IAE

NATURALEZA: RECURSO DE ALZADA DE DIRECTOR GENERAL

RECURRENTE: DIPUTACION DE JAEN - P2300000C

INTERESADO: XZ SA - …

REPRESENTANTE: … - …

En MADRID , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.

 ANTECEDENTES DE HECHO

Primero.- En este Tribunal ha tenido entrada la reclamación 00-04307-2025-00  interpuesta en fecha 04/06/2025  contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (Sala Desconcentrada de Granada), en fecha 25 de abril de 2025, que estima las pretensiones de la entidad reclamante (XZ SA) en la reclamación económico-administrativa 23-01436-2024 interpuesta contra la resolución dictada por el Servicio Provincial de Gestión y Recaudación de la Diputación Provincial de Jaén, desestimatoria de recurso de reposición 2024/70470, interpuesto frente a la resolución dictada en procedimiento inspector correspondiente a Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), ejercicios 2020 a 2023.

Segundo.- En fecha 27 de septiembre de 2023 el Servicio Provincial de Gestión y Recaudación de la Diputación Provincial de Jaén suscribió Acta de Disconformidad número 2023/…2 con la entidad XZ, que constaba dada de alta en el epígrafe 661.2 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, proponiéndose la variación del elemento tributario superficie al incluir la superficie ocupada por el aparcamiento exterior dotado de parasoles o marquesinas, por considerarlo "aparcamiento cubierto".

Tercero.- Tras la presentación de alegaciones por parte de la interesada, 23 de mayo de 2024 se notifica la Resolución nº 8649 de 15 de mayo de 2024, desestimándose las alegaciones realizadas, confirmando la modificación censal propuesta y dictándose las oportunas liquidaciones por importe total de 188.156,81 €.

Cuarto.- Contra la mencionada resolución, XZ interpuso recurso de reposición que fue desestimado mediante resolución de fecha 3 de octubre de 2024.

Quinto.- Disconforme con la resolución del recurso de reposición, la entidad interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de Andalucía Sala Desconcentrada de Granada- el 8 de noviembre de 2024, que fue registrada con R.G.: 23/1436/2024.

Alegaba el incorrecto cómputo de la superficie ya que el aparcamiento exterior era descubierto, aunque se hubieran instalado parasoles, desmontables y trasladables, y las superficies no construidas o descubiertas en las que no se realice directamente la actividad ejercida no pueden computarse, así como el incorrecto cómputo de la cuota de tarifa, al haberse tenido en cuenta la reducción de la regla 14.1.F sólo para determinar el tipo, pero habiéndose aplicado éste a la totalidad de la superficie, y no a la superficie computable después de aplicar dicha reducción.

El TEAR dictó resolución el 25 de abril de 2025 estimando las pretensiones de la reclamante en los siguientes términos:

"(...) SEXTO.- (…)

Por ello, no tiene sentido, a nuestro juicio, interpretar la Nota 2ª del Grupo 661 como lo ha hecho la Administración en este caso, pues igual funcionalidad tiene desde el punto de vista económico, respecto de la actividad comercial ejercida, el hecho de que el aparcamiento situado fuera del local del establecimiento -superficie no construida, donde no se realiza directamente la actividad- disponga o no de parasoles.

SÉPTIMO.- Argumenta en sentido contrario la Administración gestora que entre las acepciones de la palabra "cubierto" que contempla el diccionario de la Real Academia Española de la lengua se encuentra la que considera como tal la "techumbre de una casa u otro sitio que cubre y defiende de las inclemencias del tiempo", lo que considera que puede predicarse del aparcamiento que nos ocupa; no obstante esta argumentación no permite arrojar luz sobre la cuestión debatida, pues el mismo diccionario contempla entre las acepciones de la palabra "descubierto" la que considera por tal "Dicho de un lugar o de un paisaje: Despejado o espacioso", descripción que igualmente podría aplicarse al aparcamiento exterior objeto de la controversia. (…)

OCTAVO.- En conclusión, por virtud de los razonamientos expuestos, debemos acoger la pretensión principal del reclamante y declarar que el aparcamiento ubicado en el exterior del centro comercial donde la reclamante ejerce la actividad de Hipermercado no debe tener la consideración de "aparcamiento cubierto", aunque parte del mismo cuente con parasoles o elementos de protección de las inclemencias metereológicas, por lo que su superficie no debe computarse a efectos de determinación de la cuota correspondiente al epígrafe 661.2 de las Tarifas del IAE.

