En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación
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F. Inter.
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F. Entra.
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Cuantía (euros)
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Liquidaciones
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51-00236-2022
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04/05/2022
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05/05/2022
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3.073,33
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A51...83
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51-00295-2022
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01/06/2022
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02/06/2022
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557,49
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A30...94
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La primera de las reclamaciones se interpone frente al acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición de la liquidación provisional dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la AEAT de Cartagena, con número de referencia 2018...9T, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2018, del que se deriva un importe a ingresar de 2.925,82 euros. El acto impugando fue notificado el 07/04/2022
En su momento la Oficina Gestora inició procedimiento de comprobación limitada mediante notificación de requerimiento, en el que, como alcance de la comprobación, se señalaba lo siguiente:
"-Comprobación de los gastos aplicados sobre los rendimientos del trabajo declarados por el contribuyente.
-Comprobar la cantidad declarada en la casilla 469 en concepto de reducción por aportación y contribución a sistema de previsión social cuyo titular es el cónyuge.
-Comprobar la correcta aplicación de la deducción por doble imposición internacional".
La liquidación practicada tiene la siguiente fundamentación:
"-Los gastos deducidos de los rendimientos íntegros del trabajo personal son incorrectos ya que no corresponden a cotizaciones a la Seguridad Social o Mutualidades Generales obligatorias de funcionarios, detracciones por derechos pasivos, cotizaciones a Colegios de Huérfanos o Instituciones similares, de acuerdo con el artículo 19.2.a, b y c de la Ley del Impuesto.
-La reducción declarada por aportaciones a Planes de Pensiones, realizadas a favor del cónyuge, es incorrecta, al no ajustarse a los requisitos establecidos en el artículo 51.7 de la Ley del Impuesto.
-La deducción practicada por doble imposición internacional por las rentas obtenidas y gravadas en el extranjero es incorrecta, de acuerdo con el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
-Las alegaciones presentadas por el contribuyente, con fecha 30.12.2021 y número de registro RGE...12021, contra la propuesta de liquidación provisional del IRPF/2018 han sido desestimadas, en base a lo siguiente:
El contribuyente recibe notificación el día 30.09.2021 en el que se le solicita:
Punto 1.-Deberá justificar el importe consignado en concepto de gastos sobre rendimientos del trabajo por cotizaciones a Seguridad Social, Mutualidad de Funcionarios, Clases pasivas y colegio de huérfanos.
Punto 2.-El contribuyente deberá justificar la cantidad declarada en la casilla 469 en concepto de reducción por aportación y contribución a sistema de previsión social cuyo titular es el cónyuge.
Punto 3.-Deberá justificar documentalmente el derecho a la deducción aplicada en su declaración del IRPF 2018 por doble imposición internacional.
El contribuyente aporta, certificado de trabajo en el extranjero, escrito y nóminas sin traducir.
La Administración emite al contribuyente notificación al tramite de alegaciones, 1.- en respuesta a requerimiento el contribuyente no aporta ningún documento que justifique la aplicación del gasto sobre los rendimientos del trabajo por importe de 3.845 euros por cotizaciones a Seguridad Social, Mutualidad Funcionarios, detracciones derechos pasivos y Colegios de Huérfanos, 2.-El contribuyente no aporta justificante de las aportaciones a plan de pensiones al cónyuge por importe de 613,50 euros. Según datos a disposición de la administración esa aportación por dicho importe la hace el propio cónyuge, Bts. Por lo tanto se elimina la reducción de la base imponible por aportaciones a plan de pensiones en favor de cónyuge, 3.-Respecto a la aplicación de la deducción por doble imposición internacional por importe de 1.712,69 euros no procede.
Según artículo 15 del Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el Estado Español y la Confederación Suiza los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.
El contribuyente obtiene sus rendimientos del trabajo para una empresa suiza por lo tanto se aplica dicho convenio y no procede la aplicar la doble imposición internacional al someterse a tributación solamente en España.
El contribuyente presenta alegaciones manifestando que, 'los gastos deducidos como seguridad social son las cotizaciones a un organismo similar, no se requirió. El cónyuge no trabajo y estaba a cargo del declarante. No requirió. El Gobierno suizo ha aplicado tributación por lo que se debería deducir'.
Las planteadas fueron requeridas en el requerimiento notificado al contribuyente el día 30.09.2021.
El contribuyente no aporta documentación que desvirtúe la propuesta emitida.
