Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña
ATF 2
FECHA: 22 de septiembre de 2020
PROCEDIMIENTO: 08-05677-2017
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Axy - NIF ...
REPRESENTANTE: Bts - NIF ...
DOMICILIO: ... - España
En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación con ocasión de la desestimación por la Administración de ... de la AEAT del recurso de reposición presentado frente a la denegación de la solicitud de rectificación de autoliquidación formulada por el reclamante por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 4T del ejercicio 2015.
Cuantía: 63.626,38 euros
Referencia: ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En fecha 19 de febrero de 2016 se interpone solicitud de rectificación por la que se solicita la devolución de la cantidad de 63.000 euros ingresada en el modelo 303 del 4T/2015 en base al artículo 154.2 de la Ley 37/1992 del IVA, alegando "que en dicho modelo se declararon incorrectamentete cantidades, pues se computó como venta la factura emitida en concepto de indemnización cobrada por resolución anticipada del contrato de alquiler". Se adjunta por el interesado consulta vinculante V2788-13 para poner de manifiesto la falta de obligación de efectuar la liquidación y el pago del Impuesto.
SEGUNDO.-
En fecha 5 de diciembre de 2016 se notifica propuesta de resolución de la solicitud de rectificación en la que se deniega la solicitud en base al artículo 14.4 del RD 520/2005. Se presentan alegaciones ante esta propuesta en fecha 28 de diciembre de 2016.
TERCERO.-
En fecha 23 de enero de 2017 se notifica acuerdo de resolución de la solicitud de rectificación, por el que se desestima dicha solicitud.
CUARTO.-
Disconforme con el acuerdo, en fecha 6 de febrero de 2017 se interpone recurso de reposición, que se desestima mediante acuerdo notificado en fecha 27 de marzo de 2017.
La motivación es la que sigue:
"El artículo 154.2 de la Ley 37/1992, del IVA, deja clara y meridianamente, y sin interpretaciones subjetivas ni ponderables, que no estará obligado a liquidar el Impuesto por la resolución anticipada del contrato de arrendamiento donde ejerce exclusivamente una actividad sujeta al recargo de equivalencia.
Este criterio está ratificado por la Dirección General de Tributos, plasmado en las Consultas Vinculantes V1886-08 de 22-10-2008, y en la V2788-13 de 20-09-2013.
Por otra parte, ni en el artículo 154.2 de la Ley 37/1992, de IVA, ni en las citadas Consultas Vinculantes, se pondera si la actividad sujeta y no exenta del Régimen General del IVA es la mitad, la cuarta parte o un determinado porcentaje del total de ingresos del sujeto pasivo.
Simplemente, establece la exclusividad. Por consiguiente, la existencia o no existencia de una actividad en Régimen General, determina la exclusividad o no exclusividad en la utilización de bienes o derechos para la obligación de liquidar o no, el Impuesto repercutido en la transmisión de dichos bienes o derechos.
4.- Sin embargo, el recurrente se empeña con peregrinos razonamientos, en buscar porcentajes o excusarse en el volumen de ventas de sellos, sin discutir ni aportar ningún documento o prueba, en la que acredite que no se realizaba una actividad en Régimen General de IVA. Evidentemente porque sí se realizaba, circunstancia probada y comprobada, a la que el recurrente no alega sino la consideración de accesoria, pero sin negar la existencia de esa otra actividad, sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en Régimen General, desarrollada por el recurrente en el mismo local donde ejercía, simultáneamente, la actividad de recargo de equivalencia.
5.- Por consiguiente, dado que el recurrente ejercía la actividad de expendeduría de tabaco en recargo de equivalencia y la de venta de timbre y loterías en el Régimen General del Impuesto sobre el Valor Añadido, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 154.2 de la Ley 37/1992, del IVA, y las Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos, se desestima la pretensión del recurrente en los mismos términos en los que fue desestimada la solicitud de rectificación y que se han reproducido en su integridad en la presente resolución."
QUINTO.-
Disconforme con el acto, en fecha 27 de abril de 2017 se interpone reclamación económico administrativa ante este Tribunal. Previa puesta de manifiesto del expediente el 1 de diciembre de 2017, el 29 de diciembre de 2017 se presenta escrito de alegaciones que se sintetizan a continuación, sin perjuicio de que su íntegro contenido quede formalmente incorporado al expediente:
- que la indemnización por la resolución del contrato de alquiler en que venía realizándose la actividad en régimen de recargo de equivalencia es una operación sujeta y no exenta de IVA. Si bien, en virtud del artículo 154.2 LIVA, al estar en régimen de recargo de equivalencia el sujeto no está obligado a efectuar la liquidación e ingreso del impuesto repercutido.
