Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña
IVA CEDIDOS
FECHA: 23 de enero de 2020
PROCEDIMIENTO: 08-04172-2016
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: X GMBH, SUCURSAL EN ESPAñA - NIF ...
REPRESENTANTE: ...
DOMICILIO: ...- España
En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra acuerdo de liquidación provisional dictado por la Administración de .. de la AEAT por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T a 4T del ejercicio 2013
Cuantía: 16.948,63 euros Referencia: 2016...V
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
En fecha 30 de noviembre de 2015 fue notificado requerimiento, por el que se iniciaba un procedimiento de comprobación limitada, solicitando los libros registro del impuesto así como las facturas recibidas.
SEGUNDO.-
Atendido el requerimiento, el 26 de enero de 2016 fue notificada propuesta de liquidación y trámite de audiencia en la que se argumenta que la interesada es un establecimiento permanente que no realiza desde el mismo entregas de bienes ni prestaciones de servicios por lo que procede solicitar la devolución de las cuotas soportadas por el procedimiento recogido en el artículo 119 de la Ley del Impuesto.
TERCERO.-
Formuladas alegaciones en las que, tras referir el objeto de su actividad y considerar que las cuotas soportadas son deducibles en virtud del artículo 94 LIVA, en fecha 10 de marzo de 2016 fue dictado acuerdo por el que se practicó liquidación provisional con el siguiente detalle:
Como consecuencia de la comprobación realizada por la Administración resulta un importe a compensar de 29.710,43 euros.
Los resultados de las comprobaciones relativas a cada período son los que se detallan a continuación:
Respecto del periodo 1T del ejercicio 2013: Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a compensar de 29.710,43 euros, lo que supone una minoración de 4.310,25 euros en relación con el saldo a compensar declarado.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2013: Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a compensar de 29.710,43 euros, lo que supone una minoración de 9.859,82 euros en relación con el saldo a compensar declarado.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2013: Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a compensar de 29.710,43 euros, lo que supone una minoración de 13.462,50 euros en relación con el saldo a compensar declarado.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2013: Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a compensar de 29.710,43 euros, lo que supone una minoración de 16.948,63 euros en relación con el saldo a compensar declarado.
La motivación del acuerdo, idéntica en todos lo períodos es la siguiente:
De la documentación aportada se deduce que la actividad ejercida por el establecimiento permanente consiste en la recepción y gestión de los pedidos de la central situada en Francia desde la cual, una vez recibidos los mismos, se procede a la fabricación y entrega de las piezas objeto del pedido de forma directa a los clientes, sin que en dicho envío intervenga el Establecimiento Permanente objeto de esta comprobación.
Por lo tanto, desde el establecimiento permanente no parece prestarse ningún servicio independiente de la propia entrega de bienes realizada por la central.
Por todo lo expuesto, se concluye que la sociedad constituye un establecimiento permanente en España de una sociedad establecida en la Comunidad y que, además, dicho establecimiento permanente no realiza entrega de bienes ni prestaciones de servicios.
En consecuencia, se procede a la realización de liquidación provisional con resultado 0 por aplicación de lo dispuesto en el art. 119 LIVA en el que se regula el Régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, según el cual 'Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, de acuerdo con lo previsto en este artículo y con arreglo a los plazos y al procedimiento que se establezcan reglamentariamente.
A estos efectos, se considerarán no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen desde dicho establecimiento entregas de bienes ni prestaciones de servicios durante el periodo a que se refiera la solicitud
El mencionado régimen especial se desarrolla en el art. 31 del R.D 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el reglamento sobre el IVA según el cual corresponde la solicitud de la devolución al empresario o profesional no establecido en el territorio español previo cumplimiento de los requisitos señalados en el citado artículo.
Consta su notificación en fecha 11 de marzo de 2016.
