En Valladolid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Vista la Reclamación presentada contra el acuerdo adoptado por la Dependencia Regional de Inspección por el que se practica la liquidación por el concepto "Retención/Ingreso a cuenta rendimientos del trabajo/profesional" periodos mensuales de abril a diciembre del año 2015, siendo el acto de mayor cuantía la liquidación de octubre por importe de 1.664,52 euros, ha sido dictada la siguiente resolución.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 5 de junio de 2017 se notifica el acuerdo adoptado por el Inspector Regional por el que practica la liquidación provisional por el concepto "Retención/Ingreso a cuenta rendimientos del trabajo /profesional" correspondientes a los periodos mensuales del año 2015. En este acuerdo se determina una deuda a ingresar total de 3.579,11 euros y el alcance de la comprobación es:
"Comprobar la correcta cuantificación, por el obligado tributario, de las retenciones e ingresos a cuenta del IRPF declarados respecto a los perceptores que no han presentado autoliquidación de IRPF del ejercicio correspondiente incluidos en su declaración informativa, modelo 190, del ejercicio reseñado presentada hasta la fecha y, en particular, respecto de aquéllos que expresamente se relacionan en la propuesta de liquidación provisional que se anexa".
SEGUNDO.- Con fecha 12 de diciembre de 2019 se inicia un procedimiento de investigación y comprobación con alcance limitado a las "RETENCION/INGRESO A CTA.RTOS.TRABAJO/PROFESIONAL 04 2015 a 12 2017. Control de retenciones del perceptores: Axy (...) Bts (...) Cpp(...)."
TERCERO.- Con fecha 29 de marzo de 2021 se incoan dos actas en concepto de Retenciones de los rendimientos del trabajo, la primera tramitada en conformidad por los periodos mensuales de los años 2016 y 2017, y la segunda tramitada en disconformidad por los meses comprendidos entre abril y diciembre de 2015. En esta última acta se determina una cuota tributaria total por todos los meses de 11.851,65 euros.
Se establece en al acta del año 2015 que los perceptores Axy (...) Bts (...) Cpp(...) forman parte del consejo de administración y, "la totalidad de las retribuciones percibidas tanto por el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador como las de categoría profesional "DIR.GRAL", "JEFE SEG." o "DIR.COMER" y sección "PERSONAL NO OPERATIVO", así como las Dietas deberían haberse incluido y sometidas al tipo fijo de retención en las nóminas de "ADMINISTRADOR". El cálculo de las retenciones se realiza aplicando el tipo fijo del 37% establecido para el año 2015.
Se señala también respecto a la prescripción que:
"Una vez comprobado que el obligado tributario ha sido objeto de un procedimiento de Gestión Tributaria de comprobación limitada multiperiodo del modelo 111 ejercicio 2015 periodos 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08,0 9, 10, 11 y 12 con núm. de referencia 2015... cuyo alcance se circunscribía a comprobar la correcta cuantificación de las retenciones de los siguientes perceptores: ... Dmv; … Enn, … Oml; ... Ubj; y ... Ekb, y que finalizó el día 05/06/2017 con la notificación de resolución con liquidación provisional.
En relación a las alegaciones relativas a diligencias "argucia", y según se ha establecido entre otras, sentencias de 11 de febrero de 2002 (casación 7625/96 , FJ 3º), 17 de marzo de 2008 (casación 5697/03 , FJ 6º), 13 de noviembre de 2008 (casación 5442/04 , FJ 6º), 26 de noviembre de 2008 (casación 4079/06 , FJ 3º), 22 de diciembre de 2008 (casación 4080/06, FJ 3 º) y 6 de abril de 2009 (casación 5678/03 , FJ 4º) «sólo interrumpe el plazo de prescripción la actividad administrativa en la que concurran las siguientes notas: 1ª) actividad real dirigida a la finalidad de la liquidación o recaudación de la deuda tributaria; 2ª) que sea jurídicamente válida; 3ª) notificada al sujeto pasivo; 4ª) y precisa en relación con el concepto impositivo de que se trata» requisitos que se cumplen en la Diligencia de fecha 29 de enero de 2020; a mayor abundamiento, a fecha de firma de actas todavía no se ha contestado a parte del contenido de la misma
Por lo que esta Unidad de Inspección entiende que la prescripción fue interrumpida en la fecha 05/06/2017 y procede la regularización de las autoliquidaciones modelo 111 presentadas durante el ejercicio 2015 objeto de comprobación".
