TERCERO.- En este
sentido, el régimen jurídico de las devoluciones de
ingresos indebidos se encuentra regulado en los artículos 32
y 221 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
(LGT), al disponer lo siguiente:
Artículo 32:
"1. La Administración
tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los
sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos
que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público
con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias
o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo
221 de esta Ley.
2. Con la devolución
de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará
el interés de demora regulado en el artículo 26 de
esta Ley, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite.
A estos efectos, el interés de demora se devengará
desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido
hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.
Las dilaciones en el
procedimiento por causa imputable al interesado no se tendrán
en cuenta a efectos del cómputo del período a que se
refiere el párrafo anterior.
3. (...)"
Respecto a su procedimiento, el artículo
221 de la misma LGT 2003 señala que:
"1. El procedimiento
para el reconocimiento del derecho a la devolución de
ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del
interesado, en los siguientes supuestos:
a) Cuando se haya
producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o
sanciones.
b) Cuando la cantidad
pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un
acto administrativo o de una autoliquidación.
c) Cuando se hayan
ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones
tributarias después de haber transcurrido los plazos de
prescripción. En ningún caso se devolverán las
cantidades pagadas que hayan servido para obtener la exoneración
de responsabilidad en los supuestos previstos en el apartado 2 del
artículo 180 de esta Ley.
d) Cuando así lo
establezca la normativa tributaria.
Reglamentariamente se
desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al
que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2
del artículo 220 de esta Ley.
2. Cuando el derecho a la
devolución se hubiera reconocido mediante el procedimiento
previsto en el apartado 1 de este artículo o en virtud de
un acto administrativo o una resolución
económico-administrativa o judicial, se procederá
a la ejecución de la devolución en los términos
que reglamentariamente se establezcan.
3. Cuando el acto de
aplicación de los tributos o de imposición de
sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido
hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá
solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la
revisión del acto mediante alguno de los procedimientos
especiales de revisión establecidos en los párrafos
a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso
extraordinario de revisión regulado en el artículo
244 de esta Ley.
4. (...).
5. En la devolución
de ingresos indebidos se liquidarán intereses de demora de
acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 32 de
esta Ley.
6. Las resoluciones que se
dicten en este procedimiento serán susceptibles de recurso
de reposición y de reclamación
económico-administrativa".
El desarrollo reglamentario se encuentra en los
artículos 15 y siguientes del Real Decreto 520/2005, de 13
de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo
de la LGT de 2003, en materia de revisión en vía
administrativa. Su artículo 15 dispone que
Artículo 15. Supuestos de
devolución.
1. El derecho a obtener la devolución
de ingresos indebidos podrá reconocerse:
a) En el procedimiento para el
reconocimiento del derecho regulado en la sección 2.ª
de este capítulo, cuando se trate de los supuestos previstos
en el artículo 221.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria.
b) En un procedimiento especial de
revisión.
c) En virtud de la resolución de un
recurso administrativo o reclamación
económico-administrativa o en virtud de una resolución
judicial firmes.
d) En un procedimiento de aplicación
de los tributos.
e) En un procedimiento de rectificación
de autoliquidación a instancia del obligado tributario o de
otros obligados en el supuesto previsto en el apartado 3 del
artículo anterior.
f) Por cualquier otro procedimiento
establecido en la normativa tributaria.
CUARTO.- En cuanto
a la prescripción del derecho a obtener la devolución
de ingresos indebidos, argumento de la APV para no proceder a la
ejecución de la devolución de los importes ingresados
por la tarifa T3 hay que tener en cuenta lo dispuesto en los
artículos 66.d, 67.1d y 68.4 de la Ley 58/2003 que
establecen un plazo de prescripción de 4 años para
obtener las devoluciones ya reconocidas, que se empieza a contar
"En el caso d), desde el día
siguiente a aquel en que finalicen los plazos establecidos para
efectuar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo
o desde el día siguiente a la fecha de notificación
del acuerdo donde se reconozca el derecho a percibir la devolución
o el reembolso del coste de las garantías."