NOVENO.- En relación con la segunda de las alegaciones formuladas por la parte reclamante, la misma se refiere al cómputo de la cuota de tarifa efectuado, habiéndose tenido en cuenta la reducción de la regla 14.1.F sólo para determinar el tramo de la escala contemplada en el epígrafe, pero habiéndose aplicado el módulo a la totalidad de la superficie, y no a la superficie computable después de aplicar dicha reducción. (…)

Dicho esto, dado el pronunciamiento contenido en el Fundamento de Derecho precedente, que conlleva la anulación del acto administrativo impugnado, resulta innecesario entrar en el examen esta segunda alegación formulada por el interesado.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.

(...)".

Sexto.-  Disconforme con la resolución estimatoria de las pretensiones de XZ dictada por el Tribunal Regional, la Diputación Provincial de Jaén interpuso el presente recurso de alzada el 4 de junio de 2025, que fue registrado ante este Tribunal Central con número R.G: 00/4307/2025.

Considera la Diputación en primer lugar, que la superficie del aparcamiento debe computar en calidad de aparcamiento cubierto en los términos de la Nota Común 2º del Grupo 661 de las Tarifas del IAE, y en segundo lugar, que el cálculo de la cuota es conforme a la doctrina del TEAC establecida en las resoluciones de 25 de junio de 2019, al ser compatible la Regla 14.1.f) con la Nota Común del Grupo 661.

Una vez comunicada a la entidad XZ la presentación de recurso de alzada ordinario por parte de la Diputación, presenta escrito en el que manifiesta compartir íntegramente los argumentos esgrimidos por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Granada en la resolución recurrida, que considera no puede entenderse como "cubierto" a efectos del IAE el aparcamiento exterior del centro comercial, ya que los parasoles o marquesinas existentes no constituyen construcciones permanentes ni cerradas, siendo estructuras desmontables y abiertas por todos sus lados. Asimismo, aporta copia de la sentencia número …/2025 de fecha … de 2025 (Ordinario …/2024) en la que el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 3 de Jaén resuelve el recurso presentado por XZ contra las liquidaciones contenidas en la resolución que ponía fin al procedimiento inspector, cuyas cuestiones censales fueron resueltas por el Tribunal Regional.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.-  Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.

Segundo.-  Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Determinar la adecuación a derecho de la resolución económico administrativa citada en el encabezamiento.

Tercero.-  En primer lugar, corresponde señalar que, conforme a la reciente doctrina de este Tribunal Central, recogida entre otras en sus resoluciones 00/5763/2021 y 00/3972/2024, ambas de 27 de octubre de 2025, procede reconocer legitimación a las corporaciones locales para la interposición de recursos de alzada contra resoluciones dictadas por los Tribunales Económico-Administrativos Regionales en materia censal del IAE.

La aplicación de la anterior doctrina al caso concreto implica que la Diputación de Jaén está legitimada para la interposición del presente recurso de alzada contra la resolución dictada por la Sala Desconcentrada de Granada del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que estimaba las pretensiones de la entonces reclamante, XZ.

Cuarto.-  Una vez reconocida la legitimación de la Diputación Provincial de Jaén para interponer el presente recurso de alzada, corresponde el estudio de las alegaciones planteadas por la misma así como de las presentadas por XZ.

XZ, por lo que a su establecimiento sito en LOCALIDAD_1 se refiere, consta dada de alta en el epígrafe 661.2 de las Tarifas del IAE, cuya rúbrica se refiere al "Comercio en hipermercados, entendiendo por tales aquellos establecimientos que ofrecen principalmente en autoservicio un amplio surtido de productos alimenticios y no alimenticios de gran venta, que disponen, normalmente, de estacionamientos y ponen además diversos servicios a disposición de los clientes", y que dispone la determinación de la cuota tributaria en función de la superficie afecta a la actividad, con arreglo a la siguiente escala:

Cuota de:

- Hasta 10.000 m2: 1,400358 euros (233 pesetas) por m2.

- De 10.001 a 20.000 m2: 1,340257 euros (223 pesetas) por m2.

- De 20.001 a 30.000 m2: 1,244095 euros (207 pesetas) por m2.

- Exceso de 30.000 m2: 1,111872 euros (185 pesetas) por m2.

