En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La presente reclamación se interpone contra la liquidación provisional nº A46...6 , por importe de 589,81 euros, acto dictado por la AEAT Administración de Requena
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El obligado tributario presentó declaración liquidación por el concepto tributario IVA tercer trimestre del 2020 en fecha 23/12/2022.
En fecha 07/01/2023 se notificó al interesado propuesta de liquidación del recargo por presentación fuera de plazo en relación con la presentación de la citada declaración, concediéndole un plazo de 15 días hábiles para formular alegaciones y aportar la documentación que considere oportuna.
El interesado presentó alegaciones en las que hizo constar que la presentación del citado modelo 303 era consecuencia de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección de los ejercicio 2018 y 2019, en los que se le obligaba a reintegrar las compensaciones agrícolas indebidamente percibidas. Consecuencia del acta de conformidad, de fecha 16/11/2022, en la que se considera que se ha simulado la actividad por parte de Axy. En el acta se indica:
Todos los elementos que resultan de la documentación analizada por la Inspección acreditan que la actividad de la persona física consistía en operaciones que eran realmente de la persona jurídica, de manera que la actividad económica que ha declarado Axy como persona física debe ser declarada en sede de la persona jurídica.
La Inspección concluye que XZ SL desde la fecha de constitución, es la única que desarrolla la actividad empresarial por la existencia de una estructura productiva adecuada, medios humanos, inmovilizado, etc., suprimiéndose los rendimientos de la actividad en estimación objetiva declarados por la persona física. Es decir, se concentran todos los ingresos y gastos de la unidad de negocio conformada por ambas partes en la entidad XZ SLU.
Se integra, desde la fecha de constitución de la sociedad, toda la actividad ejercida por el obligado tributario en estimación objetiva y REAGP, en la única realmente existente, que es la ejercida por XZ SL, integrando gastos de cada una de las actividades ficticiamente diferenciadas y considerando todas las ventas reales en la mercantil que es la que realiza una ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.
Como resultado de las actuaciones de comprobación e investigación procede regularizar la situación tributaria del sujeto pasivo solicitando la devolución de las compensaciones a tanto alzado indebidamente obtenidas.
Emitió los correspondientes recibos por las entregas de bienes acogidas al REAGP aplicando el tipo del 12%, sin embargo, cobró estas compensaciones de forma indebida ya que no era de aplicación el REAGP al no ser empresario.
En fecha 18/02/2023 se notificó liquidación de recargo por presentación fuera de plazo en la que se indica que en fecha 23/12/2022 se presentó autoliquidación del modelo 303 AUTOLIQUIDACIÓN IMPUESTO VALOR AÑADIDO correspondiente al ejercicio 2020, período 3T, número de justificante ...5 y un resultado a ingresar de 3.932,09 euros. El plazo para la presentación de la citada autoliquidación terminó el día 20/10/2020 y por tanto se presentó la misma con un retraso de 794 días por lo que, no habiendo mediado requerimiento previo de la Administración, procede liquidar el recargo del 15% y aplicar la reducción del 25% -siempre que se cumplan las condiciones establecidas en el artículo 27.5 de la LGT-.
SEGUNDO.- Mediante escrito de fecha 10/03/2023 , que tuvo entrada en el registro de este Tribunal el 24/03/2023 , se interpone la presente reclamación contra dicho acto. El interesado alega, en esencia, la indebida aplicación del recargo por presentación extemporánea.
Vistos los preceptos legales y reglamentarios de pertinente aplicación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a Derecho de la liquidación por exigencia del recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación.
TERCERO.- El recargo por presentación de autoliquidaciones fuera de plazo sin requerimiento previo se regula en el artículo 27 de la Ley 58/2003, modificado por la Ley 11/2021, que entró en vigor el 11/07/2021.
La citada ley ha introducido cambios en la cuantificación del recargo, según se explica en la exposición de motivos, en atención al principio general del Derecho de proporcionalidad.