Se procede a rectificar lo expuesto".
SEGUNDO.- Interpuesto recurso de reposición, éste es estimado parcialmente con la siguiente motivación:
"De acuerdo con:
En respuesta a las alegaciones del contribuyente, se hace constar que:
Uno.
El art. 19.2 de la ley 35/2006 de IRPF, establece, que:
"2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
b) Las detracciones por derechos pasivos.
c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.
d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.
e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros anuales.
f) En concepto de otros gastos distintos de los anteriores, 2.000 euros anuales."
El contribuyente ha aportado las nóminas percibidas en un idioma extranjero. Es cierto que al contribuyente no se le requirió que aportase las nóminas en castellano, pero no es menos cierto que el idioma en el que se han aportado no es lengua oficial en el estado español ni lengua cooficial en ninguna comunidad autónoma, y los procedimientos . Tampoco se ha aportado traducción de las nóminas o de los conceptos en ellas reflejados con la interposición del presente recurso de reposición.
Son deducibles las cotizaciones efectuadas a la Seguridad Social extranjera cuando estén vinculadas a un trabajo desarrollado en España (DGT CV 18-5-07), o en el extranjero (DGT CV 15-6-16; CV 6-4-20).En ningún caso son deducibles cuando sean de carácter voluntario (DGT CV 15-6-16).
Sin embargo, la falta de indicación de los conceptos reflejados en las nóminas impide la valoración de las aportaciones a la Seguridad Social Suiza y si los conceptos detraídos son voluntarios y obligatorios.
Por lo que, en este punto hay que traer a colación lo que se establece en la normativa respecto de la prueba. Así el artículo 105 de la ley 58/2003 General Tributaria (LGT) respecto de la carga de la prueba, señala que:
1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Y a su vez, el artículo 106 de la misma LGT, establece Normas sobre medios y valoración de la prueba, indicando que:
1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.
2. Las pruebas o informaciones suministradas por otros Estados o entidades internacionales o supranacionales en el marco de la asistencia mutua podrán incorporarse, con el valor probatorio que proceda conforme al apartado anterior, al procedimiento que corresponda.
3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria.
4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
Además, el TS en varias sentencias (entre otras 21-06-2007) proclama que cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales,.
También la STS del 28-04-2001 determina que si la Administración Tributaria, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera que sean las consecuencias tributarias que se deriven.
Por lo que esta alegación se desestima.
Dos.
Según artículo 15 del Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el Estado Español y la Confederación Suiza los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.
El contribuyente obtiene sus rendimientos del trabajo para una empresa suiza por lo tanto se aplica dicho convenio y no procede la aplicar la doble imposición internacional al someterse a tributación solamente en España y no proceder la retención soportada en Suiza.
Por lo que esta alegación se desestima.
Tres.
En cuanto a las alegaciones respecto del plan de pensiones a favor del cónyuge, el art. 51.7 de la ley 35/2006 de IRPF establece, que: "7.Además de las reducciones realizadas con los límites previstos en el artículo siguiente, los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas, o los obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a los sistemas de previsión social previstos en este artículo de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite máximo de 2.500 euros anuales. Estas aportaciones no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones."
Por lo que estas alegaciones se estiman".
TERCERO.- En el escrito de interposición de la reclamación, el recurrente vuelve a reiterar que se aduce que los gastos deducidos de los rendimientos íntegros del trabajo personal son incorrectos pues no corresponden a cotizaciones a la seguridad social. Cuando fueron requeridas las nóminas no se pidieron traducidas, se aportaron y en ellas se puede comprobar que se deducen dichos importes, tanto de entidades similares a la seguridad social española como retenciones hechas al estado suizo.
CUARTO.- La otra reclamación se interpone frente al acuerdo con imposición de sanción dictados por el órgano citado, por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo según se pone de manifiesto en los procedimientos de comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2018, del que resulta una cantidad a ingresar de 557,49 euros. La oficina gestora remite a este Tribunal esta reclamación como un recurso frente a la sanción aunque el recurrente expresamente en su escrito solicita la suspensión de dicha sanción hasta que se reciba notificación con la decisión del TEARM en cuanto a la liquidación requerida.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Con carácter previo a cualquier otra cuestión este Tribunal debe examinar si concurren los requisitos para que pueda resolver sobre el fondo, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
La conformidad o no a derecho de los acuerdos impugnados.
