En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra la resolución denegatoria de la solicitud de devolución de ingresos indebidos derivada de la autoliquidación del modelo 583, 3T 2013, con nº de referencia 2019...5E , por importe de 6.645,91 euros, dictada por AEAT, Oficina Gestora de IIEE de Valencia.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 20/11/2018 el interesado presenta solicitud de rectificación de autoliquidación de IVPEE, al considerar que el impuesto autoliquidado, creado por la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética, como un impuesto directo, es contrario tanto al derecho comunitario como al derecho constitucional, careciendo de finalidad medioambiental.
El 28/01/2019 la Administración notifica el acuerdo de inadmisión a trámite de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, por prescripción del derecho del interesado en relación con el 3T 2013, motivando el acuerdo de la siguiente manera:
"XZ CB con NIF ... presentó con RGE/19104978/2018 y fecha 20/11/2018 solicitud de rectificación de las autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos efectuados en modelo 583 por los periodos 2013-2014-2015-2016/3T/0A y 2017/3T , por un importe total de 35.115,05 euros.
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT) establece en el artículo 66.c) que prescribirá a los cuatro años el derecho a solicitar las devoluciones de ingresos indebidos.
Según el artículo 67.1 de la LGT el cómputo del plazo de prescripción comenzara a contarse desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo, siempre y cuando no hayan mediado las actuaciones previstas en el artículo 68.3 de la LGT de interrupción de la prescripción.
El plazo de presentación e ingreso del pago fraccionado 3T/2013 finalizó el 20/11/2013 y de acuerdo con la aplicación de las normas anteriores, y de la consulta de la DGT V0849-17, su solicitud de rectificación presentada el 20/11/2018 excede del plazo de prescripción por lo que no se admite a trámite.
Respecto a la solicitud de rectificación y devolución del ingreso efectuado por el resto de periodos solicitados, se admite a trámite y su resolución se comunicará debidamente."
SEGUNDO.- Contra dicho acto se interpuso la presente reclamación el 26/02/2019 , que tuvo entrada en el registro de este Tribunal el 11/03/2019 , y en la que el interesado manifiesta su disconformidad con el mismo, argumentando, en primer lugar, la falta de trámite de audiencia en procedimiento de rectificación de autoliquidación; en segundo lugar se centra en que el impuesto es contrario a Derecho comunitario y, por último que es contrario al ordenamiento jurisdiccional.
VISTOS:
Ley 58/2003, artículos 7, 34, 100, 120.3, 239
RD 1065/2007, artículos 126, 127, 128
Ley 39/2015, artículos 21, 84, 88
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La procedencia de la actuación de la Dependencia al inadmitir a trámite la rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos por motivo de prescripción.
TERCERO.- El artículo 221 de la ley 58/2003, Ley General Tributaria, regula el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, de modo que:
1. ...///.... .
4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley.
6....///....
Por su parte el apartado 3 del artículo 120 de la mencionada ley señala:
3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley.
Los artículos 126 a 129 del Reglamento General de las Actuaciones y procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por RD 1065/2007, regulan el procedimiento a seguir para instar la rectificación de la autoliquidación a que hace referencia el artículo 120.3 de la Ley 58/2003.
El ejercicio del derecho de rectificación está, no obstante, sometido a límites, por lo que se refiere a la oportunidad de su ejercicio.
El primero de los límites se refiere a la prescripción del derecho a rectificar la autoliquidación y se regula en los artículos 66c, 67, 68.3 de la Ley 58/2003. La prescripción se produce por la falta del ejercicio de su derecho por el acreedor unida a la falta de reconocimiento del mismo por el deudor, es decir por el llamado "silencio de la relación jurídica", durante el tiempo fijado por la Ley. La prescripción, pues, provoca la extinción de determinadas titularidades jurídicas como consecuencia de la inactividad de un derecho. El fundamento y razón del ser de esta institución se sitúa en el principio de seguridad jurídica del artículo 9.3 de la Constitución Española; pues, como señala el Tribunal Supremo (Sentencia de 12/04/2000), se dirige evitar situaciones indefinidas de pendencia en el ejercicio de derechos. Así resultará oportuna la solicitud sólo si se promueve una vez presentada la correspondiente autoliquidación y dentro del plazo de prescripción del derecho a solicitar la devolución (artículo 66 c) de la Ley 58/2003). La rectificación de declaraciones es el mecanismo jurídico que permite al interesado desvincularse de su anterior declaración de voluntad manifestada ante la Hacienda y probar con hechos y fundamentar en derecho la declaración de una voluntad distinta, por ello se establece el límite de prescripción. En el RD 1065/2007 se añade que debe solicitarla asimismo antes de que la Administración haya practicado liquidación definitiva o haya prescrito su derecho a determinar la deuda resultante de una autoliquidación (artículos 126.2 del Real Decreto 1065/2007). Si la Administración, tras las oportunas comprobaciones (artículo 127 del Real Decreto 1065/2007), acepta la nueva declaración de voluntad, por entenderla suficientemente probada y fundamentada, la declaración posterior, confirmada en acto de aplicación de tributos del que no deriva deuda, expulsa a la anterior de la vida jurídica "rectificándola". Si la Administración desestima, sin practicar liquidación, la autoliquidación original pervive.