"Por motivos de proporcionalidad y justicia tributaria, se modifica el sistema de recargos por extemporaneidad estableciéndose un sistema de recargos crecientes del 1 por ciento por cada mes completo de retraso sin intereses de demora hasta que haya transcurrido el periodo de doce meses de retraso. A partir del día siguiente del transcurso de los doce meses citados, además del devengo del recargo del 15 por ciento, comenzará el devengo de intereses de demora. Asimismo, se excepciona de dichos recargos a quien regularice una conducta tributaria que lo haya sido previamente por la Administración Tributaria por el mismo concepto impositivo y circunstancias, pero por otros periodos, no habiendo sido merecedora de sanción, siempre que se regularice en un plazo de seis meses desde la notificación de la liquidación."
El tenor del artículo es el siguiente:
"Artículo 27. Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo.
1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.
A los efectos de este artículo, se considera requerimiento previo cualquier actuación administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.
2. El recargo será un porcentaje igual al 1 por ciento más otro 1 por ciento adicional por cada mes completo de retraso con que se presente la autoliquidación o declaración respecto al término del plazo establecido para la presentación e ingreso.
Dicho recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración.
Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa una vez transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo será del 15 por ciento y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos casos, se exigirán los intereses de demora por el período transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya presentado.
En las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo no se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido desde la presentación de la declaración hasta la finalización del plazo de pago en período voluntario correspondiente a la liquidación que se practique, sin perjuicio de los recargos e intereses que corresponda exigir por la presentación extemporánea.
No obstante lo anterior, no se exigirán los recargos de este apartado si el obligado tributario regulariza, mediante la presentación de una declaración o autoliquidación correspondiente a otros períodos del mismo concepto impositivo, unos hechos o circunstancias idénticos a los regularizados por la Administración, y concurren las siguientes circunstancias:
a) Que la declaración o autoliquidación se presente en el plazo de seis meses a contar desde el día siguiente a aquél en que la liquidación se notifique o se entienda notificada.
b) Que se produzca el completo reconocimiento y pago de las cantidades resultantes de la declaración o autoliquidación en los términos previstos en el apartado 5 de este artículo.
c) Que no se presente solicitud de rectificación de la declaración o autoliquidación, ni se interponga recurso o reclamación contra la liquidación dictada por la Administración.
d) Que de la regularización efectuada por la Administración no derive la imposición de una sanción.
El incumplimiento de cualquiera de estas circunstancias determinará la exigencia del recargo correspondiente sin más requisito que la notificación al interesado.
Lo dispuesto en los párrafos anteriores no impedirá el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación en relación con las obligaciones tributarias regularizadas mediante las declaraciones o autoliquidaciones a que los mismos se refieren.
3. Cuando los obligados tributarios no efectúen el ingreso ni presenten solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación al tiempo de la presentación de la autoliquidación extemporánea, la liquidación administrativa que proceda por recargos e intereses de demora derivada de la presentación extemporánea según lo dispuesto en el apartado anterior no impedirá la exigencia de los recargos e intereses del período ejecutivo que correspondan sobre el importe de la autoliquidación.
4. Para que pueda ser aplicable lo dispuesto en este artículo, las autoliquidaciones extemporáneas deberán identificar expresamente el período impositivo de liquidación al que se refieren y deberán contener únicamente los datos relativos a dicho período.
5. El importe de los recargos a que se refiere el apartado 2 anterior se reducirá en el 25 por ciento siempre que se realice el ingreso total del importe restante del recargo en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación de dicho recargo y siempre que se realice el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea o de la liquidación practicada por la Administración derivada de la declaración extemporánea, al tiempo de su presentación o en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley, respectivamente, o siempre que se realice el ingreso en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea o con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación resultante de la declaración extemporánea.
El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando no se hayan realizado los ingresos a que se refiere el párrafo anterior en los plazos previstos incluidos los correspondientes al acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento."
CUARTO.- El artículo 164 de la ley 37/1992 del IVA al regular las obligaciones de los sujetos pasivos, señala entre otras:
Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1.º Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
2.º Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3.º Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4.º Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan en la forma definida reglamentariamente, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5.º Presentar periódicamente, o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas y, en particular, una declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
6.º Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.
