En Toledo , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra resolución de recursos de reposición presentados frente a acuerdos de rectificación de autoliquidaciones por el IRPF números de expediente 2023...6F, 2023...7E, 2023...8Z y 2023...9Y .
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación
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F. Inter.
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F. Entra.
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45-02147-2023
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13/10/2023
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02/11/2023
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45-03369-2023
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13/10/2023
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02/11/2023
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45-03370-2023
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13/10/2023
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02/11/2023
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45-03371-2023
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13/10/2023
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02/11/2023
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frente a acuerdos de resolución de recursos de reposición presentados contra acuerdos de rectificación de autoliquidaciones por el IRPF ejercicios 2018 a 2021.
SEGUNDO.- El interesado instó solicitud de rectificación de autoliquidaciones por el IRPF ejercicios 2018 a 2021 en atención a su cotización a Mutualidades Laborales que fueron estimadas, admitiéndose reducción del 25% sobre el 15,89% de la pensión de jubilación recibida por el interesado en dichos ejercicios atendiendo a cotizaciones a la Mutualidad de Banca, en el período comprendido entre el 1 de enero de 1967 y el 31 de diciembre de 1978 de un total de 2.595 días y su relación con el total de los días cotizados a la Seguridad Social que ascendían a 16.328 días.
TERCERO.- Frente a los acuerdos de rectificación presentó recursos de reposición, alegando que se habría de tomar en consideración como periodo cotizado a mutualidades y en el cómputo total de días cotizados a la Seguridad Social, para establecer la porción de pensión que habría de declararse con reducción del 25%, el correspondiente a la prestación del servicio militar, que en su caso fue de 624 días. Frente a su desestimación el interesado reiteró la necesidad del cómputo de dicho período y finalmente que se tuviese en consideración para calcular la proporción entre cotizaciones a Mutualidad Laboral y total de cotización a la Seguridad Social un máximo de 12.775 días.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
importe de reducción aplicable en pensión de la Seguridad Social por aportaciones a mutualidades laborales.
CUARTO.- A la cuestión que plantea la presente reclamación le son de aplicación la resolución del TEAC de 1 de julio de 2020 RG 02469/2020 de acuerdo con la cual "Cuando se han realizado aportaciones a la Mutualidad Laboral de Banca con anterioridad a 1 de enero de 1967 no concurren las circunstancias contempladas en el apartado 1 de la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 35/2006, lo que determina que deba excluirse como rendimiento del trabajo el 100 % de la parte de la pensión de jubilación percibida de la Seguridad Social correspondiente a dichas aportaciones." y la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 2023, que en contestación a la cuestión de interés casacional que se le planteaba contestó "La respuesta a la cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que las aportaciones/cotizaciones realizadas a la Mutualidad Laboral de Banca a partir del 1 de enero de 1967 hasta el 31 de diciembre de 1978, cualquiera que sea su naturaleza jurídica, no fueron susceptibles de deducción en la base imponible del IRPF de acuerdo con la legislación vigente en cada momento, por lo que resulta procedente la aplicación de la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, a la pensión pública por jubilación percibida de la Seguridad Social, debiendo integrarse en la base imponible del impuesto el 75 % del importe de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas.".
Atendiendo a la resolución y sentencia citadas hemos de concluir la distinción de tres períodos en cuanto a la sujeción de pensiones de la Seguridad Social en parte atribuibles a cotizaciones a mutualidades laborales:
a.- Hasta 31-12-1966, en el que debe "excluirse como rendimiento del trabajo el 100 % de la parte de la pensión de jubilación percibida de la Seguridad Social correspondiente a dichas aportaciones.".
b.- Desde 01-01-1967 hasta 31-12-1978, en el que debe "integrarse en la base imponible del impuesto el 75 % del importe de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas".
c.- Desde 01-01-1979, en el que resulta de aplicación el régimen general de tributación de las rentas del trabajo.".
El interesado cotizó a la Mutualidad Laboral de Banca entre el 9 de marzo de 1970 hasta el 15 de abril de 1974 y entre1 de de enero de 1966 y y el 31 de diciembre de 1978, tal como consta en su vida laboral. La aportaciones por dicho período, suponen 2.595 días y una porción de pensión atribuible a dichas aportaciones habrá de integrarse como cantidad sujeta, solo en el 75%.
El interesado mantiene que para calcular la porción de pensión con reducción del 25% habrá de tomarse en consideración el tiempo prestado de servicio militar obligatorio, mas este Tribunal considera, que más allá de la transcendencia que pueda tener a efectos de la determinación de la pensión a percibir por aquellos que prestaron dicho servicio obligatorio, tal prestación no supuso cotización alguna a Mutualidad Laboral y por tanto no nos encontramos con aportaciones que no fuesen susceptibles de deducción en la base imponible del Impuesto, que conforme la jurisprudencia y doctrina citadas, es lo que determina la sujeción con reducción en el IRPF.