CUARTO.- En el trámite de audiencia la Entidad interesada manifiesta su disconformidad con la propuesta contenida en el Acta al entender que el ejercicio 2015, con relación a los tres perceptores regularizados, ha prescrito.
QUINTO.- Con fecha 20 de mayo de 2021 se notifica el acuerdo adoptado por la Dependencia Regional de Inspección por el que se practica la liquidación por el concepto "Retención/Ingreso a cuenta rendimientos del trabajo /profesional" periodos mensuales de abril a diciembre del año 2015 determinando una deuda tributaria a ingresar por un importe total de 14.389,75 euros, de los que 11.581,65 euros corresponden a la cuota y 2.538,10 euros a los intereses de demora.
En el acuerdo se confirma la procedencia de practicar las retenciones sobre la retribución cobrada y se desestiman las alegaciones formuladas señalando que:
"Conforme a los datos que obran en el expediente, en fecha 11/05/2017 se inició un procedimiento de comprobación limitada respecto a las Retenciones a cuenta de trabajo personal del ejercicio 2015, por parte de la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de Castilla y León, interrumpiendo el plazo de prescripción regulado en el artículo 66 de la LGT, cuyo literal es el siguiente:
(...)
El interesado alega que el efecto interruptivo del que goza el procedimiento de Gestión tributaria, previo a este procedimiento inspector, no es total, sino que se refiere solamente a los trabajadores sobre los cuales versaba dicho procedimiento. A mayor abundamiento afirma que Gestión Tributaria requirió el modelo 190 y que ni la presentación de dicho modelo ni el inicio de actuaciones de comprobación de este modelo interrumpen prescripción.
Debe tenerse en cuenta que la obligación de retener se configura como autónoma de la del perceptor de la renta: así se configura en los artículos 35 y 37 de la Ley, así como el artículo 99 de la Ley 35/2006 que establece:
"Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan"
Para el cumplimiento de tal obligación de retener se ha desarrollado reglamentariamente los modelos de declaración y autoliquidación correspondientes. En relación con las mismas, el articulo 120 LGT establece: "2. Las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser objeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará, en su caso, la liquidación que proceda".
El efecto interruptivo de la prescripción motivado por la comprobación limitada de la URGE abarca a todos los periodos que han sido previamente verificados, independientemente de los datos particulares de cada uno de los trabajadores. Por otro lado, es incierto que la comprobación de la URGE se refiera al modelo 190, sino que lógicamente los datos concretos de identificación de perceptores de rendimientos de trabajo se recogen en este modelo informativo y se contrastan con lo declarado por el obligado tributario en el modelo de declaración liquidación mensual. Pero, como bien conoce la interesada, lo que previamente fue objeto de comprobación limitada fueron los modelos 111, Retenciones e ingresos a cuenta. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de Renta, de los periodos 1/15 a 12/15, que la entidad estaba obligada a presentar realizando el ingreso del importe correspondiente a las retenciones de cada periodo de liquidación. Además, en este caso se ha respetado lo dispuesto en el artículo 140 LGT puesto que el presente procedimiento no afecta a los elementos de la obligación tributaria que fueron objeto de liquidación provisional. Por tanto, a juicio de esta instancia la prescripción en relación con 2015 se inicia de nuevo con la notificación de la liquidación provisional derivada de las actuaciones de comprobación limitada el 11/05/2017".
