En Toledo , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación, interpuesta por UTE XZ contra D. Axy en concepto de actuaciones u omisiones de los particulares en materia tributaria, relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 05/07/2023 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 07/06/2023 contra el Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la Provincia de ..., en concepto de actuaciones u omisiones de los particulares en materia tributaria, relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
SEGUNDO.- De las actuaciones incorporadas al expediente, resulta en síntesis que se interpone reclamación económico-administrativa contra la negativa del Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la Provincia de ... a la sustitución derivada de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente, comunicada por el Consorcio a la parte reclamante en fecha 8 de mayo de 2023, en virtud de la cual, dicho Consorcio se opone a la consideración como sustituto del contribuyente de la reclamante, y por ende se opone a soportar la repercusión del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos, creado por la Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular; ello por entender tal Consorcio no es contribuyente por dicho impuesto, no aceptando en consecuencia su repercusión por parte de la UTE XZ.
TERCERO.- El expediente de la reclamación económico-administrativa de referencia, sobre actuaciones u omisiones de los particulares en materia tributaria, relaciones entre el sustituto y el contribuyente, ha sido tramitado conforme disponen los artículos 235.1 y 236.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria.
CUARTO.- La parte reclamada ha alegado en su defensa, en síntesis, que el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos, en base a la relación contractual entre la UTR XZ y el Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la Provincia de ..., es un coste de explotación más, que corresponde a la UTE y que no puede repercutirse directamente desde la UTE XZ al Consorcio, que no es contribuyente del impuesto, en tanto en cuanto no realiza el hecho imponible del mismo.
QUINTO.- La parte reclamante sostiene en defensa de su pretensión, en síntesis:
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Que la interesada resultó adjudicataria, mediante licitación pública, del contrato de adquisición de terrenos, redacción de proyecto, ejecución de obras y explotación del Centro de tratamiento de residuos urbanos en ..., cuyo contrato fue formalizado en fecha ... de 2002. Dicha licitación fue convocada por la Consejería de Agricultura y Medio Ambiente de Castilla La Mancha, administración que posteriormente cedió su posición en el contrato al Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ....
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Que en fecha 25 de abril de 2023, la interesada remitía comunicación al Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ..., en la que se anunciaba, en relación a dicho contrato, que el 1 de enero de 2023 ha entrado en vigor el nuevo Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y co incineración de residuos, y que en consecuencia, iba a proceder a la presentación de la correspondiente autoliquidación trimestral del impuesto, siendo su intención posteriormente, repercutir el impuesto al Consorcio conforme a lo dispuesto en el artículo 94 de la citada ley, en base a la consideración de que la reclamante tiene la condición de sustituto del contribuyente conforme al artículo 91 de la ley (Ley 7/2022, de residuos y suelos contaminados para una economía circular), y el Consorcio la condición de contribuyente del impuesto.
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Sin embargo, en fecha 8 de mayo de 2023, recibía la respuesta del Consorcio a dicha comunicación, en la que se informa y se pone de manifiesto que, a juicio de dicha entidad, el Consorcio no es contribuyente del impuesto, ni debe por tanto asumir la repercusión del mismo, haciéndose constar además, que a su juicio, el contribuyente del nuevo impuesto es la interesada.
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En virtud del contrato, la interesada se comprometía a realizar la ejecución de las obras del Centro de tratamiento de residuos urbanos de ... (CTR) en ... (Area de gestión nº ... "..."), cediendo para ello gratuitamente los terrenos en los que se ubicaría dicho Centro de tratamiento a la Administración. Asimismo, se preveía la explotación del Centro de tratamiento y de las seis estaciones de transferencias por parte de la interesada, una vez finalizada la ejecución de las referidas obras. Como contraprestación se estableció el pago de 8.104.168,03 euros por la ejecución de las obras, y una vez se iniciara la explotación del Centro de tratamiento y de las seis estaciones de transferencia, la cantidad de 11,61 euros por tonelada de residuos urbanos recepcionados en dicho centro.
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El gestor del Centro de tratamiento y el gestor del vertedero es la misma entidad reclamante, dado que el vertedero se encuentra dentro de las instalaciones del Centro de tratamiento y por tanto, forma parte del contrato de explotación formalizado en su día con la Administración.
