En Valladolid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Vista la reclamación presentada contra el acuerdo adoptado por la Jefa del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Junta de Castilla y León por el que se practica la liquidación por el Impuesto sobre el Patrimonio correspondiente al año 2015, de cuantía 1.021,08 euros, ha sido dictada la siguiente Resolución.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 23 de febrero de 2018, una vez concluidas las actuaciones de investigación y comprobación iniciadas el día 18 de mayo de 2017, se incoa acta tramitada en disconformidad por el Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2015 determinando una deuda tributaria a ingresar de 1.021,08 euros.
Se establece en el acta que la Interesada no presento la autoliquidación por el IP del año 2015 sin embargo en aplicación del artículo 37 de la Ley 19/1991, de 6 de junio del Impuesto sobre el Patrimonio (LIP) venía obligada a presentar dicha autoliquidación al resultar una cuota a ingresar.
Así, el patrimonio de la obligada a 31 de diciembre de 2015 asciende a … euros y está integrado por:
- Inmuebles urbanos exentos: 35.010,95 euros.
- Inmuebles urbanos no exentos: 382.484,05 euros.
- Inmuebles rústicos: 1.843,83 euros.
- Cuentas bancarias: 357.456,94 euros.
- Seguros de vida: ... euros (BANCO_1: 300.002,48 euros y BANCO_2: 700.000 euros).
- Rentas temporales y vitalicias: 28.156,50 euros.
- Deudas y gastos: 532.317,18 euros (Cuota IRPF: 32.315,94 euros y naturaleza ganancial seguros de vida: 500.001,24 euros).
la valoración de los bienes y derechos se ha realizado conforme a los artículos 10 y siguientes de la LIP excepto el seguro de vida del BANCO_2 que se consigna por la cantidad aportada.
Se indica en el informe que de acuerdo con el artículo 17 de la LIP los seguros se computan por su valor de rescate, en el presente supuesto el hecho de que los seguros carezcan temporalmente de valor de rescate no impide que se computen en el patrimonio ya que "la designación por el tomador del seguro a sí mismo como beneficiario de la póliza para el caso de supervivencia y a sus herederos para el caso de fallecimiento, supone que la póliza mantiene su valor patrimonial respecto al tomador del seguro, esto es, la prima suscrita permanece en el patrimonio del tomador, no afectando a su nivel de riqueza ni a la capacidad económica de pago".
SEGUNDO.- En el trámite de audiencia la Interesada manifiesta su disconformidad con la inclusión de los seguros contratados con el BANCO_2 ya que los dos seguros tiene un valor de rescate de cero euros. Alega que el actuario no ha justificado porque considera que estamos ante una operación de capitalización y además también lo compara con una operación de seguros unit-linked cuando en este caso se trata de una seguro de rentas y de fallecimiento, así la parte del seguro de rentas del que es beneficiaria se cobra mientras se sobreviva sin derecho a rescate y el de fallecimiento lo cobrarán los herederos y tampoco hay derecho de rescate. La Dirección General de Tributos en numerosas consultas que cita ha establecido que en estos caso no debe imputarse ningún valor en el Impuesto sobre el patrimonio.
TERCERO.- Con fecha 17 de abril de 2018 se notifica el acuerdo adoptado por la Jefa del Servicio de Inspección y Valoración Tributaria de la Junta de Castilla y León por el que se practica la liquidación por el Impuesto sobre el Patrimonio correspondiente al año 2015 en el que se determina un adeuda tributaria ingresar de 1.021,08 euros de los que 958,87 euros corresponden a la cuota y 62,21 euros a los intereses de demora.
En este acuerdo tras reproducir las alegaciones formuladas se indica "que la interesada , en sus propias alegaciones reproduce los fundamentos utilizados por el actuario para proceder a sujetar a tributación por el Impuesto sobre el Patrimonio los bienes a que se refieren las alegaciones, por lo que no se considera oportuno nueva repetición, no obstante conviene hacer un recorrido exhaustivo de las normas de tributación y valoración de los bienes que conforman el Patrimonio de una persona física". A continuación se reproducen diversos artículos de la LIP y se concluye que por lo expuesto se practica la liquidación correspondiente.
CUARTO.- Disconforme con el acuerdo notificado la Interesada interpone, con fecha 15 de mayo de mayo de 2018, la reclamación económico administrativa tramitada con el número de referencia.
En el escrito de interposición, que se da por enteramente reproducido, la Interesada reitera que los dos seguros contratados con el banco BANCO_2 no deben imputarse en el impuesto ya que su valor de rescate en 2015 es nulo, por tanto no viene obligada a presentar la autoliquidación. Señala también que en el acuerdo de liquidación solo se reproducen sus alegaciones y unos artículos pero no se da contestación a sus argumentos.
Solicita se anule el acuerdo impugnado.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a derecho del acuerdo impugnado.
TERCERO.- El artículo 37 de la LIP establece:
"Están obligados a presentar declaración los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, determinada de acuerdo con las normas reguladoras del Impuesto y una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedieren, resulte a ingresar, o cuando, no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 2.000.000 euros".