(...)
De conformidad con el artículo 129. uno de la Ley 37/1992, en el que se regulan las obligaciones de los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganaderia y pesca, "los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial no estarán sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X y XI de esta Ley, a excepción de las contempladas en el artículo 164, apartado uno, números 1.º, 2.º y 5.º de dicha Ley y de las de registro y contabilización, que se determinen reglamentariamente."
En este caso, es la normativa del impuesto la que exige la devolución de las compensaciones obtenidas indebidamente, en concreto el artículo 133 LIVA establece que "Las compensaciones indebidamente percibidas deberán ser reintegradas a la Hacienda Pública por quien las hubiese recibido, sin prejuicio de las demás obligaciones y responsabilidades que le sean exigibles". Como señaló el TEAC la Administración no puede incumplir la ley para evitar efectos negativos al contribuyente, máxime cuando es el propio contribuyente quién, con su actuación se ha situado en la situación de percibir indebidamente compensaciones.
La Administración para los supuestos en los que el sujeto pasivo aplica indebidamente el régimen especial, procediendo el régimen general tiene dicho que la neutralidad del impuesto exige que se liquide en forma, en este caso dentro del Régimen General, y que se restituya lo indebidamente percibido. En cualquier caso, la Administración le reconoce expresamente la aplicación de lo dispuesto en los arts. 88 y 89 LIVA que regulan la repercusión del impuesto y la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, con fundamento en cuyas previsiones podrá repercutir a sus clientes empresarios las cuotas de IVA que gravaron las correspondientes operaciones. Igualmente ha reconocido que, a tales efectos, se entiende interrumpida la prescripción. Esta solución encuentra su fundamento en la normativa tributaria, y así había sido reconocido por la Dirección General de Tributos, en la contestación dada a la consulta vinculante V0698/2007 razonó que:
"1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 133 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 29), las compensaciones correspondientes al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca indebidamente percibidas deberán ser reintegradas a la Hacienda Pública por quien las hubiese recibido, sin perjuicio de las demás obligaciones y responsabilidades que le sean exigibles.
Por tanto, en el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta, en el que el consultante percibió indebidamente de sus clientes empresarios compensaciones a tanto alzado correspondientes al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca (puesto que según se indica en el escrito de consulta al consultante en los años 2001, 2002 y 2003 le resultaba aplicable el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido y no el régimen especial), será el empresario consultante quien directamente deberá reintegrar a la Hacienda Pública el importe de las referidas compensaciones, sin que los clientes empresarios del consultante deban efectuar por tal motivo, ni la rectificación de los recibos expedidos por ellos mediante los cuales pagaron al consultante el importe de las citadas compensaciones, ni la rectificación de las deducciones que, en su caso, hubiesen practicado en sus declaraciones-liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido del importe de tales compensaciones.
De la documentación obrante en el expediente resulta acreditado que el reclamante estaba dado de alta en el Régimen Especial de la Agricultura ganaderia y Pesca en el Impuesto sobre el Valor Añadido y había percibido el reintegro de compensaciones en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
El régimen de la agricultura, ganadería y pesca se justifica en la necesidad de reducir costes y de simplificar la aplicación del Impuesto a un sector de actividad caracterizado por la ausencia de organización administrativa. Por ello, se reducen las obligaciones formales exigibles a los sujetos pasivos acogidos a este régimen, de forma que no tienen obligación de liquidar ni repercutir el Impuesto por las operaciones que realicen. Una segunda característica del régimen es el mecanismo establecido para evitar la sobreimposición que se produciría si no se permitiese, de alguna forma, a estos sujetos pasivos recuperar el Impuesto soportado en las adquisiciones de bienes y servicios destinadas a sus explotaciones. Para esta finalidad, se establece un mecanismo de compensaciones o cantidades a tanto alzado que han de satisfacer los adquirentes de los productos agrícolas, ganaderos o pesqueros.