Artículo 126. Iniciación del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones.
1. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica.
2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.
En el presente caso se inadmite la solicitud por considerar la Administración que el derecho a la rectificación de la autoliquidación se ejerce fuera de ese límite temporal, habiendo prescrito el derecho del interesado, y así en el acto impugnado motiva que no puede tramitar el procedimiento, declarando la prescripción.
Ya que en el escrito por el cual la Administración comunica que, a su juicio, ha prescrito el derecho del interesado, razón por la que le está vedado entrar en el fondo, se le da pie de recurso tanto de reposición como de reclamación económico administrativa, y dado que el interesado interpone frente a la misma reclamación económico-admministrativa, oponiéndose a la resolución de prescripción ante este TEAR, este Tribunal entra a conocer sobre la cuestión planteada en el acto impugnado sobre prescripción de su derecho, puesto que de apreciar que no concurre tal prescripción, ello habría impedido que el interesado obtenga un pronunciamiento expreso del órgano gestor sobre el fondo de la cuestión planteada.
CUARTO.- La cuestión que se plantea es si ha prescrito el derecho del interesado a solicitar la rectificación de su autoliquidación.
La solicitud se presenta el 20/11/2018 respecto del pago fraccionado del 3T 2013, cuyo plazo de autoliquidación finaliza el 20/11/2013.
La administración considera transcurridos 4 años sin interrupciones, habiendo prescrito el derecho del interesado, mientras que el interesado considera que el cómputo del plazo de prescripción deberá comenzar a contarse al día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación correspondiente a dicho período, esto es, noviembre de 2014 dado que los ingresos indebidos se realizaron dentro de dicho plazo de presentación.
En relación con el IVA el Tribunal Supremo, en sentencia, Recurso nº 5962/2017 de 28/05/2020 esgrime tres razones que obligan a modificar la doctrina legal y afirmar que el modelo 390 carece de eficacia interruptiva del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria de los períodos mensuales o trimestrales del período anual correspondiente. Estas razones son las expuestas en el fundamento de derecho sexto: (i) la falta de contenido liquidatorio de la declaración-resumen anual, (ii) el discutible carácter "ratificador" de las liquidaciones previas y, sobre todo, (iii) el cambio de régimen jurídico en cuanto no deben acompañarse al modelo las liquidaciones trimestrales.
Por tanto, no interrumpe la prescripción extintiva la mera presentación de una declaración anual cuando su contenido se limita a ratificar o resumir el previamente declarado por el interesado en sus declaraciones periódicas anteriores, al no cumplirse en tales términos que se trate de "...cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda..." (STS recurso 292/2020 de 22/06/2021).
El TS confirma así la doctrina TEAC de resolución de 24/05/2017 (RG : 00/07260/2013). Este criterio se reitera en la sentencia del TS de 14-01-2021, (rec.cas. 3378/2018).
El período de liquidación del IVPEE coincide con el año natural y el devengo se produce el último día del período impositivo en el caso de la autoliquidación anual (ingreso de la cuota dentro del mes de noviembre posterior al de devengo del impuesto) y en el caso de los pagos fraccionados se deben presentar entre los días 1 a 20 (1 al 15 en domiciliación bancaria) de los meses de mayo, septiembre, noviembre y febrero. La autoliquidación anual se efectúa conforme a las medidas definitivas de producción eléctrica comunicadas por la CNMC desde el inicio del período impositivo hasta su finalización aplicando el tipo impositivo y deduciendo los pagos fraccionados realizados.