Se interrumpe dicho plazo de acuerdo con el
artículo 68.4 de la LGT en los casos siguientes:
"4. El plazo de prescripción
del derecho al que se refiere el párrafo d) del artículo
66 de esta ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la
Administración tributaria dirigida a efectuar la devolución
o el reembolso.
b) Por cualquier actuación
fehaciente del obligado tributario por la que exija el pago de la
devolución o el reembolso.
c) Por la interposición,
tramitación o resolución de reclamaciones o recursos
de cualquier clase."
La administración sostiene que se produce
un caso de prescripción del derecho a obtener la devolución
porque entiende que el derecho a solicitar la devolución se
ejerció y fue reconocido en las resoluciones de los recursos
administrativos notificados el 21/05/20007. Los escritos de
26/05/2011 dirigidos a obtener la devolución están, a
su juicio, fuera del plazo de prescripción.
Por su parte el reclamante considera que su
derecho no ha prescrito porque la notificación fue
defectuosa y porque no se podían ejecutar en sus términos
los acuerdos de Fomento, al tratarse de estimaciones parciales que
requerían la práctica de nuevas liquidaciones en las
que compensar la liquidación anulada con otras liquidaciones
a efectos de compensar los servicios que efectivamente prestó
la APV, con fundamento en disposiciones que permitían
refacturar tarifas previamente anuladas por insuficiente cobertura
legal (DA 34 de la Ley 55/1999 en la redacción dada por la
DA2 de la Ley 25/2006). Anuladas las citadas disposiciones por
sentencia del Tco 74/2010, BOE 18/11/2010, y desaparecida la
posibilidad de refacturación para ejecutar la devolución,
nace el derecho a solicitar la devolución como única
posibilidad para ejecutar las resoluciones de Fomento.
QUINTO.- En relación con la prescripción
del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos,
el artículo 67.1c de la Ley 58/2003 indica el día de
inicio del cómputo del plazo de los 4 años de
prescripción distinguiendo el momento en que se produce el
reconocimiento de lo indebido del ingreso:
En el caso c):
- desde el día siguiente a aquel en que
finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución
derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo,
desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución
pudo solicitarse ;
- desde el día siguiente a aquel en que
se realizó el ingreso indebido o desde el día
siguiente a la finalización del plazo para presentar la
autoliquidación si el ingreso indebido se realizó
dentro de dicho plazo ;
- o desde el día siguiente a aquel en que
adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa
que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado.
El TEAC (Resoluciones de fechas 25/5/2010 y
9/6/2009), distingue dos supuestos, en atención a que la
calificación de un ingreso en el Tesoro como indebido puede
tener su origen en una cuestión de hecho o de Derecho.
En el primer caso, el conocimiento del carácter
indebido del ingreso sólo exige comparar dos cantidades,
conocidas ambas por el obligado tributario:
a) el importe del crédito que contra él
ostentaba la entidad acreedora, y
b) la cantidad por él ingresada.
En estos casos, la actuación
administrativa, previa a la práctica de la devolución,
se limitará a comprobar la realidad de ambos ingresos, y, en
caso de confirmarse, procederá a la devolución de lo
indebidamente ingresado. En estos supuestos, el cómputo del
plazo de prescripción y su interrupción, no plantean
ninguna peculiaridad puesto que ambos datos son conocidos por el
interesado, desde que efectuó el ingreso pudo percatarse del
error y ejercitar su derecho.
En el segundo caso no existen necesariamente dos
parámetros a comparar, sino que el carácter indebido
del ingreso se desprende de enfrentar a éste, no con otro
(el debidamente ingresado o el debidamente devengado), sino con la
norma en cuyo origen se encuentra el crédito. Un ingreso
será indebido porque no tiene su origen en una norma que
respalde la deuda tributaria que dio origen al mismo, lo que exige
que la Administración no sólo constate la existencia
de un ingreso, sino la indebida aplicación de la norma en
cuya virtud se efectuó. En este supuesto, si el propio
interesado pudo, desde que se efectuó el ingreso, constatar
la indebida aplicación de la norma, la fijación de la
fecha de ingreso como dies a quo para el cómputo del plazo
de prescripción para obtener el reconocimiento del carácter
indebido del ingreso no resulta inapropiado, salvo que sea la
Administración quien ponga de manifiesto, mediante una
resolución, dicha incorrección.