CUARTO.-
Disconforme con el acuerdo dictado, la interesada en fecha 8 de abril de 2016, interpuso la presente reclamación. Seguida la misma por sus trámites legales y reglamentarios, puesto de manifiesto el expediente, presentó escrito de alegaciones en fecha 10 de marzo de 2017 en el que, sucintamente, manifiesta:
La entidad constituye un establecimiento permanente en España de la sociedad X GMBH, cuya casa central se sitúa en Alemania, dispone de una oficina en .... Dicha oficina dispone de los medios materiales necesarios para el desarrollo de su actividad cuya actividad consiste en el desarrollo del mecanismo de guía de movimiento lineal (LM). Estos dispositivos de guía LM constituyen un componente indispensable en los sistemas mecánicos y electrónicos de una amplia variedad de sectores industriales. Asimismo, también ha desarrollado otros componentes mecánicos únicos, incluidos los ejes nervados, husillos de bolas y rótulas, los cuales se fabrican para suministrar a clientes de todo el mundo Que, como consecuencia de lo anterior, la empresa realiza servicios de venta en relación con los pedidos de los dientes en España. Representa a la marca, negocia y formula la oferta económica, concluye contratos con los clientes y desarrolla el diseño de los mecanismos y componentes objeto de suministro. Dispone de un equipo integrado por 6 personas (se adjunta organigrama y contrato de trabajo del Director General), con cualificación técnica específica para el desarrollo de la actividad, teniendo capacidad para representar a la marca, alcanzar acuerdos directamente con los clientes y cerrar precios por cuenta y en nombre de la entidad alemana. Por todo ello considera que el el valor añadido en relación con los trabajos efectuados se genera exclusivamente en España.
Considera que la sucursal constituye un establecimiento en España a efectos de IVA que interviene en la realización de entregas de bienes localizadas en este país mediante la ordenación de sus propios factores materiales y humanos no consistentes en meras tareas administrativas, teniendo la consideración de sujeto pasivo, argumentando la no obligación de emitir facturas para considerar que un establecimiento permanente realiza prestaciones de servicios. A tal fin señala que presta sus servicios relacionados con las entregas de bienes realizadas por la casa central, sin embargo, quien emite la factura al cliente final es la casa central desde el almacén de envío de la misma y la sucursal no emite factura por sus servicios ni por la entrega de bienes, a pesar de ser quien mantiene la relación directa con el cliente. No obstante el establecimiento se atribuye unos ingresos reflejados en el Impuesto sobre Sociedades valorados en condiciones de mercado de acuerdo con las normas de precios de transferencia, no estando sujetas tales operaciones de acuerdo con la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que cita.
En resumen considera que el establecimiento permanente al tener la consideración de sujeto pasivo en TAI, tiene derecho a deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes y servicios que se utilizan en su actividad empresarial a través del régimen general de devolución del IVA. No obstante, subsidiariamente, en caso de que el Tribunal considere que la empresa constituye un establecimiento permanente que no realiza entregas de bienes ni prestaciones de servicios en España, procede la devolución de IVA prevista para los no residentes conforme al artículo 119 de la LIVA, sin que el hecho de que se haya presentado el Modelo 303 en vez del correspondiente Modelo 390 perjudique el derecho de devolución solicitado en su día, citando al efecto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la procedencia del acuerdo dictado, en particular si la entidad tiene el derecho a la deducción y devolución de las cuotas soportadas por el régimen general del impuesto o bien a través del artículo 119 de la Ley del Impuesto, referida a la devolución de no establecidos.
TERCERO.-
En el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, en relación a la localización de los servicios y la conceptuación de establecimiento permanente, puede hablarse de un punto de inflexión en el año 2010 como consecuencia de la entrada en vigor de la Directiva 2008/8/CE del Consejo, de 12 de febrero, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios, y, esencialmente, la posterior publicación del Reglamento de Ejecución 282/2011, de 15 de marzo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido que, entre otras cuestiones, incluye la definición de establecimiento permanente y sus perfles.
Con anterioridad al citado Reglamento, las Directivas comunitarias no contenían, ni una definición de lo que debería entenderse por establecimiento permanente, ni tampoco una delimitación casuística del mismo (así lo afirmaba expresamente el Abogado General del TJUE en sus conclusiones de 29 de septiembre de 2005 (Asunto C-210/04, FCE Bank. Ap. 26), limitándose a referirse al establecimiento permanente bien como punto de conexión (Art. 44 de la vigente Directiva y 9.1 de la Sexta Directiva), bien en relación a los supuestos de devolución de no establecidos (Art. 170 y siguientes) o bien en relación a la repercusión del impuesto y los procedimientos de inversión del sujeto pasivo (Art. 192.bis y siguientes). Fue la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea la que fue estableciendo sus perfiles a través de diversas sentencias (STJUE de 4 de julio de 1985, Asunto 168/84, Berkholz, Ap. 18; de 20 de febrero de 1997, Asunto C-260/95, DFDS, Aps. 25 y ss., o de 17 de julio de 1997, Asunto C-190/95, ARO Lease BV, Ap. 15) definiendo al mismo como aquél en que concurrían las siguientes características:
-
Permanencia entendida como una intención de continuidad a lo largo del tiempo.