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Las instalaciones del centro de tratamiento constan de las siguientes áreas: vertedero formado por 3 vasos; planta de selección; planta de producción de material bioestabilizado; taller, almacén y hangar; balsa de lixiviados y otras instalaciones auxiliares. El apartado 2 del artículo 91 de la Ley, establece que será sustituto del contribuyente el gestor del vertedero, cuando sea una persona o entidad distinta a la que realiza el hecho imponible. Y en este caso la interesada, gestor del vertedero, no realiza el hecho imponible, por lo que ha de tener la condición de sustituto del contribuyente. Y ello en primer lugar, en la medida en que, como se reconoce en el apartado 5 del artículo 12 de la ley de creación del impuesto, corresponde a las entidades locales, entre otros, como servicio obligatorio, en todo su ámbito territorial, la recogida, el transporte y el tratamiento de los residuos domésticos. La interesada no es más que la entidad adjudicataria de un concurso público para la construcción y posterior explotación del Centro de tratamiento anteriormente descrito, en cuyas instalaciones se encuentra el vertedero en el que se depositan los residuos para su eliminación, pero ni el Centro de tratamiento, ni el terreno en el que se encuentra enclavado, son titularidad de la interesada. Así se desprende, entre otros, del contrato en su día formalizado entre ambas partes, en el que se prevé el Acta de recepción de las obras por parte de la Administración una vez finalizadas. Además, la interesada no realiza el hecho imponible del impuesto porque no entrega el residuo, dado que al ser el gestor de la planta de tratamiento y el gestor del vertedero, ubicado en las mismas instalaciones, no se produce traslado de los residuos y por tanto no hay operador de traslado cuando se depositan en vertedero. Así, en el depósito del residuo en el vertedero, no existe un traslado ni por tanto hay obligación de notificar traslado alguno, conforme a las previsiones del artículo 2 a) del Real Decreto 553/2020, de 2 de junio. De hecho, la interesada ni siquiera es un operador de traslado de residuos municipales que pueda actuar en nombre propio, por lo que no puede efectuar entrega de bienes alguna que dé lugar a la realización del hecho imponible; conforme a la normativa que regula el traslado de residuos municipales, la UTE XZ no es un operador de traslado que pueda actuar en nombre propio, sino que dispone de una autorización del ente local, el Consorcio en este caso, para actuar en nombre del Consorcio para la gestión de los residuos urbanos de la provincia de ....
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En consecuencia, siendo la reclamante el gestor del Centro del Tratamiento en el que se encuentra ubicado el vertedero en el que se depositan los residuos para su eliminación y al no realizar el hecho imponible del impuesto, tiene a todas luces la condición de sustituto del contribuyente, siendo el contribuyente el Consorcio, conforme establece la ley de creación del impuesto. Y de esta forma ha actuado la UTE XZ, esto es, autoliquidando el impuesto del primer trimestre del ejercicio 2023 en su condición de sustituto del contribuyente y repercutiendo posteriormente el impuesto al contribuyente, tal y como establece la norma.
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En el supuesto de que no se concluyera que el contribuyente del nuevo impuesto es el Consorcio y el sustituto del contribuyente la interesada, se produciría un indudable enriquecimiento injusto de la Administración. La propia ley del impuesto prevé que las entidades locales establezcan una tasa o una prestación patrimonial de carácter público no tributaria a repercutir al ciudadano, a efectos de compensar el pago del impuesto que se entiende han de asumir las entidades locales como contribuyentes del impuesto, conforme a lo dispuesto en el artículo 91 de la mencionada ley. En consecuencia, si la entidad local cobra la tasa a los ciudadanos y no acepta la sustitución del pago del impuesto que ha de repercutirle esta parte como gestor del vertedero, estaría cobrando la tasa indebidamente, en la medida en que su establecimiento y cobro no estaría atendiendo a su finalidad específica de resarcir a la entidad local del coste del nuevo impuesto, lo que indudablemente provocaría un enriquecimiento injusto de la Administración y lo que en modo alguno atiende al espíritu de la norma.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Procede resolver por este Tribunal la procedencia o no de la repercusión al sujeto reclamado, del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos, creado por la Ley 7/2022, que a juicio del reclamante ha de soportar el Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la Provincia de ..., del que a juicio de la interesada, dicho Consorcio es contribuyente.
TERCERO.- La petición formulada por la reclamante constituye materia económico-administrativa, a efectos de deducir la correspondiente reclamación económico-administrativa de conformidad con lo dispuesto en el artículo 227, punto 4, apartado c) de la Ley 58/2003, que establece:
Serán reclamables, igualmente, previo cumplimiento de los requisitos y en la forma que se determine reglamentariamente, las siguientes actuaciones u omisiones de los particulares en materia tributaria:
a) Las relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusión prevista legalmente.
b) Las relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a cuenta.
c) Las relativas a la obligación de expedir, entregar y rectificar facturas que incumbe a los empresarios y profesionales.
d) Las derivadas de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
CUARTO.- Respecto del impuesto por el que se pretende la traslación de la carga tributaria en la forma expuesta por la reclamante, mediante la figura del sustituto del contribuyente, el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos, fue creado por la Ley 7/2022, de residuos y suelos contaminados para una economía circular, en la que aparece regulado en los artículo 84 a 97, ambos inclusive.
Sobre la competencia de este Tribunal para entender de la litis planteada, la misma deriva directamente de lo establecido en el artículo 95 de la citada Ley, que dispone:
1. La competencia para la gestión, liquidación, recaudación e inspección del impuesto corresponderá a la Agencia Estatal de Administración Tributaria o, en su caso, a las oficinas con análogas funciones de las comunidades autónomas, en los términos establecidos en los Estatutos de Autonomía de las comunidades autónomas y las leyes en materia de cesión de tributos que, en su caso, se aprueben.