Es decir, que si la calificación de un
ingreso como indebido tiene su origen en un acto administrativo,
como en el caso que nos ocupa, la fecha de ingreso, como dies a quo
para iniciar el cómputo del plazo de prescripción
para solicitar su devolución, debe ser la de la firmeza de
dicho acto, pues se produce en este caso una laguna que debe
integrarse acudiendo a las normas civiles en su carácter de
Derecho supletorio y, en particular, a las conclusiones que se
desprenden de la doctrina de la "actio nata", que predica
que el plazo de prescripción deberá comenzar a
computarse desde el día en que la acción pudo
ejercitarse.
Este principio de actio nata late en la
regulación de las normas generales del cómputo del
plazo de prescripción, que se inicia, por ejemplo, en
materia del derecho a liquidar el tributo, no cuando éste se
devenga, sino desde el momento en que finaliza el plazo
reglamentario para presentar la correspondiente declaración
o autoliquidación, que coincide con el día a partir
del cual la Administración puede ejercer el derecho a
liquidar.
También se aprecia en diversas normas que
establecen excepciones a dichas reglas generales, como ocurre, por
ejemplo:
a) en el cómputo del plazo de
prescripción para exigir la obligación de pago a los
responsables solidarios previstos en el apartado 2 del artículo
42 de la Ley 58/2003 y a los responsables subsidiarios
b) en el cómputo del plazo de
prescripción en el Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ( Art. 94 del
Reglamento del Impuesto aprobado por RD 828/1995, de 29 de mayo).
La propia Administración Tributaria ha
reconocido implícitamente este principio en algún
caso. Así, la Dirección General de Tributos, en
consulta de fecha 12 de marzo de 1996, contempla un supuesto de
devolución de ingresos indebidos como consecuencia de la
notificación, en el ejercicio 1994, del valor catastral de
un inmueble durante el período 1987 - 1994, que resultó
ser inferior al declarado por el contribuyente a efectos de imputar
la renta presunta en sus declaraciones por IRPF, no habiéndose
deducido en las mismas el gasto que supuso el pago, en el ejercicio
1994, del tributo correspondiente a los ejercicios anteriores
(deducible según la normativa vigente en aquel momento).
Pues bien, la DGT resuelve que "si declaró un valor
superior al correspondiente o no se dedujo el gasto, se ha
producido un ingreso indebido, cuyo derecho a la devolución
no prescribe hasta que transcurran cinco años desde la
notificación del valor catastral y las liquidaciones de CTU
o IBI".
Este TEAR apreció la aplicación
del principio de actio nata en la resolución de 31/05/2012,
reclamación 46/06609/2011, señalando que:
"Y éste es, precisamente, el
supuesto de hecho que nos ocupa: el plazo de prescripción
para solicitar la devolución de las cuotas indebidamente
soportadas no puede computarse sino desde la firmeza del acto que
declara improcedente dicha repercusión. Lo contrario
supondría exigir del contribuyente una actuación
incongruente ante su convicción y defensa del derecho a
deducir las cuotas controvertidas en su día ejercitado, por
considerar que dichas cuotas fueron debidamente soportadas.
Es decir, la entidad reclamante ha
sostenido en todo momento que las cuotas repercutidas lo fueron
debidamente y, por tanto, fueron debidamente soportadas por ella, y
actuó en consecuencia, es decir, no combatiendo la
repercusión y consignando las cuotas como deducibles en sus
autoliquidaciones. Todo ello en base a la consideración de
la relación contractual que el Ayuntamiento mantenía
con el Arquitecto ...El tipo de vinculación laboral que
mantenía el Ayuntamiento confue cuestionado por la propia
Inspección de trabajo, quien entendió que se trataba
de una relación laboral y no contractual.(...;) Aquí,
como se indicó al comienzo de la resolución nos
encontramos ante un error de derecho, no un error de hecho, que
sólo puede ser subsanado por el órgano competente
para resolver sobre que tipo de vinculación jurídica
que les unía, en éste caso, la Inspección de
Trabajo y Seguridad Social, y en última instancia el orden
social de los órganos jurisdiccionales.