- Que el sr Axy ejercía la actividad de venta de tabaco y timbre (epígrafe 646.1) y que la referida actividad está sujeta a recargo de equivalencia. Se alega que "los estancos son definidos por el Ministerio de Hacienda como expendedurías de tabaco y timbre. La actividad de venta de timbre al público es considerada por el Ministerio una actividad profesional, por lo que el expendedor recibe una comisión a cambio de su actividad de expedición de timbre y loterías. Esta actividad amparada por el mismo epígrafe desde la desaparición del 888 (expedición de timbre) se constituye como una ampliación del propio epígrafe sujeto a RE. En este sentido los ingresos de comisiones que se generan por esta actividad no alcanzan a ser ni tan solo el 1% del total de ingresos de la actividad. Se trata pues de una actividad marginal que por obligación legal está encuadrada en un epígrafe profesional, sujetas sus comisiones por tanto a IVA en régimen general y a retención de IRPF. El recurrente tendría derecho a repercutirse en régimen de prorrata el IVA de los gastos soportados, pero como se aprecia en sus declaraciones (modelo 303) tal prorrata sería tan insignificante que no se recoge IVA deducible en las referidas declaraciones. En consecuencia, las cantidades cobradas en concepto de comisión y generando IVA en régimen general, deben ser consideradas (...) como accesorias y notoriamente irrelevantes a los efectos de determinar la aplicabilidad el artículo 154.2 LIVA." El interesado argumenta mediante cifras del 2015 que "la actividad en la que se excusa la Administración para no atender a la obligación legal que le impone el artículo 154.2 LIVA supone el 0,23020% del ingreso".
- "El posicionamiento de la Administración". El interesado alega que en fecha 5 de diciembre de 2016 la Administración denegó la rectificación y devolución de la cuota de IVA en base al artículo 14.4 del RD 520/2005 y que posteriormente se le deniega en la resolución denegatoria de la solicitud que esta no procede por la existencia de una actividad accesoria sujeta al régimen general que impide la aplicación del artículo 154.2 LIVA.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la procedencia del acuerdo impugnado.
TERCERO.-
En el presente caso el interesado solicita la rectificación de la cuota repercutida del 4T 2015. Así, en el modelo 303 inicialmente presentado consta una cuota devengada de 63.626,38 euros, que a su vez deriva de una base imponible de 302.982,75 euros al tipo del 21%.
El contribuyente solicita la rectificación de la autoliquidación inicialmente presentada, minorando la base imponible en 300.000 euros y la cuota correlativa de 63.000 euros, por considerar que no procede la liquidación y pago de esta cuota al estar en régimen de equivalencia, en virtud del artículo 154.2 de la Ley 37/1992 del impuesto. Este precepto dispone:
Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.
A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial.
La consulta vinculante V2788-13 de la Dirección General de Tributos (DGT) analiza la tributación en el IVA de la indemnización por rescisión del contrato de alquiler de un sujeto que realiza la actividad de comercio al por menor de toda clase de artículos, epígrafe 662.2 del IAE. Esta actividad se desarrolla en un local alquilado, tributando por la misma por el régimen especial del recargo de equivalencia del IVA. También desarrolla una actividad agrícola, por la que tributa en el IVA por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. El arrendador del local donde desarrolla la actividad tiene interés por realizar una promoción inmobiliaria, por lo que le ha propuesto una indemnización como renuncia al contrato de arrendamiento:
El consultante deberá repercutir el citado tributo sobre el importe total de la contraprestación que recibe por dicha prestación de servicios.
En el caso de que los citados derechos hubieran estado exclusivamente afectados a una actividad desarrollada por el arrendatario consultante sometida al régimen del recargo de equivalencia, no estará obligada a efectuar la liquidación y pago a la Hacienda Pública del impuesto correspondiente que repercuta por la renuncia de los derechos mencionados, de acuerdo con el citado artículo 154.Dos de la Ley 37/1992.
En similares términos la consulta V1282-20 de 6 de mayo, se cuestiona la obligación de liquidar e ingresar la cuota del Impuesto en un supuesto en que "La persona física consultante es titular de una licencia de expendeduría de tabaco y timbre. Tras el desahucio del local donde desarrollaba su actividad y declaración en concurso se va a proceder a subasta judicial de dicha licencia. La subasta tiene por objeto exclusivamente la licencia y se produce tras darse de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores".
(...)
5.- De la información contenida en el escrito de consulta no puede conocerse si el consultante desarrolla su actividad con sujeción al régimen especial del recargo de equivalencia o régimen general del Impuesto a efectos de la liquidación e ingreso del impuesto ante la Hacienda Pública mediante la correspondiente declaración-liquidación.
En el supuesto de que el consultante tributara por el régimen especial del recargo de equivalencia por la actividad a que se refiere el escrito de consulta deberá tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 154, apartados dos y tres, de la Ley 37/1992, relativo al régimen especial del recargo de equivalencia, que establece lo siguiente:
"Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
(...)
Tres. Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia.".