El modelo a utilizar para la autoliquidación del IVPEE es el modelo 583 para la autoliquidación y pagos fraccionados. Como regla general, el período impositivo coincide con el año natural. El impuesto se devenga el último día del periodo impositivo. Si el periodo impositivo coincide con el año natural, el impuesto se devenga el 31 de diciembre de dicho año (artículo 7 de la Ley 15/2012).
No obstante, de acuerdo con el artículo 10 de la Ley 15/2012, el plazo para autoliquidar e ingresar el impuesto tiene lugar en el mes de noviembre posterior al del devengo, momento en el que deberán tenerse en cuenta las medidas definitivas de producción eléctrica y descontar los pagos fraccionados del importe a autoliquidar. Es más, la propia ley configura el importe del pago fraccionado como algo que puede ser fijado provisionalmente y ajustado en la autoliquidación (artículo 10.5 de la Ley 15/2012).
Artículo 10. Liquidación y pago.
1. Los contribuyentes estarán obligados a autoliquidar el impuesto e ingresar la cuota dentro del mes de noviembre posterior al de devengo del impuesto, de acuerdo con las normas y modelos que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. A estos efectos deberán tenerse en cuenta las medidas definitivas de la producción eléctrica.
2. Entre el día 1 y el 20 de los meses de mayo, septiembre, noviembre y febrero del año siguiente, los contribuyentes que realicen el hecho imponible deberán efectuar un pago fraccionado correspondiente al período de los tres, seis, nueve o doce meses de cada año natural, de acuerdo con las normas y modelos que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.
3. Los pagos fraccionados se calcularán en función del valor de la producción de energía eléctrica en barras de central realizada desde el inicio del período impositivo hasta la finalización de los tres, seis, nueve o doce meses a que se refiere el apartado anterior, aplicándose el tipo impositivo previsto en el artículo 8 de esta Ley y deduciendo el importe de los pagos fraccionados previamente realizados.
A estos efectos, se tomará como valor de la producción el importe total que corresponda percibir por el contribuyente, por la producción e incorporación al sistema eléctrico de energía eléctrica medida en barras de central, por cada instalación en el correspondiente período.
No obstante, cuando el valor de la producción incluidas todas las instalaciones, no supere 500.000 euros en el año natural anterior, los contribuyentes estarán obligados a efectuar exclusivamente el pago fraccionado cuyo plazo de liquidación está comprendido entre el día 1 y 20 del mes de noviembre.
Tratándose de contribuyentes que hubieran desarrollado la actividad por un plazo inferior al año natural durante el año anterior, el valor de la producción se elevará al año.
4. En caso de inicio de la actividad con posterioridad a 1 de enero, los pagos fraccionados a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso, se realizarán, en su caso, en el plazo de liquidación correspondiente al trimestre en el que el valor de la producción calculado desde el inicio del período impositivo supere los 500.000 euros, incluidas todas las instalaciones.
5. Si el importe total que corresponda percibir al contribuyente no resultara conocido en el momento de la realización de los pagos fraccionados, el contribuyente deberá fijarlo provisionalmente en función de la última liquidación provisional realizada por el operador del sistema y, en su caso, por la Comisión Nacional de Energía, con anterioridad al inicio del plazo de realización del pago correspondiente
Los pagos fraccionados se configuran en la Ley 58/2003 como una modalidad de la obligación de realizar pagos a cuenta, teniendo carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal, si bien en el artículo 10.5 de la Ley 15/2012 establece una vinculación especial entre el pago fraccionado y la autoliquidación anual, derivado del modo de cálculo del pago fraccionado, que se fija provisionalmente si no resultase conocido en el momento de realizar el pago fraccionado, al tomarse como valor para su cálculo un importe que no depende en exclusiva del interesado, sino del operador del mercado o de la Comisión Nacional de la Energía.
El carácter de la autoliquidación anual y del pago fraccionado del IVPEE difieren de la declaración informativa M390 y las autoliquidaciones periódicas de IVA a que hace referencia la sentencia ECLI:ES:TS:2020:987: la presentación de la autoliquidación de IVPEE durante el mes de noviembre del año posterior al del devengo sí tiene efectos interruptivos de la prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos de ese ejercicio (artículo 68.3 de la Ley 58/2003), lo cual alcanza a todos los pagos fraccionados por su especial forma de cálculo.