-
Consistencia mínima en cuanto a la organización de medios técnicos y humanos, es decir, una estructura suficiente.
-
Autonomía, en el sentido que sea capaz de prestar y recibir servicios
En el ámbito interno, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido, como anteriormente la Ley 30/1985, define el establecimiento permanente, al igual que en el ámbito de la imposición directa, de forma sintética, como lugar fijo de negocios, y tras ello incluyendo una enumeración ejemplificativa de supuestos:
"2.º Establecimiento permanente: cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades empresariales o profesionales.
En particular, tendrán esta consideración:
a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.
d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.
En cualquier caso, hasta la entrada en vigor de la Directiva 2008/8/CE, la existencia de un establecimiento permanente en territorio de aplicación del impuesto implicaba que todas las operaciones realizadas en dicho territorio se atribuyeran a dicho establecimiento (la llamada por la doctrina "vis atractiva del establecimiento permanente"). En otras palabras la condición de establecimiento permanente conllevaba de forma inherente la condición de sujeto pasivo.
Esta concepción se ve profundamente alterada por el Reglamento de ejecución que, por un lado, define el establecimiento permanente en su artículo 11, recogiendo la doctrina comunitaria:
"1. A efectos de la aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, se entenderá por «establecimiento permanente» cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento".
Y por otro, a través del artículo 53, en concordancia con el artículo 192.bis) de la Directiva, en el que se introduce el concepto de intervención en las operaciones. Así aquél precepto dispone:
"1. Para la aplicación del artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE solo se tomará en consideración el establecimiento permanente que tenga el sujeto pasivo cuando se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan realizar la entrega de bienes o la prestación de servicios en la que intervenga.
2. Cuando un sujeto pasivo tenga un establecimiento permanente en el territorio del Estado miembro en que se adeude el IVA, se considerará que dicho establecimiento no interviene en la entrega de bienes o prestación de servicios en el sentido del artículo 192 bis, letra b), de la Directiva 2006/112/CE, a menos que el sujeto pasivo utilice los medios técnicos y humanos de dicho establecimiento permanente para operaciones inherentes a la realización de la entrega imponible de esos bienes o la prestación imponible de esos servicios en dicho Estado miembro, ya sea antes o durante esa entrega o prestación.
Cuando los medios del establecimiento permanente se utilicen exclusivamente para llevar a cabo tareas administrativas auxiliares, tales como la contabilidad, la facturación y el cobro de créditos, no se considerará que dichos medios se hayan utilizado a los fines de una entrega de bienes o una prestación de servicios.
No obstante, en caso de que se expida una factura con el número de identificación a efectos del IVA asignado por el Estado miembro del establecimiento permanente, se considerará que este último ha intervenido en la entrega de bienes o la prestación de servicios efectuada en ese Estado miembro, salvo que existan pruebas que acrediten lo contrario".
La normativa interna ha traslado este concepto, a través de la nueva redacción dada por la Ley 2/2010 al artículo 84.Dos LIVA:
"Dos. A los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
Se entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada una de ellas
Cuando los medios del establecimiento permanente se utilicen exclusivamente para llevar a cabo tareas administrativas auxiliares, tales como la contabilidad, la facturación y el cobro de créditos, no se considerará que dichos medios se hayan utilizado a los fines de una entrega de bienes o una prestación de servicios".
En definitiva, a partir del 2010, la introducción del art. 53 Reglamento de ejecución y del art. 84.Dos LIVA, consagran la eliminación de la vis atractiva del establecimiento permanente de tal suerte que, el establecimiento permanente únicamente será sujeto pasivo de operaciones, cuando "intervenga" en las mismas. En otras palabras, la existencia de un establecimiento permanente en territorio de aplicación del impuesto (según la definición establecida en el artículo 69.Tres LIVA y la doctrina comunitaria), no supone la paralela atribución al mismo de la condición de sujeto pasivo (artículo 84 LIVA y 53 del Reglamento de Ejecución) y de la obligación, como tal, de repercutir el impuesto por las operaciones que se realicen. El establecimiento permanente será sujeto pasivo únicamente cuando "intervenga" en las operaciones.