Así pues, declarado por el orden
competente la naturaleza jurídica de los servicios
prestados, y por ende, de la calificación que se les debe
otorgar a los mismos, hay que concluir que es en dicha fecha
13/10/2009, ( la de la sentencia del TSJ) la marca el inicio del
cómputo del plazo de prescripción para solicitar la
devolución de ingresos indebidos.
El criterio expuesto en la presente
resolución y en las que en ella se citan, se ha sentado en
defensa de los intereses de los obligados tributarios, evitando
confundir congruencia en la defensa del ejercicio del derecho a
deducir las cuotas controvertidas, con inactividad determinante de
la prescripción del derecho a solicitar la devolución
de las citadas cuotas, ante la prolongación en el tiempo de
la controversia acerca de la procedencia o no de la repercusión
del impuesto.
En conclusión, debe estimarse la
pretensión interesada y considerar no ajustada a derecho la
declaración de prescripción del derecho de la
reclamante a solicitar la devolución de las cuotas
controvertidas, en que se funda el acuerdo desestimatorio
impugnado."
Los Tribunales, como el TSJ de Cataluña,
en su Sentencia 894/2007, de 24 de julio de 2007, han señalado
que una resolución de un TEAR que declara indebido un acto
de repercusión marca el inicio del cómputo del plazo
de prescripción para el repercutidor, porque
"no existiendo norma específica
para el supuesto, habrá que acudir a la interpretación
sistemática de la Ley, resultando que si el derecho a la
devolución se fundamenta en el enriquecimiento injusto de la
Administración o duplicidad de pago, evidentemente, el
primero se produce cuando la Administración procedió
a ingresar en concepto de IVA unas cantidades que de acuerdo con
otra resolución de la propia Administración considera
que resultaban improcedentes al no estar sujeta parte de la
operación a dicho concepto, de lo que se infiere claramente
la certeza de que el ingreso efectuado por el recurrente fue
incorrecto, pudiéndose concluir que el plazo de ejercicio de
la acción no puede computarse sino desde la misma certeza
que aparece por la resolución administrativa que establece
tal declaración,.... resultando todo ello de la aplicación
subsidiaria de las normas civiles en su carácter de Derecho
Supletorio General, conforme a las cuales, el tiempo para la
prescripción de toda clase de acciones, a falta de
disposición especial, se contará desde el día
en que pudieran ejercitarse, tal como establece el artículo
1969 del Código Civil."
En este mismo sentido de considerar que el dies
a quo del derecho a solicitar la devolución comienza tras la
adquisición de firmeza del acto de reconocimiento de la
improcedencia del acto del que deriva el ingreso se pronuncia la
Sentencia de la Audiencia Nacional de 19/12/2013, recurso 54/2011,
confirmada por el TS en sentencia de 23/02/2016, recurso de
casación 193/2014. La Audiencia Nacional "reputa más
adecuado" aplicar el 66.c) y 67.c) que remite el inicio del
plazo cuatrienal a que adquiera firmeza la sentencia o resolución
que declare improcedente el acto impugnado. El inicio del plazo
cuatrienal se produce no tanto desde el acuerdo que reconoce el
derecho a la devolución, cuanto desde que transcurren los
dos meses de que se dispone para recurrir en vía
contencioso-administrativa.
Por otra parte, como recoge el TEAR de Melilla,
la resolución de 27/03/2007 y 28/02/2007 no podían
ser ejecutadas en sus propios términos, practicando nueva
liquidación, por cuanto el TCO declaró nulos los
acuerdos tarifarios y su refacturación, por lo que no podían
emitirse nuevas liquidaciones.