De acuerdo con la sentencia del TS ECLI:ES:TS:2021:3131, de 22/07/2021, la prescripción opera automáticamente, pues hace suponer iuris et de iure el abandono del ejercicio de derechos subjetivos, previo examen de la existencia de interrupciones, de gran complejidad en el ámbito tributario, y de concurrencia se supuesto en el que reulte aplicable la teoría de la actio nata:
"3) La prescripción, en el régimen general del art. 66 LGT, en sus diversas modalidades, opera automáticamente, esto es, por el transcurso del plazo de cuatro años, unido a la inactividad en ese periodo, como institución implantada en todo el ordenamiento jurídico al servicio de la seguridad jurídica, que hace suponer iuris et de iure que hay un abandono en el ejercicio de las potestades o facultades (la Administración) o de los derechos subjetivos (los administrados). Cuando esta Sala ha controvertido esa presunción lo ha sido, generalmente -al margen, claro es, de los problemas dogmáticos de la interrupción y su extraordinaria complejidad en el mundo tributario- con soporte en el principio de la actio nata, que enerva esa presunción de abandono cuando las acciones o derechos, por alguna razón ajena a la voluntad del titular, no se pueden ejercitar.
4) Esto significa que, una vez transcurridos tales plazos fatales, extintivos de derechos, y consumada la prescripción, resulta indiferente la aparición de hechos sobrevenidos, como la constancia, en este caso, del error contable supuestamente padecido en su día, aunque tengan su origen en la formulación de nuevas cuentas con ocasión del procedimiento concursal a que se vio sometida la entidad -sin que, por cierto, tengamos una constancia indubitada de que ese supuesto error, aun considerado irrelevante para rehabilitar una acción fenecida, haya provenido de ese proceso concursal-. También es indiferente que haya hechos sobrevenidos sucedidos después de los cuatro años, pero antes del largo periodo reconocido -18 años, según el art. 25.1 TRLIS, aplicable al caso- para la compensación de bases negativas ya declaradas e inmutables para el contribuyente."
Visto lo anterior se pasa a examinar si se ha producido la prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos o si existen interrupciones que enervarían la presunción de abandono del ejercicio de ese derecho.
En este caso constan los siguientes actos interruptivos de la prescripción:
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El plazo de liquidación por el pago fraccionado correspondiente al 3T de 2013 discurría entre el 01/11/2013 y el 20/11/2013, habiéndose presentado el pago el 20/11/2013, con resultado a ingresar;
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el plazo para presentar la autoliquidación por el año 2013 vencía el 30/11/2014, habiéndose presentado la autoliquidación el 18/11/2014, con resultado a ingresar, tras la deducción de los pagos fraccionados;
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el 20/11/2018, se presenta la solicitud de rectificación que incluye el pago fraccionado del 3T 2013 y la autoliquidación del 2013, entre otros.
En este caso, la autoliquidación anual presentada por el ejercicio 2013 de IVPEE interrumpe la prescripción por el ejercicio 2013, incluyendo la obligación autónoma del pago fraccionado del 3T 2013, por lo que a 18/11/2018 estaba próximo a transcurrir. pero no había prescrito aún el ejercicio 2013, cuyo plazo de prescripción discurría entre el 30/11/2014 y el 30/11/2018.
Visto que el órgano gestor resuelve materialmente declarando la prescripción, aunque formalmente lo haya expresado como una inadmisión a trámite, y vista la cuestión sobre la prescripción y descartada ésta, se estima la reclamación, no siendo el acto impugnado conforme a Derecho, sin pronunciamiento expreso sobre el resto de cuestiones alegadas ante este TEAR, porque sobre ellas no se pronunció la gestora al apreciar, erróneamente, la existencia de prescripción.
Por tanto, de acuerdo con los artículos 120.3 de la Ley 58/2003 y 127.4 y 128 del RD 1065/2007, se estima la reclamación, descartando la existencia de prescripción, para que se tramite la solicitud con la que se inició el procedimiento de rectificación de autoliquidación hasta su terminación, acordando o no la rectificación solicitada, previa propuesta, con apertura del trámite de audiencia.