Señala el artículo 28, apartado 2 que "Si la Comunidad Autónoma no hubiese regulado el mínimo exento a que se refiere el apartado anterior, la base imponible se reducirá en 700.000 euros."
En el presente caso, la única cuestión que debe analizarse es si dentro de los bienes y derechos que forman parte de la interesada deben incluirse los dos seguros contratados con el BANCO_2 y que la Oficina Gestora, en la parte imputable a la Reclamante, valora en 500,001,24 euros ya que de no incluirse el valor del patrimonio no alcanzaría el mínimo exento y por tanto no estaría obligada a presentar la autoliquidación.
Dispone el artículo 17, apartado 1, de la LIP que:
"Los seguros de vida se computarán por su valor de rescate en el momento del devengo del impuesto"
Constan en el expediente los dos contratos de seguro objeto de controversia que se firma en 2015, estos seguros donde el tomador y asegurado es la Interesada, se estructuran en dos operaciones, parte de la prima pagada que se destina al seguro de vida entera que asegura el capital establecido en la póliza en caso de fallecimiento del asegurado y el resto dela prima pagada se destina a un seguro de rentas en virtud del cual la aseguradora pagará una renta de las características establecidas en la póliza. Así:
- En caso de supervivencia del asegurado, por el cual se paga una renta al asegurado durante la vigencia del contrato de tal forma que la renta se devenga de forma única e íntegra en la fecha de pago de forma que, únicamente, se tiene derecho a la percepción si el asegurado vive en la fecha de pago de la misma y/o si la póliza se encuentra en vigor en el momento del pago del término de la renta correspondiente. Beneficiaria la Interesada
- En caso de fallecimiento del asegurado, por el que se paga a lo beneficiario designado el capital estipulado como garantía. Asimismo, el fallecimiento del asegurado no supone el devengo del importe de las rentas no causadas. Beneficiario, al no designarse expresamente los beneficiarios son por este orden Cónyuge, hijos a partes iguales padres vivos, herederos legales.
Con relación al valor de rescate se indica lo siguiente:
"El tomador podrá solicitar el rescate total de la póliza, según se establece en el apartado "valor de rescate" del Anexo 1"
Y en el apartado Valor de rescate se indica:
"Transcurrido 2 años desde la fecha de efecto del seguro, el Tomador podrá solicitar el rescate total de la póliza remitiendo una solicitud por escrito a las oficinas de la Compañía Aseguradora. La fecha efectiva de rescate será la fecha de recepción de la solicitud por parte de la Compañía Aseguradora, o el primer día hábil inmediatamente posterior.
El valor de rescate se calculará en función del precio de mercado de la inversión Vinculada, según se detalla a continuación:
Valor de rescate= provisión matemática * Pecio de la inversión vinculada/ Precio de la inversión vinculada en a fecha de contratación"
Pues bien, el Tribunal Económico Administrativo Central en la resolución de fecha 2 de marzo de 2007 (RG501/05) señala en el Fundamento cuarto lo siguiente:
"Cuarto.-Por lo que hace referencia a la valoración del contrato de seguro, que el contribuyente valoró en 1 pts (0,01 euros) y la Inspección no admite pues considera que aunque durante el primer año de vigencia del seguro no se pueda rescatar, ello no significa que el mismo no tuviese un valor, siendo este el valor de la reserva matemática a 31 de diciembre de 1997. Que el artículo 3.° de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece que: "Constituirá el hecho imponible del impuesto la titularidad por el sujeto pasivo en el momento del devengo, del patrimonio neto a que se refiere el párrafo segundo del artículo 1 de esta Ley", es decir, el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, a 31 de diciembre, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder.
Como norma particular de valoración de los seguros de vida, el artículo 17.Uno determina que su cómputo se realizará «por su valor de rescate en el momento del devengo del impuesto», que, por tanto la normativa es bien clara al respecto, se refiere al valor de rescate y no al valor de la reserva matemática que es el que ha tomado la Inspección actuaria en la liquidación practicada. Que, además, el presente expediente hace referencia a un contrato de seguro de vida respecto del cual durante todo el primer año de la póliza no existe derecho de rescate alguno, según se establece en el primer párrafo de la cláusula séptima del contrato de fecha 13 de agosto de 1997, es decir, la póliza no reconoce valor de rescate alguno durante dicho período, y por tanto el asegurado no puede exigir la rescisión anticipada del contrato y hacer suyo el importe económico que en tal momento corresponda de acuerdo con la provisión matemática constituida, por lo que, en definitiva, ese valor no se integra en su patrimonio y el seguro de vida no tributará por el Impuesto de Patrimonio, por lo que procede admitir la alegación del interesado, declarando conforme a derecho su actuación, y anulando la liquidación practicada por la inspección"
En la misma línea, como alega la reclamante, la Dirección General de Tributos en numerosas ocasiones señala que si no existe valor de rescate nada debe imputarse en el Impuesto sobre el patrimonio.