CUARTO.- La cuestión que se plantea se concreta en determinar si las cantidades que se detraen de las retribuciones del trabajo con origen en Suiza, por los conceptos de Seguridad Social se deben considerar gasto deducible por aplicación del artículo 19.2.a) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF).
El artículo 19 de la LIRPF establece:
1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.
2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
b) (...)
A su vez, el artículo 2 de la LIRPF establece que: "Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador".
Por su parte, el artículo 5 LIRPF dispone que "lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española".
Y conforme al CONVENIO de 26 de abril de 1966, hecho en Berna, entre el Reino de España y la Confederación Suiza para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su protocolo, no se discute la tributación en España de las retribuciones procedentes de Suiza y, por ello, la aplicación de la normativa española que, como antes se ha expuesto, considera gastos deducibles de los rendimientos de trabajo íntegros, en el citado artículo 19.2 LIRPF, las cuotas a la Seguridad Social.
QUINTO.- La oficina gestora rechaza que tales gastos tengan la consideración de gasto deducible de los rendimientos de trabajo en atención a lo establecido en el artículo 19.2 de la LIRPF.
Las cantidades deducibles por este concepto son las cotizaciones a la Seguridad Social que sean por cuenta del trabajador, las cuales, en la mayoría de los supuesto, serán detraídas por el empresario o pagador con objeto de los pagos que le efectúe, y posteriormente ingresadas por aquél a la Seguridad Social y pueden ser deducibles de los rendimientos del trabajo si existe una vinculación entre el rendimiento y la cotización, en tanto se encuentra condicionada a su relación con el rendimiento por el que se tributa.
En España, las situaciones de riesgo que mediante la cotización a la Seguridad Social quedan protegidas son:
- CONTINGENCIAS COMUNES; A cuya financiación contribuyen tanto los empresarios como los trabajadores con el fin de dar cobertura a las situaciones de necesidad que pudieran derivarse de: Incapacidad laboral temporal por enfermedad común o accidente no laboral, las prestaciones de jubilación, incapacidad y muerte y supervivencia (prestaciones de viudedad, orfandad, auxilio por defunción, pensión y subsidio en favor de familiares) por enfermedad común o accidente no laboral, protección a la familia, prestaciones farmacéuticas, asistencia sanitaria así como las situaciones de maternidad, paternidad, riesgo durante el embarazo y durante la lactancia natural.
- CONTINGENCIAS PROFESIONALES; Con la finalidad de dar cobertura a las situaciones de necesidad derivadas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales. La cotización completa correrá a cargo exclusivamente de los empresarios. Esta cotización comprenderá el pago de dos primas, una para la situación de incapacidad temporal y otra para la invalidez, muerte y supervivencia (prestaciones de viudedad, orfandad, auxilio por defunción, pensión y subsidio en favor de familiares)
- HORAS EXTRAORDINARIAS; La remuneración que obtengan los trabajadores en conceptos de horas extraordinarias, con independencia de su cotización a efectos de las contingencias por accidente de trabajo y enfermedad profesional, Desempleo, Fondo de Garantía Salarial y Formación Profesional (no se tienen en cuenta para la base de cotización por contingencias comunes), estará sujeta a una cotización adicional, destinada a incrementar los recursos generales del Sistema de la Seguridad Social. Esta cotización adicional comprenderá dos aportaciones: la empresarial y la obrera
- Junto a las cuotas propiamente dichas, se recaudan "Otras cotizaciones" que responden a conceptos específicos:
· a) Desempleo; Para la cobertura de este riesgo. Empresario y trabajador serán los sujetos obligados a su pago.
· b) Fondo de Garantía Salarial (FOGASA); Es un organismo que garantiza a los trabajadores la percepción de salarios, indemnizaciones por despidos o extinción de la relación laboral, pendientes de pago por insolvencia, suspensión de pagos, quiebra o concurso de acreedores del empresario, beneficiando así a cualquier trabajador con un contrato laboral. Esta cuota correrá a cargo exclusivo del empresario.
· c) Formación profesional; La cuota patronal y obrera recaudada por tal concepto se destinan a fines de formación, reciclaje, recalificación y reclasificaciones profesionales.