QUINTO.- Finalmente y para dar resolución completa a la cuestión planteada y una vez dilucidado que la reducción del 25% para la atribuible a las cotizaciones entre el 1 de enero y de 1967 y el 31 de diciembre de 1978, sin que se pueda dar como cotizado a mutualidad el tiempo de prestación se servicio militar, se nos plantea una segunda cuestión que consiste en la fórmula de cálculo de la porción de pensión atribuible a dichas cotizaciones a la mutualidad laboral, para ello resulta de relevancia la sentencia del Tribunal Supremo de 10 de enero de 2024, recaída en recurso de casación número 4771/2022, en que la cuestión de interés casacional objetivo fue "Determinar, cuando pueda aplicarse una reducción parcial de la integración en la base imponible del IRPF como rendimientos del trabajo de las prestaciones por jubilación en cumplimiento de lo dispuesto en la DT 2ª LIRPF por proceder de aportaciones que, en su día, no pudieron ser objeto de minoración o reducción, si para calcular el porcentaje al que resulta de aplicación la reducción ha de tomarse en consideración el período íntegro cotizado o únicamente aquel en que se produjeron las cotizaciones que permitieron alcanzar el 100 por 100 de la pensión.".
A la cuestión casacional el Tribunal Supremo contestó: "Cuando pueda aplicarse una reducción parcial de la integración en la base imponible del IRPF como rendimientos del trabajo de las prestaciones por jubilación en cumplimiento de lo dispuesto en la DT 2ª LIRPF por proceder de aportaciones que, en su día, no pudieron ser objeto de minoración o reducción, para calcular el porcentaje al que resulta de aplicación la reducción ha de tomarse en consideración el período en que se produjeron las cotizaciones que permitieron alcanzar el 100 por 100 de la pensión.".
Hasta el 2013 la cotización que daba derecho a la percepción al 100% de la pensión era de 12.775 días, a partir de la entrada en vigor de la Ley 27/11 de 1 de agosto de Reforma de las Pensiones, en la actualidad dicho período de cotización ha variado, fijándose un régimen transitorio, actualmente fijado en la disposición transitoria novena del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social
La disposición transitoria novena del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015 de 30 de octubre, fija los porcentajes a atribuir a los años cotizados para calcular la pensión de jubilación.
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Durante los años 2013 a 2019.
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Por cada mes adicional de cotización entre los meses 1 y 163, el 0,21 por ciento y por cada uno de los 83 meses siguientes, el 0,19 por ciento.
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Durante los años 2020 a 2022.
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Por cada mes adicional de cotización entre los meses 1 y 106, el 0,21 por ciento y por cada uno de los 146 meses siguientes, el 0,19 por ciento.
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Durante los años 2023 a 2026.
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Por cada mes adicional de cotización entre los meses 1 y 49, el 0,21 por ciento y por cada uno de los 209 meses siguientes, el 0,19 por ciento.
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A partir del año 2027.
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Por cada mes adicional de cotización entre los meses 1 y 248, el 0,19 por ciento y por cada uno de los 16 meses siguientes, el 0,18 por ciento.
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De la tabla de la disposición se concluyen las siguientes cotizaciones que determinan el 100% de pensión, según el año de jubilación:
entre 2013 y 2019:12.958 días, entre 2020 y 2022: 13.140 días, entre 2023 y 2026:13.323 días y a partir de 2027: 13.505 días
Atendiendo a la fecha de jubilación del interesado, que lo fue en el ejercicio 2016, es de mantener que la pensión máxima se alcanzaba con una cotización de 12.958 días y en aplicación de la sentencia de 10 de enero de 2024, ya citada, respecto de dicha cifra de días de cotización ha de establecerse la proporción para el cálculo de las porciones de pensión con plena no sujeción o sujeción al 75%, o lo que es lo mismo, la reducción que ha de aplicarse sobre la pensión de la Seguridad Social a efecto de su tributación por el IRPF. En el supuesto concreto que nos ocupa con sujeción al 75% se calcula sobre la pensión correspondiente a 2.595 días, puestos en proporción con 12.958 días, que son los que determinan la obtención de la pensión completa del interesado. La reducción pues, se establece mediante la siguiente formula ( A+0,25B):12,958, en donde A son los días de cotización antes del 1 de enero de 1967 y B los días de cotización entre el 1 de enero de 1967 y el 31 de diciembre de 1978.
En el supuesto sometido a revisión la reducción habrá de ser de 648:12958=0,05. Se habrá de aplicar, en porcentaje, en la pensión de la Seguridad Social del interesado, una reducción total del 5% frente al reconocido en los acuerdos reclamados del 3,97% (0,25*0,1589).