CUARTO.-
Expuesto lo que antecede, en la presente controversia no se cuestiona la condición de establecimiento permanente de la aquí reclamante en los términos del artículo 69.Tres LIVA sino que lo que se discute es si dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios ordenando factores de producción materiales y/o humanos con la finalidad de realizar aquellas. La Administración niega dicha condición, lo que automáticamente conduce a que las cuotas soportadas en territorio de aplicación del impuesto deban recuperarse por la vía del 119 LIVA, en tanto que la reclamante considera que cumple todos los requisitos en orden a la atribución de la condición de sujeto pasivo.
A estos efectos la justificación de dicha condición es una cuestión de hecho sujeta a las normas que regulan en este ámbito los medios y valoración de la prueba. En este punto es preciso tener en cuenta que todo procedimiento tributario debe reconducirse a la materia probatoria, pues el fin que persigue la Administración Tributaria es conocer y constatar, en su concepto y cuantía, todos los elementos y circunstancias que están presentes en los supuestos de hecho sujetos a tributación, y que han de servir para cifrar el importe de la aportación de los contribuyentes al sostenimiento de los gastos públicos, tal y como determina el artículo 31 de la Constitución. Antes el artículo 114 de la Ley 230/1963, General Tributaria, y ahora el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en consonancia con el artículo 217 de la LEC, dispone "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". Por otra parte, la distribución de la carga de la prueba entre las partes ha sido objeto de reiterada jurisprudencia, siendo aplicable la que podría llamarse teoría de la proximidad al objeto de la prueba. Así, el Tribunal Supremo, en sentencias de fechas 13 de diciembre de 1989, 6 de junio de 1994, 13 de octubre de 1998 y 26 de julio de 1999, entre otras, se ha pronunciado en el sentido de que la carga de la prueba debe adaptarse a cada caso, según la naturaleza de los hechos afirmados o negados, en atención a criterios de normalidad, disponibilidad y facilidad probatoria. Doctrina que ha sido recogida en la Ley 1/2000 de Enjuiciamiento Civil que, tras disponer en el artículo 217 que corresponde de manera genérica al actor la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda el efecto jurídico correspondiente a sus pretensiones, matiza en el apartado 6 que "para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".
De conformidad con los preceptos y doctrina antes citados, y aplicándolos al caso que nos ocupa, corresponde al aquí reclamante la carga probatoria de su condición como sujeto pasivo del impuesto que interviene en las operaciones para la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios.
La interesada sustenta su posición al considerar que la entidad genera el valor añadido de los trabajos efectuados. Así argumenta que desarrolla el diseño de los mecanismos y componentes objeto de suministro, tiene capacidad para representar a la marca, alcanzar acuerdos directamente con los clientes y cerrar precios por cuenta y en nombre de la entidad alemana. Sin embargo, no aporta ninguna documentación que establezca las relaciones del establecimiento permanente con la casa central ni, esencialmente, con los clientes. Por el contrario, de los hechos que la propia interesada describe, este Tribunal coincide en que la actividad que ejerce es de carácter instrumental de recepción de pedidos y de realización de una fase de producción o comercialización-suministro (desarrollo de componentes mecánicos, según se describe). En esta línea, en sus alegaciones a la propuesta manifestó:
Sin embargo, una vez el establecimiento permanente cierra un acuerdo de suministro, la gestión del pedido realizado por el cliente es realizada íntegramente por la sede de la entidad en Francia o Irlanda, siendo la entrega que se produce una entrega intracomunitaria realizada desde un establecimiento permanente de la entidad en Francia o Irlandesa directamente al cliente final sin que el establecimiento permanente en España intervenga en ningún momento las mercancías.
La fabricación y entrega de las piezas que son el objeto de la actividad del holding no se realiza en territorio de aplicación del impuesto sino que se realiza desde otros centros. Continúan sus alegaciones señalando:
Sin embargo, una vez el establecimiento permanente cierra un acuerdo de suministro, la gestión del pedido realizado por el cliente es realizada íntegramente por la sede de la entidad en Francia o Irlanda, siendo la entrega que se produce una entrega intracomunitaria realizada desde un establecimiento permanente de la entidad en Francia o Irlandesa directamente al cliente final sin que el establecimiento permanente en España intervenga en ningún momento las mercancías.
Precisamente las operaciones por las que se repercute el impuesto son envíos procedentes de la casa central en Alemania (puede observarse que el primer y cuarto trimestre coinciden los importes repercutidos con los contenidos en los "libros registro de facturas recibidas de servicios intracomunitarios").