En consecuencia con todo lo anterior, dado que la transmisión efectuada por el consultante de la licencia de expendeduría de tabaco y timbre objeto de consulta no cumple los requisitos para la aplicación del artículo 7.1º de la Ley del Impuesto, estando, por tanto, dicha operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo expuesto anteriormente, el consultante habrá de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el destinatario de la operación.
No obstante, el consultante no estará obligado a efectuar la liquidación ni el pago a la Hacienda Pública de las cuotas repercutidas por tales operaciones cuando éstas tengan como objeto bienes o derechos utilizados exclusivamente por el consultante transmitente en la realización de una actividad a la que resultó aplicable el régimen del recargo de equivalencia.
Y en consulta V0804-17, de 30 de marzo, en un supuesto de rescisión del contrato de arrendamiento en relación a una actividad sometida al recargo de equivalencia (comercio al por menor en un puesto de una galería de alimentación) se distingue con total claridad:
En consecuencia, en el caso de que el local arrendado objeto de consulta hubiera sido utilizado por la comunidad de bienes arrendataria a que se refiere la consulta, exclusivamente, en el desarrollo de una actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, habría que entender que los derechos inherentes al contrato de arrendamiento de los que es titular dicha comunidad de bienes arrendataria han sido exclusivamente utilizados en dicha actividad, de manera que su cesión o transmisión o renuncia mediante contraprestación pese a estar sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido no obliga a la arrendataria ni a la liquidación ni al pago de dicho tributo a la Hacienda Pública.
Sí que debería efectuarse esta liquidación y proceder a su pago a la Hacienda Pública en el caso de que los citados derechos inherentes al arrendamiento no hubieran estado exclusivamente afectados a la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, como ocurriría en el caso de que el local arrendado se hubiera afectado a varias actividades y alguna de ellas no hubiese estado sometida a dicho régimen especial.
Por tanto, está sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la renuncia mediante precio que, de los derechos inherentes a un contrato de arrendamiento, efectúe la comunidad de bienes arrendataria a que se refiere el escrito de consulta.
Dicha comunidad de bienes deberá repercutir el citado tributo sobre el importe total de la contraprestación que recibe por dicha prestación de servicios.
En el caso de que los citados derechos hubieran estado exclusivamente afectados a una actividad desarrollada por la mencionada comunidad de bienes sometida al régimen del recargo de equivalencia, esta no estará obligada a efectuar la liquidación y pago a la Hacienda Pública del impuesto correspondiente que repercuta por la renuncia de los derechos mencionados, de acuerdo con el citado artículo 154, apartado Dos de la Ley 37/1992.
De acuerdo con dicha interpretación la exoneración de liquidación y pago del impuesto se restringe a aquellas operaciones sometidas al régimen especial pero no a aquellas otras que afectan a dicho régimen y a otras actividades que puedan ser desarrolladas en cuyo caso procederá la liquidación.
En el caso que nos ocupa el propio contribuyente manifiesta que el local ha estado afecto a dos actividades económicas distintas, venta de tabaco y venta de timbre. Ambas actividades constituyen sectores diferenciados, la primera por prescripción legal (artículo 9.1.c) letra b') de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido). En iguales términos el artículo 148 LIVA establece:
"Uno. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
Dos. En el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.
(...).".
Lo anterior excluye cualquier controversia sobre la accesoriedad de una respecto a la otra. En este sentido es de citar la consulta V2667-19, de 30 de septiembre, en la que se cuestiona el régimen de tributación aplicable cuando: "La consultante ejerce la actividad de comercio al por menor de plantas y hierbas en herbolarios (epígrafe 652.4 del IAE), tributando en el régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido. Tiene intención de dar de alta, como actividad accesoria en la actividad de servicios de naturopatía (epígrafe 944 del IAE)". El centro directivo argumenta:
La actividad de servicios de naturopatía que tiene intención de realizar la consultante, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, constituye una prestación de servicios que no está comprendida entre las operaciones a las que resulta de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia, por lo que tributará por el régimen general del Impuesto, debiendo presentar por esta actividad las declaraciones-liquidaciones correspondientes del modelo 303.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado dos, de la Ley 37/1992, la actividad de comercio al menor de bienes objeto de consulta sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, por cumplirse los requisitos establecidos al efecto en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica que tribute por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido (prestaciones de servicios de naturopatía) que, en su caso, realice la consultante.
CUARTO.-
Por lo tanto, en el presente caso no se cumple el requisito de exclusividad de la afectación a la venta de tabaco del local en el que se realizaba la actividad y por el que se percibe la indemnización por renuncia a los derechos arrendaticios.
En consecuencia, esta operación esta sujeta y no exenta y tributa por el régimen general del impuesto, lo que a su vez determina que el IVA repercutido debe incluirse en la autoliquidación del impuesto confirmando el acuerdo impugnado.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