Precepto que, analizado conjuntamente con lo establecido en los artículos 226 y 227 de la Ley General Tributaria, determina inequívocamente la competencia de este Tribunal.
QUINTO.- Sostiene la reclamante su condición de sustituto del contribuyente en el citado Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos, en cuya condición autoliquidó el citado tributo, cuya traslación al Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ... pretende, por entender la interesada que a dicho Consorcio corresponde la condición de contribuyente del impuesto; condición que a su vez, y por contra, niega el Consorcio.
El artículo 36 de la Ley General Tributaria regula la tradicional figura del sujeto pasivo, en su doble vertiente de contribuyente y sustituto del contribuyente, en los siguientes términos:
1. Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.
En el ámbito aduanero, tendrá además la consideración de sujeto pasivo el obligado al pago del importe de la deuda aduanera, conforme a lo que en cada caso establezca la normativa aduanera.
2. Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.
3. Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.
El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.
Por su parte, el artículo 91 de la citada Ley 7/2022, concreta dicha figura en el ámbito del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos, según el siguiente tenor literal:
1. Son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que realicen el hecho imponible.
2. Son sujetos pasivos como sustitutos del contribuyente del impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que sean gestores de los vertederos, o de las instalaciones de incineración, o de coincineración de residuos cuando sean distintas de quienes realicen el hecho imponible.
Y el hecho imponible de este impuesto está determinado en el artículo 88 de dicha Ley, que establece:
Constituye el hecho imponible del impuesto:
a) La entrega de residuos para su eliminación en vertederos autorizados, de titularidad pública o privada, situados en el territorio de aplicación del impuesto.
b) La entrega de residuos para su eliminación o valorización energética en las instalaciones de incineración de residuos autorizadas, tanto de titularidad pública como privada, situadas en el territorio de aplicación del impuesto.
c) La entrega de residuos para su eliminación o valorización energética en las instalaciones de coincineración de residuos autorizadas, tanto de titularidad pública como privada, situadas en el territorio de aplicación del impuesto.
Sin ánimo de llevar a cabo una labor de interpretación del contrato administrativo celebrado entre la reclamante y la Consejería de Agricultura y Medio Ambiente de Castilla La Mancha, Administración Pública que posteriormente habría cedido su posición contractual al Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ..., pues tal labor interpretativa excedería de las facultades revisoras de los Tribunales Económico-Administrativos, de la normativa expuesta y de todo lo alegado por las partes, extraemos las siguientes conclusiones:
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El gestor del vertedero y de las instalaciones es, inequívocamente y sin necesidad de interpretación contractual alguna, la entidad reclamante; es decir, la UTE XZ , lo que determina su condición de sujeto pasivo del impuesto, en calidad de sustituto del contribuyente; pues así lo establece con diáfana claridad el artículo 91.2 de la Ley 7/2022.
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Si existe el sustituto del contribuyente, y tal condición surge de una relación contractual entre éste y el Consorcio, nadie más que el Consorcio puede ser el contribuyente del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos.
Y no se trata ya de determinar la figura del contribuyente solamente a través de un proceso pura o fundamentalmente deductivo; pues a la misma conclusión llegamos acudiendo al concepto tributario básico de hecho imponible, pues según el artículo 36.2 de la Ley General Tributaria y 91.1 de la Ley 7/2022, contribuyentes es quien realiza el hecho imponible; por lo que, siendo el hecho imponible "la entrega de residuos para su eliminación....", es de apreciar que quienes realizan dichas entregas, en sentido amplio en el ámbito municipal, no son otros que los Ayuntamientos, que ejercen por sí o a través de personas o entes interpuestos -por ejemplo tipo Consorcio- y a través de contratos administrativos, la tradicional labor de recogida de basuras, también llamadas residuos sólidos urbanos; prestación pública por la que, ciertamente, se cobran tasas municipales a los vecinos.
Por todo lo anteriormente razonado, entendemos que en el caso que analizamos, corresponde al Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ... la condición de contribuyente del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos; y a mayor abundamiento, entender lo contrario significaría que, como bien expone la reclamante, se produciría un enriquecimiento injusto de las Administraciones Públicas, en la medida en la cual el ingreso del impuesto en las arcas públicas, estatales o autonómicas, se sumaría al ingreso de las tasas de recogida de residuos sólidos urbanos en las arcas municipales, sin retorno de aquel impuesto mediante la figura del sustituto del contribuyente.
Se impone por tanto la estimación de la pretensión de la reclamante, debiendo nosotros en consecuencia declarar la obligación del Consorcio para la Gestión de Residuos Urbanos de la provincia de ..., de asumir la carga tributaria del Impuesto sobre el depósito de residuos en vertedero, la incineración y coincineración de residuos, en su condición de contribuyente del mismo; impuesto debida y legalmente repercutido o trasladado por la entidad reclamante, en calidad de sustituto de aquel.