En definitiva la sucursal, si bien constituye un establecimiento permanente no interviene en las operaciones de entregas de bienes o prestaciones de servicios, que son realizadas desde otros lugares, básicamente Francia e Irlanda. Discrepa este Tribunal de la interpretación que realiza la interesada en el sentido de entender que es sujeto pasivo por el hecho de realizar operaciones que no es más que uno de los requisitos que la doctrina del TJUE y ahora el Reglamento de ejecución establecen para ser considerado establecimiento permanente.
Por otra parte, por lo que se refiere a los servicios prestados a la casa central, que efectivamente tienen la calificación de no sujetos en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, no inciden en la condición de sujeto pasivo en el sentido del artículo 84.Dos de la Ley y 53 del Reglamento de ejecución.
En definitiva, como considera la Oficina Gestora, el establecimiento permanente no interviene en la realización de entrega de bienes o prestación de servicios por lo que ha de confirmarse la regularización en este extremo, lo que a su vez conduce a que la devolución de las cuotas soportadas deba realizarse por la vía del artículo 119 LIVA.
QUINTO.-
Subsidiariamente plantea la interesada la devolución de las cuotas soportadas por la vía del 119 LIVA sin atender a los plazos establecidos al haber presentado el modelo 303.
En primer lugar debe señalarse que el artículo 119 de la Ley del IVA limita la utilización de este régimen especial de devolución a los sujetos pasivos no establecidos en el ámbito territorial de aplicación del IVA español asimilándose a los no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, "los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen desde dicho establecimiento entregas de bienes ni prestaciones de servicios", como es el caso.
Pues bien, coincide este Tribunal con las apreciaciones de la interesada en este punto. El Tribunal Supremo en sentencia de 25 de octubre de 2015 (rec. 3857/2013) confirma la anterior Sentencia de la Audiencia Nacional objeto de casación señalando, en lo que aquí interesa (el subrayado es nuestro):
En efecto, frente al planteamiento de la Inspección y del TEAC, que consideran que, aun admitiendo la existencia de un crédito fiscal por IVA frente 16 a la Hacienda Pública a favor de W GROUP ... (IRELAND) que surge precisamente como consecuencia de la estructura operativa del grupo W, no procede su devolución por haberse seguido el procedimiento ordinario de declaración (presentación de declaraciones periódicas a través de modelos 300/320) y no el procedimiento previsto en la norma para empresarios y profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto (modelo 361), la sentencia responde que no cabe negar la procedencia de la devolución amparándose exclusivamente en defectos meramente formales, puesto que lo contrario supondría una vulneración del principio de neutralidad en el IVA. Bien se ve, pues, que la sentencia sí que se pronuncia de forma expresa respecto de la cuestión de si el no haber utilizado el procedimiento especial de devolución previsto para empresarios y profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto es motivo bastante para la no devolución del IVA amparándose exclusivamente en defectos puramente formales sobre todo cuando la Inspección de los Tributos admite la existencia de un crédito fiscal por IVA frente a la Hacienda Pública a favor de W GROUP ...(IRELAND).
(...)
Siendo esto así, el incumplimiento de los requisitos formales previstos para la devolución de las cuotas de IVA soportadas por sujetos pasivos no establecidos no puede implicar, contradiciendo el principio de neutralidad, la negación del derecho del sujeto pasivo a la devolución del IVA que le pudiera corresponder.
Esta Sala reiteradamente ha reconocido en este mismo tributo la necesidad de la regularización íntegra de los sujetos pasivos inspeccionados y la prevalencia del cumplimiento de los requisitos materiales sobre el de los requisitos formales en aplicación del principio de neutralidad del impuesto. Centrando la atención en esto último, por ejemplo, en la sentencia de 26 de abril de 2012 (rec. casa. unif. doctr. núm. 149/2010), se dijo: (...)
Asimismo es de citar la Resolución de 11 de julio de 2007 (RG. 00/03814/2005) del Tribunal Económico-Administrativo Central. Se trata de un supuesto en que la interesada solicitó una devolución para empresarios no establecidos, modelo 361, que fue denegada por extemporaneidad. La interesada formula reclamación señalando "que había presentado las autoliquidaciones de IVA de los periodos impositivos del ejercicio 2003 a través de los correspondientes modelos 300, con carácter trimestral, el modelo 390 como declaración-resumen anual, de las que resultaba una cuota a devolver de 4.671,24 euros, solicitando dicha devolución en la autoliquidación del cuarto trimestre. En relación con dicha solicitud, añade que con fecha 14 de junio de 2004, se le notificó una propuesta de liquidación en la que se denegaba la devolución solicitada. En el trámite de alegaciones correspondiente contestó aduciendo que tenía derecho a la devolución de dichas cuotas como no establecida en el territorio de aplicación del impuesto, y que si bien se ha presentado el Modelo 390, en vez del Modelo 361, este error no podía perjudicar su derecho a la devolución solicitada; no obstante, "para facilitar la gestión de esa Administración, se presenta modelo 361 debidamente cumplimentado, rectificativo del modelo 390 presentado, cuya fecha de presentación ha de ser tenida como la del modelo erróneo presentado". Cita en apoyo de sus argumentos, el artículo 41 de la Ley 30/1992 y el artículo 3.a) de la Ley 1/1998, así como la Resolución del TEAC de 9 de junio de 2000".