SEXTO.- Con fecha 16 de junio de 2021 la entidad interesada interpone la presente reclamación económico administrativa reiterando en sus alegaciones, que se dan por enteramente reproducidas, que el ejercicio 2015 ha prescrito cuando se inician las actuaciones ya que la liquidación provisional notificada en 2017 solo interrumpe el plazo respecto a los cinco perceptores comprobados pero no la interrumpe respecto a los tres a los que se refiere la presente inspección, asimismo, señala, el inicio del procedimiento es una diligencia argucia.
Solicita la anulación de la liquidación practicada por el año 2015.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a derecho del acuerdo impugnado.
TERCERO.- Con relación a la regularización, la primera cuestión que debe analizarse es la posible prescripción del derecho de la administración a practicar la oportuna liquidación, señalando el artículo 66 de la LGT que prescribe a los cuatro años "a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación" comenzando el computo, según el artículo 67 de la LGT, "desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación", y se interrumpirá, de acuerdo con el artículo 68 por "a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario." añade el apartado 6, de este artículo 68, que producida la interrupción se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
En el caso que nos ocupa debe analizarse si el acuerdo adoptado por el Inspector Regional por el que practica la liquidación provisional por el concepto "Retención/Ingreso a cuenta rendimientos del trabajo /profesional" correspondientes a los periodos mensuales del año 2015, notificado con fecha 5 de junio de 2017, constituye una actuación con efectos interruptivos del plazo de prescripción del derecho de la administración a practicar la liquidación por retenciones de los rendimientos del trabajo del año 2015, siendo el objeto de debate establecer si la interrupción se refiere a la totalidad de los perceptores de rentas sujetos a retención o solo a los efectivamente regularizados.
Pues bien, sobre esta cuestión señala la Audiencia Nacional en la Sentencia de 15 de julio de 2021 (Rec 208/2018) que las actuaciones parciales interrumpen la prescripción en relación con la totalidad de los elementos del hecho imponible. Así, señala en el fundamento de derecho segundo que "al respecto baste con decir que, como se indica en la Resolución del TEAC, conforme a reiterada jurisprudencia "las actuaciones parciales interrumpen la prescripción en relación con la totalidad de los elementos del hecho imponible investigado" STS de 6 de noviembre de 2008 (Rec. 1012/2006), 16 de julio de 2009 (Rec. 1015 y 1019/2006), 4 de enero de 2011 (Rec. 168/2007) y 12 de diciembre de 2011 (Rec. 346/2008)".
Por tanto, en el caso que nos ocupa, al margen de que en la liquidación provisional practicada en 2017 y la liquidación que ahora nos ocupa se regularicen las retenciones aplicables a los rendimientos del trabajo obtenidos por distintos perceptores, lo cierto es que el primero de los procedimientos constituye una actuación de la administración realizada con conocimiento de la interesada dirigida a la la regularización comprobación, etc, de las retenciones/ingresos a cuenta de los rendimientos del trabajo /profesional" correspondientes a los periodos mensuales del año 2015 y por tanto, interrumpe la plazo de prescripción del derecho a liquidar el mencionado concepto y periodos.
Alega a continuación la reclamante que "el 2015 debe tenerse por prescrito, pues es evidente que desde que se comunicó el inicio de la inspección, allá por el 12 de diciembre de 2019, en los que solo ha habido una diligencia en enero del 2020 y otra en febrero de 2021, es decir, en 15 meses 2 diligencias, pues bien, dicho inicio en 2019 solo responde a una de las denominadas, diligencias "argucia", cuyo fin fue simplemente intentar no dejar prescribir el ejercicio 2015. Y esto incluso, con el estado de alarma de por medio".
