Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Central
SALA PRIMERA
FECHA: 27 de octubre de 2020
PROCEDIMIENTO: 00-02425-2020
CONCEPTO: IMPUESTO RENTA DE NO RESIDENTES. IRNR
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA ABREVIADO
RECLAMANTE: Ax Y Bxz - NIF ...
REPRESENTANTE: ... - NIF ---
DOMICILIO: …(BALEARES) - España
En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto frente a la Resolución con liquidación provisional referida al IMPUESTO SOBRE LA RENTA NO RESIDENTES, modelo 210, ejercicio 2019, dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
Con fecha 30 de julio de 2019, los ahora recurrentes, considerándose residentes en Suiza, presentaron declaración por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, modelo 210, correspondiente al ejercicio 2019, con un resultado a devolver de 2.523,44 euros, declarando la transmisión de un inmueble sito en ..., Illes Balears, ..., del que cada uno de ellos poseía una cuota del 50%.
En el citado modelo 210 declaran como fecha de adquisición 23/11/2012 y fecha de devengo 08/07/2019. El valor de adquisición que consignan es 393.381,90 euros y el valor de transmisión declarado asciende a 537.345,71 euros. La retención practicada asciende a 16.200 euros.
SEGUNDO.-
Con fecha 11 de abril de 2019, mediante la notificación del trámite de alegaciones y la propuesta de liquidación provisional, el Jefe de Área de No Residentes inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada cuyo alcance se circunscribía a comprobar el valor de adquisición declarado por el obligado tributario en su autoliquidación, así como los gastos inherentes al mismo. En concreto, la comprobación se circunscribía a comprobar el importe de la ampliación o mejora declarada por el interesado para el cálculo del valor de adquisición del inmueble transmitido.
Como consecuencia de la propuesta de liquidación provisional realizada por la Administración resultaba una cuota a pagar de 5.227,40 euros, lo que suponía que no procedía practicar la devolución solicitada en la declaración por importe de 2.523,44 euros.
La Administración consideraba que con la documentación aportada no se justificaba mejora alguna por lo que no podían tenerse en cuenta las facturas que el contribuyente englobaba como reformas, quedando un valor de adquisición de 311.794,09 euros, una ganancia de 112.775,81 euros y un resultado a ingresar de 5.227,40 euros.
TERCERO.-
Una vez analizadas y desestimadas las alegaciones presentadas por los interesados, que trataban de justificar que los gastos controvertidos se trataban de mejoras en el inmueble adquirido, se procede a dictar liquidación provisional conforme a la propuesta emitida, que es notificada el día 10 de enero de 2020.
CUARTO.-
Estando disconformes los interesados con la liquidación provisional, fue interpuesto recurso de reposición, cuya desestimación fue notificada el día 13 de marzo de 2020.
QUINTO.-
No estando conforme con la desestimación del recurso de reposición, los interesados interponen el 16 de abril de 2010 reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, apelando a la procedencia de admitir los gastos efectuados en el inmueble de ... como gastos de mejora, y, por tanto, como mayor valor de adquisición.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar si la Resolución con liquidación provisional practicada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria es conforme a derecho, y, en particular, si los gastos controvertidos constituyen reparaciones y conservaciones o, por el contrario, deben ser considerados como ampliaciones o mejoras.
TERCERO.-
Según consta en el expediente, los recurrentes, con residencia fiscal en Suiza, presentaron modelo 210 declarando la transmisión de un inmueble sito en ..., Illes Balears, del que poseía, cada uno de ellos, una cuota del 50%. En el citado modelo 210 declaran como valor de adquisición 393.381,90 euros.
Sin embargo, la oficina gestora considera que el valor de adquisición asciende a 311.794,09 euros, al no admitir como mejoras determinados gastos considerados como tales por los recurrentes.
Pues bien, según el Artículo 34.1 de la Ley 35/2006 del IRPF el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: "a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales".
El apartado primero del artículo 35 de la Ley del IRPF establece:
"1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones".
En este sentido, y en relación con el concepto de mejora, cabe distinguir entre las inversiones y mejoras, que sí serían mayor valor de adquisición, de los gastos de conservación y mantenimiento.
Así, estos últimos se refieren a gastos efectuados de manera regular, con la finalidad de mantener el uso normal del bien en cuestión, conforme especifica el artículo 13 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, RD 439/2007, estando dichas partidas vinculadas a la noción de mantenimiento del estado de los bienes que los generan, contribuyendo a mantener la vida útil del inmueble.
En este sentido el artículo 13.1.a) del Reglamento de IRPF señala que tendrán la consideración de gastos de conservación y reparación:
"a) Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
b) Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros".