Así en la consulta V3070/2017 de 23 de noviembre concluye indicando:
"En los supuestos en que el tomador del seguro carezca de derecho de rescate, en tales supuestos y para los devengos posteriores del Impuesto sobre el Patrimonio no procederá la tributación del seguro ni para el tomador ni para el beneficiario".
Y en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 15 de enero de 2016 (Rec 1075/2013) a la que se hace referencia en el acta se indica lo siguiente:
"No es esta la opinión de la Inspección de Tributos de la Comunidad de Madrid y del TEAR de Madrid, dado que en este caso se produce la importantísima circunstancia de que el tomador se ha designado a sí mismo como beneficiario irrevocable, siendo además también el asegurado. En este supuesto considera la Inspección y el TEAR que se debe tributar por el Impuesto de Patrimonio por el valor del rescate dado que el tomador del seguro, que es también el asegurado, se designa a sí mismo y no a otra persona distinta, con carácter irrevocable corno beneficiario de su seguro, por lo que no renuncia a ningún derecho de rescate al coincidir el tomador con el beneficiario, y dicho derecho sigue existiendo por tanto en la fecha de devengo del impuesto. De la misma forma el importe de la prima suscrita no ha dejado en ningún momento de pertenecer a su propio patrimonio. Por esa razón no resulta de aplicación lo previsto en la Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos, V 2187/2006, de 26 de octubre de 2005 respecto a la interpretación tributaria de lo dispuesto en el art,87 de la Ley 50/1980 del contrato de seguro, según el cual: "El tomador del seguro puede revocar la designación del beneficiario en cualquier momento mientras no haya renunciado expresamente y por escrito a tal facultad. La revocación deberá hacerse en la misma forma establecida para la designación. El tomador perderá los derechos de rescate, anticipo, reducción y pignoración de la póliza si renuncia a la facultad de revocación". Lógicamente si el tomador renuncia a la facultad de revocación de designación de beneficiario perderá, entra otros, el derecho de rescate, por lo que al no poder ejercitar este derecho deja de formar parte de su patrimonio y no resulta gravado por dicho Impuesto.
Ahora bien, para que pueda aplicarse el criterio desarrollado en la consulta tributaria vinculante V2187-05 es imprescindible que el derecho de rescate no se pueda ejercitar, para lo que resulta requisito esencial, en nuestra opinión, que se designe como beneficiario irrevocable a una persona distinta del tomador, pues de lo contrario carece de sentido la previsión del artículo transcrito que lógicamente parte del presupuesto de que tomador y beneficiario son personas distintas. Efectivamente dicha norma lo que pretende es evitar la revocación tácita del beneficiario irrevocable del seguro, vaciando su derecho patrimonial.
Con la previsión que se establece en este precepto, lo que se pretende garantizar es que si ocurre la contingencia prevista en el contrato de seguro, el beneficiario designado de forma irrevocable va a percibir la prestación del contrato de seguro, aunque no sepa cuándo. Por otro lado, en los casos de seguro de vida mixto temporal como el que nos ocupa donde además el asegurado coincide con tomador y beneficiario ocurre que cuando se produce la contingencia (fallecimiento o supervivencia del asegurado antes de una fecha concreta) la prestación la percibe el beneficiario designado de forma irrevocable que es además el propio tomador por lo que queda claro, en nuestra opinión, que realmente los derechos económicos derivados del contrato de seguro no han salido nunca del ámbito patrimonial del demandante por lo que consideramos correcto su inclusión a efectos de tributación en el impuesta sobre el Patrimonio tal y como han considerado acertadamente la Comunidad de Madrid primero y el TEAR después".
Todo lo anterior lleva a este Tribunal a estimar la reclamación presentada. Así, en este supuesto nos encontramos con dos operaciones, una de supervivencia que da derecho la interesada a percibir una renta mientras sobreviva, y una de fallecimiento por el que surge, en su caso, a su cónyuge el derecho a percibir el capital asegurado. Asimismo, durante los dos primeros años no es posible rescindir el contrato y obtener el valor de rescate.
De esta forma, la parte del seguro de rentas que sí forma parte del patrimonio de la interesada aunque no pueda ser rescatada la póliza ya se incluye de manera separada como un bien o derecho en concepto de Rentas temporales y vitalicias por un importe de 28.156,50 euros (BANCO_2 13.581,90 y 4.336,20 euros y BANCO_1 10.238,40 euros) valores que certifica el BANCO_2.
Sin embargo, la parte del seguro que cubre el fallecimiento, siendo la tomadora distinta del beneficiario, al no existir la posibilidad de rescatar o rescindir el contrato durante un periodo de dos años no existe ningún bien o derecho imputable a su patrimonio en 2015 tal y como han establecido el TEAC y la DGT.
En consecuencia, quedando excluido el importe de los seguros del BANCO_2 la Interesada no viene obligada a presentar la autoliquidación del Impuesto sobre el Patrimonio correspondiente al año 2015.