SEXTO.- Ee el presente caso nos encontramos con
una resolución administrativa de la Ministra de Fomento que
recoge una sentencia del Tribunal Constitucionalo sobre la nulidad
de las tarifas T3 liquidadas a la reclamante, que no cuantifica la
devolución a realizarse sino que devuelve el expediente a
las Autoridades Portuarias para que procedan a la refacturación
de los servicios con fundamento en unas normas anuladas a su vez
por posteriores sentencias del Tco. Esto determina que estamos ante
el ejercicio por el reclamante de un derecho a solicitar la
devolución por ser el acto impugnado no conforme a Derecho,
no del ejercicio de un derecho a obtener una devolución
reconocida.
Por tanto, prescindiendo de la valoración
de los defectos de notificaciones apreciados por otros órganos
administrativos y judiciales, este TEAR entiende que el derecho a
solicitar la devolución, como pronto, se pudo ejercitar una
vez firme la resolución de FOMENTO, es decir, a partir del
21/07/2007 por lo que a 26/05/2011 no había prescrito su
derecho a solicitar la devolución.
Por último el derecho a solicitar la
devolución se ha interrumpido mediante los escritos de
26/05/2011, 30/11/2011, 14/08/2013, 18/02/2014, 06/10/2014 y
mediante la interposición de la presente reclamación
el 24/03/2017, su escrito de alegaciones de 19/10 /2017 y la
notificación al interesado de la presente resolución.
A su vez, como señala el TSJCataluña
en la sentencia desestimatoria del recurso contra el acto de
declaración de lesividad por la que se devuelven los
importes indebidamente ingresados, la Autoridad Portuaria no podía
desconocer la obligación de devolver los importes ingresados
indebidamente y conociéndolo no lo ha ejecutado.
Por último, el TEAC en resolución
00-01053-2017, de 05/12/2019, criterio reiterado en la resolución
RG 2147/2016, de 15-07-2019, estima el recurso interpuesto por ESTE
MISMO RECLAMANTE contra la resolución de la Autoridad
Portuaria de Ceuta de 13 de octubre de 2016 por la que se declaran
prescrito el derecho del interesado a la devolución de las
tarifas portuarias T-3 y a los intereses de demora
correspondientes, analizando el plazo de prescripción del
derecho a LA EJECUCIÓN DE UNA RESOLUCIÓN
ADMINISTRATIVA, considerando que no puede perjudicar al interesado
la pasividad de la Administración tributaria en ejecutar una
resolución administrativa que le favorece:
"CUARTO.- Las resoluciones del
Ministerio de Fomento estimaron parcialmente los recursos impuestos
por la interesada y declararon las liquidaciones dictadas nulas,
por lo que la autoridad Protuaria de Ceuta, en cumplimiento de las
mismas está obligada a ejecutar dichas resoluciones, lo que
implica que interesado es titular de un derecho o acción
para instar o solicitar dicha ejecución.
En la normativa tributaria no se establece
un plazo específico para el ejercicio del derecho o acción
para solicitar la ejecución de una resolución
administrativa de contenido tributario, por lo que ha de acudirse,
tal como establece el artículo 7 de la LGT a "las
disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos
del derecho común", en este caso concreto al plazo de
15 años que tenía establecido el artículo 1964
del Código civil en la redacción entonces vigente
para las acciones personales que no tengan establecido un término
especial de prescripción, tal como se señala en la
sentencia se la Audiencia Nacional transcrita.
En conclusión y con base en cuanto
antecede, este Tribunal Central considera que el interesado
solicitó la ejecución de dos resoluciones
administrativas, y que, por no especificarse en la normativa
tributaria el plazo de prescripción de este derecho, procede
aplicar el plazo general de 15 años para las acciones de
carácter personal, por lo que habiéndose notificado
dichas resoluciones el 21 de mayo de 2007 y habiendo solicitado el
interesado su ejecución por primer vez el 30 de noviembre de
2011 resulta evidente que no se ha producido la prescripción
del derecho del interesado para instar la ejecución de las
resoluciones parcialmente estimatorias del Ministerio de Fomento."
Por todo lo anterior, se estima la reclamación
considerando no prescrito el Derecho del reclamante a la solicitud
de los ingresos realizados indebidamente ni a la ejecución
de la resolución del Ministerio de Fomento con retroacción
al momento procesal oportuno para la tramitación de las
solicitudes.