Por contraposición, y a falta de una definición concreta en la propia norma, las ampliaciones o mejoras deben entenderse como auténticas inversiones que redundan en un aumento de la vida útil o habitabilidad del inmueble, o en aumento de la extensión o capacidad en otro tipo de bienes, tal y como se considera en el ámbito del Plan General Contable, siendo tan solo estos costes en mejoras o ampliaciones del inmovilizado los que deben considerarse, en el ámbito del IRPF, como mayor importe del valor de adquisición.
Así, la Resolución de 30 de julio de 1991, del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material, en su norma segunda entiende por reparación "el proceso por el que se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo inmovilizado" y señala que la conservación "tiene por objeto mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva".
Y en su norma tercera entiende por ampliación "el proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva", y por mejora "el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva".
En base a estos preceptos, la Dirección General de Tributos, que en el Acuerdo de liquidacion se citan, se ha pronunciado, en reiteradas resoluciones, señalando, a modo de ejemplo, que constituyen gastos de reparación y conservación, entre otros, las obras tales como la sustitución del cuadro antiguo de electricidad, la sustitución de ventanas antiguas, la sustitución de tuberías antiguas y de grifería, el alicatado y solado del cuarto de baño y cocina, la sustitución del parquet desgastado y la colocación de nuevo rodapié, la reparación de puertas, pintura, retirada de escombros a vertedero y limpieza final de la oficina, etc. (DGT 29-12-99; CV 9-12-09; CV 2-3-10); la sustitución de la solería vieja, de las ventanas y de las máquinas de aire acondicionado (DGT V1762-12 de 11-9-12); las obras en la red de saneamiento y en el entronque de la red general, debido a su mal estado (DGT CV 12-5-11).
La instalación de calefacción, ascensor, puertas de seguridad y otros, donde no existían, constituye una inversión o mejora y no un gasto deducible. Pero, por el contrario, cuando ya existen y es preciso sustituirlos, por razones de mantenimiento del uso normal, estas sustituciones no son mejora, sino gasto deducible (DGT 10-10-02; AEAT 27-5-03; DGT CV 30-9-08).
La colocación de tarima flotante en toda la vivienda, forrado con friso de madera en algunas paredes, remodelación completa de cuartos de baño y cocina, instalación de nuevo cuadro eléctrico, eliminación de gotelé y pintado de paredes, constituyen gastos de reparación y conservación (CV 2490-15 de 05/08/2015).
Atendidos los anteriores criterios, cabe proceder al análisis de los distintas facturas invocadas como mejoras por los recurrentes, respecto de lo cual, se tiene lo que sigue:
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Factura 759 de fecha 12/12/2012, de Construcciones Cw, C.B.
Los recurrentes insisten en que es una factura que recoge gastos que suponen un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble y que no son una reparación o conservación. Es una mejora importante con una inversión importante.
Pues bien, en la factura consta que los trabajos consistieron en "quitar el embaldosado existente, construir una solera de mortero, construir una solera de mortero especial para suelo radiante, embaldosar con cemento cola especial para baldosas porcelánicas, colocar el rodapié y ayudas a electricista en colocación cajetines termostatos. Demoler la baldosa de la terraza y el pasillo hacer solera de hormigón y enlosar. Construir dos pequeños muros a ambos lados del pasillo. Hacer regatas y cajón del aire acondicionado".
Nos encontramos, por tanto, ante trabajos de demolición y sustitución de solado y embaldosado que, según lo previsto en el artículo 13.a) del RIRPF y de conformidad con las resoluciones de la DGT, no pueden sino calificarse como gastos de conservación y reparación.
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Factura 2504 de fecha 29/04/2013 emitida por Q SL.
Señalan los recurrentes que se trata de una inversión que provoca una mejora importante.
Sin embargo, de la descripción de la factura, que se corresponde con la compra de diversos materiales y mano de obra, sin que se infiera que los gastos que soportan tengan la consideración de mejora.
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Factura 126 de fecha 18/12/2012 de Dpj.
Los recurrentes consideran que se trata de una inversión y mejora importante en la habitabilidad sobre la climatización del inmueble.
En la factura aparece que se trata de la instalación de máquina de aire acondicionado.
En este punto manifestamos nuestra conformidad con lo señalado por la Administración ya que la instalación de una máquina de aire acondicionado en sustitucion de una anterior no constituye una actuación que incida "en la consolidación de la estructura del edificio o de obras de tratamiento y saneamiento de pilares dañados del edificio, por lo que no se puede considerar inversión o mejora (DGT 3-7-97, DGT CV 27-9-17, DGT CV 12-5-11). Tiene consideración de reparaciones y conservación, a tenor también de lo dispuesto por la Consulta V1762-12".
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Factura F000526 de 31/12/2012 de K..., S.L.
Los interesados señalan que es una factura cuyo concepto es un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble. Se trata de mano de obra de fontanería consistente en reformar el baño, aseo e instalación de sanitarios y griferías aportados por la propiedad.
