En ..., se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra acuerdo de resolución de recurso de reposición con referencia REFERENCIA_1.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 16-06-2023 se presentó ante la AEAT solicitud de rectificación de autoliquidación de IRPF, ejercicio 2022.
SEGUNDO.- El 30-01-2024 se notificó requerimiento de aportación de la siguiente documentación:
-Contrato de alquiler y recibos correspondientes al ejercicio 2022.
-Escritura de adquisición de la vivienda arrendada.
-Justificación documental de los gastos inherentes al arrendamiento.
TERCERO.- Tras la notificación, en fecha que no consta, de propuesta de resolución de la solicitud presentada, que desestimaba la misma, el 30-04-2024 se notificó acuerdo de resolución, igualmente desestimatorio, que se motivó como sigue:
"La documentación aportada (Escritura de aceptación, adjudicación de herencia, declaración de obra nueva y donación de fecha ..-..-08), heredó de su padre, Don Axy, la nuda propiedad de la mitad indivisa de dicho inmueble cuyo usufructo quedó adjudicado a su madre Doña Bts.
En la misma escritura, su madre le dona la nuda propiedad de la otra mitad indivisa del inmueble, reservándose para si el usufructo vitalicio.
En el supuesto de derechos reales de disfrute, el rendimiento íntegro debe imputarse al titular del mismo.
Así pues, si existe un usufructo, el rendimiento íntegro debe declararlo el usufructuario y no el nudo propietario.
Por todo ello, es su madre, Doña Bts, la que debe declarar el arrendamiento al ostentar el 100% del usufructo del inmueble (… ...)".
CUARTO.- Disconforme con la liquidación promovió recurso de reposición, pidiendo ser él quien declarase el rendimiento de capital inmobiliario, alegando que:
.- como se puede apreciar en el contrato de alquiler, el arrendador es don Cxt, quien desde el ../../2011 recibe íntegramente en su cuenta personal el alquiler de dicha vivienda, al igual que paga por dicha cuenta todos los gastos relativos a dicho piso, lBl, comunidad, derramas, seguro, obras, etc. Lo anterior, estando de acuerdo con su madre.
.- si recibo la retribución del alquiler y pago todos los gastos de la vivienda y mi madre no recibe absolutamente nada de ese alquiler, el que debería imputarlo en la declaración de la renta es quien lo recibe con independencia de quien tenga el usufructo.
.- Otra cosa a puntualizar es que mi madre no convivía conmigo, por lo que de ningún modo se ha lucrado de esos ingresos.
QUINTO.- El 27-05-2024 se notificó acuerdo que desestimó el recurso, lo que se fundamentó en los siguientes términos:
<<Los rendimientos derivados del arrendamiento de los inmuebles constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF.
Por su parte, la individualización de rentas se encuentra recogida en el artículo 11 de la LIRPF, estableciendo en su apartado 1 que "la renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquella, cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio".
En particular, el apartado 3 del artículo 11 de la LIRPF regula las reglas de individualización de los rendimientos del capital, configurándolas de la siguiente forma:
"Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidos en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público."
Conforme al artículo 467 del Código Civil "el usufructo da derecho a disfrutar de los bienes ajenos con la obligación de conservar su forma y sustancia, a no ser que el título de su constitución o la ley autoricen otra cosa".
Y, según el artículo 471 del mismo código "el usufructuario tendrá derecho a percibir todos los frutos naturales, industriales y civiles, de los bienes usufructuados ()".
En consecuencia, esta atribución al usufructuario de todos los frutos que produzcan los bienes usufructuados comporta que será el usufructuario a quien corresponderá la atribución de los rendimientos del capital inmobiliario derivados del arrendamiento de la vivienda en el porcentaje de participación de su madre, que en el presente caso es del 100%.
Aparte de lo anterior, la donación de la madre al hijo del importe que le corresponde de las rentas satisfechas por el arrendatario del inmueble constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, definido en la letra b) del artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones : la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico, a título gratuito e inter-vivos. Por lo tanto, dicha operación estaría sujeta a dicho impuesto, sin perjuicio de la tributación por el IRPF a que antes se ha hecho referencia>>.
SEXTO.- El día 03/07/2024 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 22/06/2024 contra el acuerdo precitado, en la que se reitera lo solicitado en reposición.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- La cuestión que plantea la reclamación que nos ocupa estriba en determinar quién es el obligado tributario que debe declarar el rendimiento de capital procedente del arrendamiento un bien inmueble sito en MUNICIPIO_1.
Según se desprende del expediente, el reclamante ostentaba la nudo propiedad del inmueble, mientras que su madre (actualmente fallecida) era titular del usufructo vitalicio de dicho bien.
El reclamante pretende ser el obligado tributario que declare los rendimientos procedentes del arrendamiento del bien en su condición de arrendador del inmueble, al ser quien percibe los ingresos del arrendamiento y sufraga todos los gastos vinculados al mismo.
A lo anterior se opone el órgano gestor, que argumenta que:
<<según el artículo 471 del código civil "el usufructuario tendrá derecho a percibir todos los frutos naturales, industriales y civiles, de los bienes usufructuados ()".
En consecuencia, esta atribución al usufructuario de todos los frutos que produzcan los bienes usufructuados comporta que será el usufructuario a quien corresponderá la atribución de los rendimientos del capital inmobiliario derivados del arrendamiento de la vivienda en el porcentaje de participación de su madre, que en el presente caso es del 100%>>.
CUARTO.- A la hora de resolver la cuestión que nos ocupa debemos tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 11.3 de la Ley 35/2006, del IRPF, según el cual:
"3. Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público".
Y el artículo 22.1 de la misma Ley del IRPF dispone:
"Artículo 22. Rendimientos íntegros del capital inmobiliario.
1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza."
Además de ello, debemos tener presente lo recogido en los siguientes artículos del Código Civil:
"Artículo 471.
El usufructuario tendrá derecho a percibir todos los frutos naturales, industriales y civiles de los bienes usufructuados. Respecto de los tesoros que se hallaren en la finca será considerado como extraño.
Artículo 472.
Los frutos naturales o industriales, pendientes al tiempo de comenzar el usufructo, pertenecen al usufructuario.
Los pendientes al tiempo de extinguirse el usufructo pertenecen al propietario.
Artículo 474.
Los frutos civiles se entienden percibidos día por día, y pertenecen al usufructuario en proporción al tiempo que dure el usufructo.
Artículo 490.
El usufructuario de parte de una cosa poseída en común ejercerá todos los derechos que correspondan al propietario de ella referentes a la administración y a la percepción de frutos o intereses".
De acuerdo con los artículos precitados, corresponde inequívocamente al usufructuario percibir los frutos del bien usufructuado.
En este sentido se ha pronunciado igualmente la Dirección General de Tributos, por ejemplo en consulta vinculante V3141-18, de 11/12/2018, que concluye que "en el caso de los inmuebles en los que existen derechos reales de disfrute, la renta computable correspondería al titular del derecho real de usufructo".
En consecuencia, el derecho real de usufructo vitalicio de que era titular la madre del reclamante le daba derecho a percibir los rendimientos procedentes del arrendamiento del bien, lo que lleva como corolario lógico que a ella se le deban atribuir fiscalmente dichos rendimientos, es decir, que resulte obligada a declarar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los mismos.
Sin que a efectos tributarios quepa alterar la condición de obligada tributaria de la madre, puesto que ello lo impide el artículo 17 de la LGT, cuando en su apartado 5 señala:
"5. Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas".
Así las cosas, no podemos sino desestimar su pretensión.