El TEAC argumenta:
En el caso del ejercicio 2003, la Administración notificó propuesta de liquidación a la que el interesado alegó con los mismos argumentos que se ofrecen ante este Tribunal Central; esto es, que si había presentado el modelo erróneo ello no debía impedir la tramitación de la solicitud correspondiente. Ya entonces citaba la Resolución de 9 de junio de 2000 de este Tribunal Central, en la señalábamos lo siguiente:
En lo que se refiere a la extemporaneidad apreciada por el Tribunal Regional la entidad recurrente adjunta Declaración ... que dice presentada ante la Administración de ... de la Agencia Tributaria el dos de junio de 1993 y modelo 320, declaración mensual de grandes empresas, correspondiente al período 12 del ejercicio de 1993, así como modelo 390, resumen anual, figurando en ambos documentos como cantidad a devolver la suma de 19.197.535 ptas.; también presenta fotocopia de solicitud de devolución, en modelo para sujetos pasivos no establecidos en el país, en el que figura sello de entrada en la Administración en fecha 14 de diciembre de 1995.
De lo anterior se desprende que resultan creíbles las manifestaciones que formula en alzada la entidad recurrente consistentes en afirmar que presentó en impreso incorrecto, ante la Administración de ... de la Agencia Tributaria, la solicitud de devolución; que como transcurría el tiempo y la devolución no se realizaba se investigó en la Agencia Tributaria las causas por las que no se devolvía y le indicaron que debía formular la solicitud ante la oficina competente, Sección de Regímenes Especiales de la Delegación Especial de ... de la Agencia Tributaria.
Por tanto, la presentación de solicitud de devolución a no residente en modelo equivocado no puede tener los efectos de la falta de solicitud, todo ello por el deber de la Administración de calificar conforme a su verdadera naturaleza los escritos de los interesados, conforme se establece en el artículo 41 de la Ley 30/1992, de aplicación supletoria a los procedimientos tributarios, y en el artículo 3.a de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, preceptos invocados por el recurrente en alzada, todo lo cual determina que, previas las comprobaciones a que haya lugar, que deberán necesariamente confirmar que los modelos 320 y 390, fueron realmente presentados en las fechas y lugares indicados por el recurrente, así como el cumplimiento de los demás requisitos legalmente establecidos para que pueda tener lugar la devolución, se considere la solicitud de devolución presentada en plazo y, en consecuencia, se dicte la resolución que proceda en cuanto al fondo del asunto, sin que deban liquidarse, en caso de que la devolución sea acordada, intereses de demora del 115 de la Ley 37/1992, por cuanto los errores en la solicitud del interesado no resultan imputables a la Administración.
Aplicando este mismo criterio al asunto que nos ocupa, debemos estimar la pretensión de la reclamante, ya que la Administración, ante las alegaciones presentadas frente a la propuesta de liquidación, debería haber considerado que la solicitud de devolución era la correspondiente a un no establecido, presentada por consiguiente en el plazo previsto, y haber entrado a conocer del fondo del asunto, evaluando el cumplimiento de los requisitos legal y reglamentariamente previstos en relación con el derecho a la devolución del IVA para no establecidos, según el artículo 119 de la Ley 37/1992.
A juicio de este Tribunal la situación presente es asimilable a los supuestos descritos tanto por el Tribunal Supremo como por el TEAC por lo que, la Administración no debió limitarse a remitir para la devolución de las cuotas soportadas al procedimiento del artículo 119 sino que debió bien iniciar dicho procedimiento bien proceder a analizar los requisitos materiales para la devolución de no establecidos, entendiendo la misma en plazo y, en su caso, proceder a la devolución. En consecuencia procede estimar en este punto la pretensión aducida.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución.