Como hemos señalado previamente, al tratarse de la sustitución de la instalación de fontanería de la vivienda, dichos gastos tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación. Así lo recoge también la Consulta de la DGT V2461-12 de 17 de diciembre de 2012.
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Factura 713 de 31/05/2017 de Q CB.
Exponen los recurrentes que trata de una mejora.
A la vista de la factura, observamos que se trata de la compra de diversos materiales tales como tornillos, tuercas, arandelas, alargaderas..., no quedando suficientemente acreditado que los gastos que soportan tengan la consideración de mejora.
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Factura 48 de 22/03/2013 de Y..., S.L.
Consideran los interesados que constituye una mejora que supone un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble.
En la factura se recoge que se trata del resto de pago según presupuestos nº775 y nº784.
En relación a la factura 784, en la misma se recoge que se trata de la instalación de puntos de luz en diferentes estancias del inmueble.
Como ya hemos señalado, la renovación de una instalación constituye un gasto de reparación y conservación (DGT 10/10/02, DGT CV 30/09/08) dado que constituye la reposición de una instalación existente a su uso preexistente.
En relación a la factura 775, se trata de la instalación de suelo radiante.
De dicha factura no se puede inferir que se esté aumentando la vida útil o habitabilidad del inmueble ni que se haya producido un aumento de la eficiencia productiva del mismo, que permita calificar dichos gastos como mejoras.
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Factura 13010 de fecha 13/02/2013 y factura 13018 de fecha 26/03/2013 de Carpintería M..., S.L.
Manifiestan los recurrentes que es una factura cuyo concepto es un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble. En ningún caso es una reparación o conservación.
En la factura figura que se trata de obras relativas a ventanas y puertas balconeras, sustitución de manubrios en puertas interiores, rectificación armario garaje, ajuste y colocación de cierres magnéticos en armario.
Como ya hemos señalado anteriormente, la sustitución de elementos, por razones de mantenimiento de su uso normal, no se considera mejora.
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Factura 2013/276 de fecha 15/03/2013 de V..., S.L.
Exponen los interesados que asimismo es una factura cuyo concepto es un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble. Señalan que todo lo que había era inservible, y por ello, se realizó la reforma con una importante cantidad de dinero y convertir en habitable el inmueble.
Se trata de la sustitución del mobiliario de cocina, y, por tanto, de reparaciones y conservación, conforme al artículo 13 a) del Reglamento, tal y como afirma el acuerdo impugnado con citas de las consultas de la Direccion General de Tributos.
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Factura 049422 de 05/11/2013 y factura 049692 de 22/11/2013 de F, S.A.
Indican que es una factura cuyo concepto es un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble. En ningún caso es una reparación o conservación. Es una mejora importante con una inversión importante.
Se trata de la compra de materiales tales como tubo inox, marco tnc, manta carbolane...y mano de obra de montaje y albañilería sin especificar.
De dicha descripción no se puede inferir que se esté aumentando la vida útil o habitabilidad del inmueble ni que se haya producido un aumento de la eficiencia productiva del mismo, que permita calificar dichos gastos como mejoras, sino mas bien lo contrario.
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Factura 0228 de 12/09/2015 de Eñr.
Señalan que se trata de la obtención del Certificado energético y pago de la tasa registro. Se trata de una inversión realizada para aumentar la capacidad y habitabilidad del inmueble. En ningún caso son reparaciones o conservación.
Sin embargo, confirmando lo dispuesto en la resolución del recurso de reposición, en ningún caso la expedición de un Certificado Energético demuestra inversión alguna, ni la condición de mejora, a efectos de la normativa tributaria de gasto alguno realizado por el obligado tributario, se trata del cumplimiento de un requisito exigido para el arrendamiento del inmueble.
Por último, debemos señalar que los recurrentes aportan, adicionalmente, varias fotos que se corresponden, según declaran, a imágenes del inmueble controvertido antes de la compra, durante la reforma, y posteriores a la reforma, así como certificados expedidos por Y..., S.L., por la Comunidad de Propietarios T... y por el constructor Cw, C.B., que señalan que los trabajos que acometieron en el inmueble respondían a "necesidades para solucionar humedades".
A juicio del presente Tribunal, dichas fotos y certificados no sirven para enervar el resultado alcanzado por el presente Tribunal, por cuanto lo que demuestran es que en el inmueble se efectuaron obras tendentes a la conservación y reparación del inmueble, siendo asi que las obras para solucionar humedades constituyen indudablemente obras necesarias para conservar la vivienda en condiciones de uso de la misma.
Ha de señalarse que en aplicación de estos mismos criterios se ha pronunciado este TEAC en resolución de 24 de septiembre de 2020 (RG.3838/2019)
Por todo ello, procede desestimar las alegaciones del interesado y confirmar el acto impugnado.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