El Grupo 661 contiene una serie de Notas Comunes, aplicables a los 3 epígrafes incluidos en el mismo, a saber:

La discrepancia en las actuaciones de comprobación llevadas a cabo por la Diputación surge entorno a la determinación de la superficie computable del mencionado establecimiento, en concreto, por los 5.123,36 metros cuadrados del aparcamiento exterior. Así, la Diputación considera que se debe incluir tal superficie para el cómputo de la cuota por tratarse de un aparcamiento cubierto, al disponer el espacio en cuestión de una instalación ligera, anclada al suelo y cubierta, con vocación de permanencia, ubicada dentro del recinto donde se desarrolla la actividad de la empresa, todo ello en aplicación de lo dispuesto en la Nota Común 2º.

Por su parte, la entidad entiende que la existencia de tales "parasoles" no convierten el aparcamiento exterior en un aparcamiento cubierto y por tanto, en superficie computable del establecimiento a los efectos de determinar la cuota. Su postura es acogida por el Tribunal Regional en los siguientes términos:

"(...) CUARTO.- Respecto a la primera de las cuestiones, esto es, la relativa a la procedencia de incluir como superficie computable la correspondiente al aparcamiento situado en el exterior del local donde se ejerce la actividad, como hemos visto la Nota 2ª al Grupo 661 determina que haya de computarse la superficie íntegra del establecimiento, incluyendo las zonas destinadas a "aparcamiento cubierto"; a su vez, no deben computarse las "superficies descubiertas cualquiera que sea su destino".

Hay que poner de relieve que el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, no define qué debe entenderse por "aparcamiento cubierto". A este respecto, debemos recordar que el artículo 12 de la Ley 58/2003, General Tributaria, dispone en su apartado 2 que "En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda".

Pues bien, desde el punto de vista jurídico, hay que resaltar que aunque no se defina en las Tarifas del IAE el concepto "aparcamiento cubierto", la Instrucción para su aplicación utiliza la expresión "cubierto" indistintamente a "construido"; y asimila "descubierto" con "no construido" en varias ocasiones.

Así, por ejemplo, la Regla 14.1.f de dicha Instrucción, al establecer los criterios para delimitar la superficie de los locales contiene unas reglas especiales de cómputo:

Puede también citarse la clasificación que las propias Tarifas contienen para la actividad específica de "Guardia y custodia de vehículos", distinguiendo separadamente la de "Guarda y custodia de vehículos en garajes y locales cubiertos" (epígrafe 751.1) y la de "Guarda y custodia de vehículos en solares y terrenos sin edificar" (epígrafe 751.3), dicotomía de la que puede concluirse que el término "cubierto" se emplea como sinónimo de "edificado", o si se prefiere, como antónimo de "sin edificar".

(...)".

Continúa señalando el Tribunal Regional diferentes referencias a normativa sectorial para definir los términos "cubierto" "construido" o "edificado", como por ejemplo, la Circular 03.04/18/P, de 6 de febrero, de la Dirección General del Catastro, el Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, por el que se aprueban las normas técnicas de valoración y el cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, o la Directiva (UE) 2024/1275 del Parlamento Europeo y del Consejo de 24/04/2024, relativa a la eficiencia energética de los edificios para concluir que carece de sentido interpretar la Nota 2ª del Grupo 661 como lo hace la Administración pues "igual funcionalidad tiene desde el punto de vista económico, respecto de la actividad comercial ejercida, el hecho de que el aparcamiento situado fuera del local del establecimiento -superficie no construida, donde no se realiza directamente la actividad- disponga o no de parasoles".

En relación con las sentencias que utiliza la Diputación en su regularización y que, de nuevo alega con ocasión de la interposición del presente recurso de alzada, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía señala lo siguiente:

"(...) Se invoca asimismo por la Administración en su favor la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura nº 300/2016 de 13/09/2016, pero la citada sentencia fue anulada por sentencia 1995/2017 del Tribunal Supremo, de 18 de diciembre de 2017 (recurso de casación 36/2016).

Asimismo se invoca la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha de 02/06/2009, pero el supuesto de hecho examinado en la misma no parece coincidir con el del caso examinado en la presente resolución, puesto que en la sentencia se dice que "La actora pretende que como su aparcamiento no tiene paredes hay que considerarlo descubierto. Pero esta interpretación debe ser nuevamente desestimada, porque lo relevante para acreditar el cubrimiento es la existencia de techo; además la parte actora no prueba que el aparcamiento esté exento de paredes (o cierres que delimiten el perímetro) en toda su extensión. Es más, de los planos del hipermercado que obran en el ramo de prueba de la demandada podemos comprobar que sí existen paredes en el aparcamiento, al menos en la línea de fachada del mismo". Por una parte, discrepamos, por las razones que hemos expuesto, de la afirmación que hace depender el concepto de "aparcamiento cubierto" exclusivamente de la existencia de "techo", pero por otra parte, además, habría que definir qué requisitos deben concurrir para hablar propiamente de "techo" a estos efectos (no es lo mismo un parasol desmontable que una cubierta edificada o construida); y finalmente, según se afirma en la sentencia, existían paredes en el aparcamiento examinado "al menos en la línea de fachada".