Con diligencia argucia, alega, "nos estamos refiriendo a que el propio inicio de la inspección el 12 de diciembre de 2019, fue para intentar no dejar prescribir el 2015; por tanto, no nos estamos refiriendo a la inactividad de la Inspección durante 6 meses, sino al propio inicio de la Inspección en diciembre de 2019, en lugar de, por ejemplo julio o septiembre de 2020".
Pues bien no comparte este Tribunal las conclusiones de la Interesada. Así, si bien es cierto que las actuaciones realizadas con la obligada con anterioridad a la incoación del acta son escasas, con el inicio el 12 de diciembre de 2019, una primera diligencia de fecha 29 de enero de 2020, un requerimiento de información el 26 de febrero de 2020 y una segunda diligencia del 15 de febrero de 2021, lo cierto es que la norma no dispone que sean necesarias un numero determinado de actuaciones, y como reconoce la reclamante, los periodos de interrupción injustificada ya no se prevén en la normativa, por tanto, no habiéndose incumplido el plazo máximo de duración del procedimiento que ha acabado con la practica de una liquidación, la notificación de la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras produce los efectos que le son propios, es decir, en lo que aquí interesa, interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
En conclusión, este Tribunal, debe confirmar que cuando se notifica el acto ahora impugnado no ha prescrito el derecho a practicar la liquidación por retenciones de los rendimientos del trabajo del año 2015.
CUARTO.- Establecido lo anterior, a la vista de las circunstancias concurrentes en el presente supuesto, debe analizarse a continuación si era posible o no iniciar un nuevo procedimiento de comprobación con relación a las retenciones del año 2015.
A este respecto el artículo 140, apartado 1, de la LGT establece:
"Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución".
Señalando el apartado 2, letra a), del artículo 139 de la LGT, que:
"La resolución administrativa que ponga fin al procedimiento de comprobación limitada deberá incluir, al menos, el siguiente contenido: a) Obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito temporal objeto de la comprobación".
Por su parte el artículo 148, apartado 3, de la LGT dispone:
"Cuando las actuaciones del procedimiento de inspección hubieran terminado con una liquidación provisional, el objeto de las mismas no podrá regularizarse nuevamente en un procedimiento de inspección que se inicie con posterioridad salvo que concurra alguna de las circunstancias a que se refiere el párrafo a) del apartado 4 del artículo 101 de esta ley y exclusivamente en relación con los elementos de la obligación tributaria afectados por dichas circunstancias"
De esta forma, la Ley prevé que cuando la Administración realice unas actuaciones de carácter parcial que concluyan con una resolución expresa, dichas actuaciones limitan la capacidad de comprobación de la Administración, es decir, producen un efecto preclusivo de tal forma que el objeto de las actuaciones (obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito temporal) no puede ser de nuevo regularizado o rectificado salvo, cuando el objeto de la comprobación sea diferente o, siendo el mismo objeto, se descubran nuevos elementos determinantes del hecho imponible no tenidos en cuenta en la regularización inicial.
A este respecto, señala el Tribunal Supremo en la Sentencia 1058/2017, de 15 de junio de 2017 (Rec. n.º 3502/2015) recordando su jurisprudencia al respecto que "también en la sentencia 3 de febrero de 2016, n° de Recurso 4140/2014, que avala la fundamentación de la sentencia recurrida, y que veda a la Administración, si ha mediado resolución expresa aprobatoria de una liquidación provisional, efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, de tal manera, que, no se puede admitir, que la Administración utilice la vía de la liquidación definitiva para modificar la provisional en extremos estrictamente jurídicos y derivados de hechos ya conocidos al dictarse la liquidación provisional.".
Y en la Sentencia de 16 de octubre de 2020 (Rec 3895/2018) el alto Tribunal establece:
Tercero. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.
Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la incógnita que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos:
"[...] Interpretando el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, dilucidar si los efectos preclusivos de una resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden exclusivamente sobre aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria o si se extienden sobre cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa".