Respecto a la asistencia sanitaria, según la información disponible en la página web de la Comisión Europea, el seguro de asistencia sanitaria es obligatorio para todas las personas residentes en Suiza. El seguro es individual. Toda persona que fije su residencia en Suiza está obligada a afiliarse en un plazo de 3 meses. La afiliación al seguro de asistencia sanitaria no incumbe al empresario. El Gobierno puede ampliar la obligatoriedad de la afiliación a las personas sin residencia en Suiza, al igual que puede excluir del seguro obligatorio a determinadas categorías de personas. Si la afiliación se produce a tiempo, el seguro tiene efecto desde la fecha de inicio de la residencia. Si la afiliación se produce con retraso, el seguro tiene efecto desde el momento de la misma. La cobertura obligatoria en materia del seguro de enfermedad se concede sin reservas y sin que se pueda tener en cuenta una enfermedad existente. Es posible suscribir un seguro complementario de derecho privado para las prestaciones no cubiertas por el seguro obligatorio de asistencia sanitaria. Los aseguradores pueden asegurar o no a las personas que solicitan el seguro complementario. En efecto, pueden imponer límites de edad e invocar una reserva a la suscripción del seguro por problemas de salud existentes. En Suiza esta cantidad no se detrae del sueldo.
Respecto a esta cuestión, se ha pronunciado por el Tribunal Económico Administrativo Central, en la resolución 00/05942/2020/00/0, de fecha 23/03/2021, en el que se señala como criterio que:
Para el caso de pensiones percibidas con origen en Alemania, para el cálculo de los rendimientos netos del trabajo personal correspondientes a las mismas, de acuerdo con el artículo 19.2 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), deben ser consideradas como gastos deducibles las cantidades que de dichas pensiones el correspondiente Organismo alemán haya detraído para sufragar las contingencias del Seguro de Enfermedad Obligatorio y del Seguro de Asistencia Social o Dependencia.
Pues bien, en este caso y dado que en Suiza estas cantidades no se detraen del sueldo, tendría que justificar el pago del seguro correspondiente a compañía aseguradora , cosa que no se ha producido.
Respecto al resto de contingencias, en Suiza, las contribuciones sociales hacen referencia a las cotizaciones pagadas por los empleadores y los empleados para financiar el sistema de seguridad social. Aquí hay algunos puntos clave sobre las contribuciones sociales en Suiza:
Seguro de Vejez y Sobrevivientes (AVS/AI/APG): El principal seguro social en Suiza, AVS/AI/APG, garantiza un ingreso básico a las personas mayores y a sus sobrevivientes. Las cotizaciones de AVS/AI/APG se comparten entre los empleados y los empleadores, calculadas como un porcentaje del salario. En 2023, los empleados contribuyen con un 5.3%, y los empleadores contribuyen con un 5.3%. La AVS es el primer pilar de la jubilación en Suiza. La edad de jubilación en Suiza es de 65 años para los hombres y 64 años para las mujeres. El objetivo del Seguro de Incapacidad (AI) es ayudar en la rehabilitación o reintegración de individuos que, debido a una enfermedad, accidente o discapacidad congénita, se encuentran en una situación de invalidez. Si no es posible una reintegración parcial o completa en el mundo laboral, la AI otorga una pensión (parcial). El sistema de indemnización por pérdida de ingresos (APG) busca compensar una parte de la reducción de ingresos sufrida por aquellos que realizan un servicio militar, civil o de protección civil.
Seguro de Desempleo (AC): AC proporciona apoyo financiero temporal a los trabajadores que pierden su empleo involuntariamente. Las cotizaciones a AC son financiadas por los empleados y los empleadores, con una tasa de cotización del 1.1% para cada parte en 2023.
Cotizaciones del Plan de Pensiones Profesionales (LPP): LPP es un seguro de vida profesional obligatorio que tiene como objetivo garantizar ingresos adicionales para los jubilados. Las cotizaciones de LPP varían según la edad y el salario. Se comparten entre el empleado y el empleador. Por ejemplo, la tasa de cotización es del 7% para personas de 25 a 34 años; la tasa de cotización es del 10% entre los 35 y 44 años; la tasa de cotización es del 15% entre los 45 y 54 años, y la tasa de cotización es del 18% entre los 55 y 64 años. Estas tasas son responsabilidad tanto del empleado como del empleador. El monto total de las cotizaciones del empleador debe ser al menos igual a la suma de las cotizaciones de sus empleados.
Cotizaciones de Subsidios por Maternidad (AMAT): El Cantón de Ginebra fue el primero en Suiza en establecer subsidios por maternidad, una medida que se mantuvo incluso después de la implementación del subsidio nacional por maternidad. AMAT GE no solo otorga subsidios por maternidad, sino también prestaciones de APG a personas que están activas profesionalmente.