Se invoca también la sentencia 141/2022 del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 16 de marzo de 2022, pero nuevamente la situación examinada en dicha sentencia era muy diferente de la que nos ocupa. En efecto, puede leerse en la misma que "Tanto la superficie donde se localizan los surtidores como la ocupada por los boxes de lavado deben computar al 100% puesto que es ahí donde se realiza la actividad principal correspondiente a cada uno de los epígrafes. Con respecto al cálculo de la superficie de la actividad del epígrafe 655.3 ( "Comercio menor de carburantes y aceites de vehículos"), debe ser computada, como hizo el Ayuntamiento aquella en la que, situada bajo el techado-marquesina, se encuentran las mangueras y los surtidores del carburante, pues es donde se realiza realmente la actividad económica, elemento central de la estación de servicio ya que es donde se sitúan los surtidores dobles y los usuarios de la gasolinera". Es decir, en el espacio cubierto por las marquesinas se estaba ejerciendo directamente la actividad que constituía el hecho imponible del IAE, lo que obviamente no sucede en el caso que examinamos en la presente resolución.(...)".

La Diputación también apoya su regularización en el criterio expuesto por la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante V0920-07, de 7 de mayo de 2007 en la que, cuestionada por la consideración que debe tener la superficie ocupada por un aparcamiento cubierto solamente por el techo en la actividad del epígrafe 661.2 de la sección 1ª de las Tarifas del Impuesto y por la posible aplicación a la actividad en cuestión de la reducción correspondiente a los aparcamientos cubiertos contenida en la Regla 14ª.1.F) b) de la Instrucción, el centro directivo concluye que la superficie del aparcamiento “cubierto en su parte superior”, debe entenderse como una superficie cubierta a los efectos del cálculo de las cuotas del grupo 661 al que pertenece el epígrafe en cuestión, por lo que en aplicación de la nota común 2ª a dicho grupo, se computará como superficie del establecimiento en su totalidad (sin reducciones), por tratarse de un “aparcamiento cubierto”, como textualmente recoge dicha nota, aunque solo esté cubierto en su parte superior (techo) y no tenga paredes laterales. En relación con la aplicación de la reducción contenida en el apartado 6º de la letra b) de la regla 14ª.1.F) el centro directivo concluye que sí es aplicable a dicha actividad, computándose como superficie el 55% del aparcamiento cubierto.

En el caso que nos ocupa, de los planos y fotografías aportadas al expediente se desprende que, las "construcciones techadas", son en realidad unas marquesinas metálicas abiertas, sin cerramientos laterales, de carácter ligero y desmontable, lo que impide, a juicio del Tribunal Regional en primer lugar y de este Tribunal en segunda instancia equiparar dichas construcciones a un "aparcamiento cubierto solamente en la parte superior", como se define el de la consulta. Aún reconociendo que la Diputación sí que habría actuado correctamente al regularizar la situación de XZ aplicando una consulta de Tributos, por estar vinculado al criterio dictado por el centro directivo, en este caso, al tratarse de una cuestión de prueba, pues de las características de las construcciones depende la consideración de cubierto o no cubierto, este Tribunal considera que el criterio enunciado en la mencionada consulta no resultaba aplicable al aparcamiento, que por sus características no puede definirse, conforme a la normativa sectorial ni siquiera como "aparcamiento cubierto en su parte superior".

Además, y como bien señala la entidad cuyas pretensiones se estimaron en primera instancia, la vía contenciosa ha confirmado el criterio seguido por el Tribunal Regional de considerar como superficie descubierta el aparcamiento y por tanto no computable con ocasión del recurso interpuesto por la Diputación relativo a las liquidaciones dictadas en el seno del procedimiento que decide asimismo las cuestiones censales.

Así dispone el Juzgado de lo Contencioso de Jaén:

Por todo lo expuesto, este Tribunal no puede sino confirmar la resolución económico administrativa estimatoria de las pretensiones de XZ, y desestimar lo pretendido por la Diputación de Jaén con ocasión de la interposición del presente recurso de alzada.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR el presente recurso, confirmando la resolución impugnada.