La respuesta a dicha cuestión debe ser que, interpretando el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, los efectos preclusivos de una resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden no solo a aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria, sino también a cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa".
Manifiesta también el Tribunal Supremo en la Sentencia de 10 de abril de 2019 (Rec 1215/2018) que:
"Es designio, pues, del legislador que lo comprobado (o inspeccionado) limitadamente, y que ha dado lugar a una liquidación provisional, no pueda ser objeto de nueva regularización [para las inspecciones limitadas o parciales y sus liquidaciones provisionales, véanse los artículos 141.h) y 148], con la excepción expresada de que se obtengan nuevos hechos en actuaciones distintas de las que fueron objeto de la comprobación limitada. Este concepto, el de "actuaciones distintas", sólo puede ser integrado atendiendo a la propia disciplina del procedimiento de comprobación limitada, en el que se trata de comprobar hechos y elementos de la obligación tributaria mediante, en lo que ahora interesa, el examen de los datos proporcionados por los obligados tributarios y de los que se encuentran en poder de la Administración. Es decir, el objeto es "los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria" y el medio es el "examen de los datos" consignados por los obligados o a disposición de la Administración. Siendo así, lleva toda la razón la Sala de instancia cuando, en el segundo fundamento jurídico de su sentencia (antepenúltimo párrafo), afirma que el ámbito de la comprobación limitada se ha de predicar del "concepto impositivo" que determina la práctica de una "liquidación provisional".
Y, en efecto, como los propios jueces a quo subrayan, haría padecer la seguridad jurídica proclamada por nuestra Constitución al más alto nivel (artículo 9.3) que, realizada una comprobación limitada de un determinado elemento de la obligación tributaria (v.gr.: la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios), pese a tener a su disposición todos los datos precisos (por haberlos suministrado el obligado o por contar ya con ellos), la Administración se concentre a su albur sólo en alguno de ellos, aprobando la oportuna liquidación provisional, para más adelante regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, pero analizando datos a los que no atendió cuando debía, pese a poder hacerlo por disponer ya de ellos. Este criterio ya había sido seguido por las sentencias de 22 de septiembre de 2014 , rec. casación núm. 4336/2012 y 30 de octubre de 2014, rec casación núm. 2568/2013.
Mutatis mutandis, algo bastante similar podemos decir ahora que, si el procedimiento iniciado mediante declaración, termina, como es el caso, con una resolución expresa, esta debe contener, al menos, (i) la obligación tributaria o los elementos de la misma y el ámbito temporal objeto de comprobación; (ii) la especificación de las concretas actuaciones realizadas; (iii) la relación de hechos y fundamentos de derecho que la motiven, y (iv) la liquidación provisional. No se olvide que, según el artículo 128.1 LGT el procedimiento de gestión iniciado por medio de declaración comenzará "mediante la presentación de una declaración por el obligado tributario en la que manifieste la realización del hecho imponible y comunique los datos necesarios para que la Administración cuantifique la obligación tributaria mediante la práctica de una liquidación provisional". Por otro lado, según dispone el artículo 129.2 "la Administración tributaria podrá utilizar los datos consignados por el obligado tributario en su declaración o cualquier otro que obre en su poder, podrá requerir al obligado para que aclare los datos consignados en su declaración o presente justificante de los mismos y podrá realizar actuaciones de comprobación de valores". En la presente ocasión, pudiendo haberlo hecho, la Administración no ha requerido al obligado tributario para que aclarase los datos consignados en su declaración ni tampoco ha realizado actuaciones de comprobación de valores. Esta vez, de conformidad en el artículo 129.3 LGT , lo que ha hecho la Administración, una vez realizadas las actuaciones de calificación y cuantificación oportunas, ha sido notificar, sin más trámite, la liquidación procedente. Pues bien, haría padecer la seguridad jurídica proclamada por nuestra Constitución (artículo 9.3) que, presentada una declaración por el obligado tributario en la que manifieste la realización del hecho imponible y comunique los datos necesarios para que la Administración cuantifique la obligación tributaria que realizada una actuación inspectora destinada a comprobar la concurrencia de determinados requisitos para aplicar un benéfico fiscal (99 %) pese a tener a su disposición todos los datos precisos (por haberlos suministrado el obligado o por contar ya con ellos), la Administración se concentre a su albur sólo en alguno de ellos, aprobando la oportuna liquidación provisional, para más adelante regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, pero analizando datos a los que no atendió cuando debía, pese a poder hacerlo por disponer ya de ellos"
En la misma línea se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en diversas ocasiones, como por ejemplo en la Sentencia num. 752/2016 de 17 mayo, Recurso contencioso-administrativo 1118/2014, donde se concluye señalando:
"Así pues, y como ya se anticipó, el recurso ha de ser estimado pues con tales antecedentes bien se comprende la aplicación al caso del efecto preclusivo secuente a las exigencias del artículo 140.1 de la LGT (RCL 2003, 2945) sobre la necesidad de expresar en el propio Acuerdo de liquidación, que ha de ser literosuficiente, cuáles son los nuevos elementos o circunstancias de hecho tenidos en cuenta en la nueva comprobación, en el entendimiento de que debe referirse a hechos o circunstancias sobrevenidas que alterasen en alguna medida relevante para la determinación del tributo de que se trata el statu quo precedente bajo el cual se efectuó la comprobación limitada de los artículos 136 y siguientes LGT (RCL 2003, 2945) , pero no a los hechos que ex novo descubra la Administración porque en el segundo procedimiento se hubiera esforzado más o hubiera indagado con una mayor profundidad, no siendo por lo demás admisible por exigencias del principio de seguridad jurídica que otro órgano administrativo con los mismos elementos fácticos -o posibilidad real de obtenerlos, al no tratarse de hechos o circunstancias sobrevenidas- rectifique una resolución administrativa previa al margen de los procedimientos de revisión establecidos para ello, todo lo cual nos lleva a la íntegra estimación del recurso, adquiriendo así singular relevancia la doctrina del Tribunal Supremo expuesta sobre que "haría padecer la seguridad jurídica proclamada por nuestra Constitución (RCL 1978, 2836) al más alto nivel (artículo 9.3 ) que, realizada una comprobación limitada de un determinado elemento de la obligación tributaria (v.gr.: la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios), pese a tener a su disposición todos los datos precisos (por haberlos suministrado el obligado o por contar ya con ellos), la Administración se concentre a su albur sólo en alguno de ellos, aprobando la oportuna liquidación provisional, para más adelante regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, pero analizando datos a los que no atendió cuando debía, pese a poder hacerlo por disponer ya de ellos". Nada hay en la liquidación impugnada que justifique o motive lo requerido por esta Sala. Ha de estimarse pues este argumento y anular la liquidación del referido ejercicio 2005, clave Referencia: NUM006 .".
Pues bien, todo lo anterior aplicado al presente supuesto, lleva a este Tribunal a estimar la reclamación presentada y anular el acuerdo de liquidación impugnado ya que en aplicación de los artículos 140 y 148 de la LGT la Inspección no podía volver a regularizar las Retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta del año 2015.
Así, con independencia de que los trabajadores o perceptores concretos regularizados en el primero y segundo procedimiento sean distintos, lo cierto es que en ambos casos se está comprobado la misma obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, sin que se haya hecho constar en el acuerdo de liquidación que ahora nos ocupa la concurrencia de ningún hecho nuevo o circunstancia sobrevenida distinta a las existentes en el momento de realizar la comprobación limitada, de tal forma que, en segundo procedimiento, solo se han analizado datos relativos a los perceptores de las rentas sujetas a retención de los que ya se disponía desde el principio pero que no fueron comprobados.
En consecuencia, procede anular la liquidación practicada por el ejercicio 2015.