Cotizaciones de Accidentes y Enfermedades Profesionales (AAP/AANP): Las cotizaciones se establecen en milésimas (¿) del ingreso asegurado. Se dividen en cotizaciones netas relacionadas con los riesgos (clasificación de empresas según los riesgos) y suplementos para gastos administrativos, prevención de accidentes y enfermedades profesionales.
Asignaciones Familiares: Las asignaciones familiares se pagan para apoyar a las familias con hijos a cargo. Las cotizaciones para las asignaciones familiares varían de un cantón a otro y también están relacionadas con el salario.
En el expediente aportado se pueden identificar de los anteriores, los conceptos seguro de vejez y supervivencia ( AVS y APG), seguro de desempleo ( AC), cotizaciones del plan de pensiones profesionales ( LPP), y cotizaciones de subsidios de maternidad ( ASS MAT), por lo que se podrán deducir los mismos de los rendimientos del trabajo.
SEXTO.- Sobre la aplicación, en su caso, de la deducción por doble imposición internacional regulada en el artículo 80 LIRPF. A este respecto, dicho precepto establece en su apartado primero:
"1. Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero."
En la medida en que las rentas sobre las que se pretende aplicar dicha deducción tienen su origen en unos rendimientos percibidos por el recurrente en Suiza, es preciso acudir al Convenio suscrito entre el Reino de España y la Conferencia Suiza para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio firmado en Berna el 26 de abril de 1966 el cual, en su artículo 15 relativo al trabajo dependiente:
"Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18 y 19, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en este último Estado, las remuneraciones derivadas del mismo pueden someterse a imposición en este Estado.
2. No obstante las disposiciones del párrafo 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante, sólo pueden someterse a imposición en el primer Estado si:
a) el empleado no permanece en el otro Estado, en uno o varios periodos, más de un total de 183 días durante el año fiscal considerado;
b) las remuneraciones se pagan por o en nombre de una persona que no es residente del otro Estado, y
c) las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona para quien se trabaje tiene en el otro Estado.
3. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en tráfico Internacional, pueden someterse a imposición en el Estado contratante donde se encuentre la sede de dirección efectiva de la empresa".
En el presente caso de los antecedentes antes mencionados, en aplicación del apartado 2 del articulo 15 del Convenio, las remuneraciones obtenidas por un residente en España por razón de un empleo ejercido en Suiza sólo pueden someterse a imposición en España si se cumplen los requisitos previstos en el propio apartado 2 del artículo. Analizando pormenorizadamente:
-Según consta en el certificado emitido en fecha ....2019 por XZ SA, el recurrente ha permanecido en Suiza entre el 12 de marzo y el 15 de marzo, 14 de mayo y 16 de mayo, 22 de mayo y 23 de mayo, 11 de junio y 13 de junio, 12 de septiembre y 19 de septiembre y 2 de octubre y 5 de octubre, que son 25 dias, periodo que no excede de 183 días. Se cumple la condición de la letra a).
-Durante el desplazamiento las remuneraciones se han pagando por la entidad suiza QR 116.183.757 XZ SA afincada en ..., ..., que no una entidad residente en España, si en Suiza. Por tanto, no se cumple la condición de la letra b)
De acuerdo con lo anterior, el recurrente con la documentación aportada ha justificado el no cumplimiento de la segunda de las tres condiciones previstas en el artículo 15.2 del Convenio, por lo que el mismo no es aplicable. En consecuencia, las remuneraciones percibidas por el recurrente por su trabajo en Suiza, no sólo pueden someterse a imposición en España.
Por lo tanto, al existir, con arreglo a las disposiciones del Convenio, una doble imposición, ya que no solo España podría gravar dichas remuneraciones, es aplicable el mecanismo para eliminarla previsto en el artículo 23.1 del Convenio Hispano-Suizo y en la legislación interna (mediante la deducción por doble imposición internacional regulada en el artículo 80 de la LIRPF), debiendo anular el acto impugnado por este concepto.
SEPTIMO.- Respecto al acuerdo sancionador que deriva de la anterior liquidación, el recurrente expresamente en su escrito solicita únicamente la suspensión de dicha sanción hasta que se reciba notificación con la decisión del TEARM en cuanto a la liquidación requerida, no interponiendo reclamación contra el acuerdo sancionador.