En el caso que nos ocupa, con carácter previo a la presentación de los modelos 303 utilizados por el ahora reclamante para efectuar las devoluciones de las compensaciones percibidas por los ejercicios 2020, 2021 y 2022, fue incoada un Acta de conformidad en el que la Inspección alcanzó las siguientes conclusiones:
" (...) la realidad económica contradice de forma absoluta la apariencia documental creada por el obligado tributario, la existencia de dos actividades diferenciadas y autónomas, constatándose en virtud de los hechos puestos de manifiesto en el expediente y de los indicios probatorios recabados por la Inspección, la existencia de una única actividad económica llevada a cabo exclusivamente por la entidad XZ SLU.
(...)
La valoración conjunta de todos los indicios, plenamente acreditados, en cuanto que están interrelacionados y todos ellos apuntan en la misma dirección, permite considerar acreditado que el obligado tributario ha creado la apariencia de que la existencia de dos actividades económicas independientes, consiguiendo mediante la simulación, eludir el pago de impuestos a la Hacienda Pública.
De las actuaciones inspectoras desarrolladas se deduce que no existe, como tal, la pretendida actividad empresarial en estimación objetiva de Axy, sino que los obligados implicados dividen ficticiamente la actividad; de esta forma aprovechan fraudulentamente las ventajas fiscales de la estimación objetiva, en la que ingresan las cuotas mínimas en IRPF mientras que residencian los gastos de producción en XZ SLU, y, por tanto, que estamos ante un negocio de simulación relativa, por cuanto que la actividad del epígrafe del IAE B01 Actividad agrícola en módulos no existe en sí misma, siendo la única unidad económica existente la sociedad mercantil XZ SLU para la que trabaja Axy. En el caso planteado, el organizador, la organización, el producto y el mercado son los mismos, tanto para la persona física como para XZ SLU y, en consecuencia, debe concluirse que sólo existe una única empresa: XZ SLU.
(...)
Acreditada la simulación con la finalidad de eludir la tributación correcta, procederá contemplar la verdadera operación efectuada, con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por las partes.
Todos los elementos que resultan de la documentación analizada por la Inspección acreditan que la actividad de la persona física consistía en operaciones que eran realmente de la persona jurídica, de manera que la actividad económica que ha declarado Axy como persona física debe ser declarada en sede de la persona jurídica.
La Inspección concluye que XZ SL desde la fecha de constitución, es la única que desarrolla la actividad empresarial por la existencia de una estructura productiva adecuada, medios humanos, inmovilizado, etc., suprimiéndose los rendimientos de la actividad en estimación objetiva declarados por la persona física. Es decir, se concentran todos los ingresos y gastos de la unidad de negocio conformada por ambas partes en la entidad XZ SLU.
(...)
Como resultado de las actuaciones de comprobación e investigación procede regularizar la situación tributaria del sujeto pasivo solicitando la devolución de las compensaciones a tanto alzado indebidamente obtenidas..."
Así pues, de conformidad con las obligaciones de los sujetos acogidos a este régimen especial, así como del Acta de conformidad suscrita por el reclamante, se concluye que el señor Axy no ejercía actividad alguna por cuenta propia, y por dicho motivo se le obliga a la devolución de las cantidades indebidamente obtenidas por las compensaciones agrícolas de los ejercicios comprobados, y por tanto, no estaba obligado a la presentación de la correspondiente declaración liquidación modelo 303, por lo que, sin perjuicio de la procedencia de las devoluciones de las compensaciones obtenidas indebidamente por los ejercicios siguientes a la comprobación inspectora, efectuadas conforme a lo dispuesto en el artículo 133 LIVA, lo que no procede es la exigencia del recargo por la presentación extemporánea de la declaración liquidación modelo 303 que, como hemos señalado anteriormente, ni tenía ni parece que tiene la obligación de presentar, por lo que no consideramos ajustada a Derecho la conclusión de la Administración de que "con independencia del modelo utilizado, el reintegro de las compensaciones indebidamente percibidas sin requerimiento previo es susceptible del recargo regulado en el art. 27 de la Ley General Tributaria" .
En consecuencia, se estiman las alegaciones.