En Valladolid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Vista la reclamación interpuesta contra el acuerdo adoptado por la Dependencia de Gestión Tributaria por el que se practica la liquidación correspondiente al IRPF del año 2016, de cuantía 443,24 euros, ha sido dictad ala siguiente resolución.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 9 de abril de 2018 se inicia un procedimiento de control de presentación de declaraciones al amparo del artículo 153 del Reglamento de aplicación (RD 1065/2007, de 27 de julio), mediante la notificación al interesado de un requerimiento de información por el que se le solicita la justificación del motivo por el que no ha presentado la autoliquidación por el IRPF del año 2016 cuando, según los datos que constan en el AEAT, tenía obligación de presentarla.
En contestación al mencionado requerimiento el Interesado presenta, el día 19 de abril de 2018, un escrito alegando que en el ejercicio 2016 trabajó para la entidad XZ, SLU (en adelante XZ) en Serbia por lo que no fue residente en España. En consecuencia, solicita la devolución de las retenciones que le ha efectuado la mencionada empresa al resultar improcedentes. Aporta diversa documentación.
SEGUNDO.- Con fecha 7 de julio de 2018 se notifica la propuesta de liquidación por el IRPF del año 2016 de la que resulta una cuota a ingresar de 424,78 euros.
Se establece en la propuesta que el interesado viene obligado a presentar la autoliquidación por el IRPF del año 2016 ya que:
"El contribuyente ha percibido 27.685,90 euros de rendimientos de trabajo imputados por la empresa ... XZ SL (1.757,18 euros de gastos de Seguridad Social y 4.611,10 euros de retenciones); y por otra parte 2.971,68 euros del Servicio Público de Empleo (269,78 euros de gastos de Seguridad Social). Los indicados rendimientos determinan en principio la obligación de presentar la Declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2016".
Con relación a su solicitud solicitud de rectificación de autoliquidaciones a los efectos de la devolución de las retenciones efectuadas sobre los rendimientos del trabajo por su condición de no residente y su obligación de tributar en Serbia por la renta mundial, se señala que en el artículo 15, apartado 4, convenio internacional para evitar la doble imposición firmado con Serbia se establece que:
"4. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante tributan exclusivamente en ese Estado cuando estas se paguen por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante en relación con una obra o un proyecto de construcción o instalación relacionados con la misma, durante el período de doce meses durante el que dicha obra o proyecto NO constituye un establecimiento permanente en ese otro Estado' .
- En el presente caso, sería de aplicación el apartado 4º del citado artículo, ya que los rendimientos de trabajo derivan de una obra o proyecto de construcción relacionados con la misma (según el contrato de trabajo aportado y el convenio regulador de expatriación, la finalidad del contrato es la construcción de la autopista ... en la república de Serbia), y durante el período de doce meses durante el que dicha obra o proyecto no constituye un establecimiento permanente en ese otro Estado (Serbia), por lo que las remuneraciones obtenidas por el contribuyente, residente en España, tributan exclusivamente en ese Estado, cuando estas se paguen por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante (Serbia).
- Esto supone que será calificado como contribuyente por el IRPF español, manteniendo su condición de residente fiscal en España y determinando la obligación de presentar la Declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2016.".
TERCERO.- En el trámite de audiencia el Interesado reitera que durante 2016 permaneció en Serbia más de 183 días con permiso de residencia hasta septiembre de 2017, alega que no está de acuerdo con la interpretación del convenio ya que parte de la premisa de que es residente en España lo cual no es cierto.
CUARTO.- Con fecha 13 de septiembre de 2018 se notifica el acuerdo adoptado por la Dependencia de Gestión Tributaria por el que se practica la liquidación correspondiente al IRPF del año 2016, en la que se determina una deuda tributaria a ingresar de 443,24 euros de los que 424,78 euros corresponden a la cuota y 18,46 euros a los intereses de demora. En este acuerdo se desestiman las alegaciones reiterando la motivación contenida en la propuesta.
QUINTO.- Disconforme con la liquidación practicada el interesado presenta, el día 16 de octubre de 2018, la reclamación económico administrativa tramitada con el número de referencia.
En el escrito de interposición, que se da por enteramente reproducido, el reclamante formula, en síntesis, las siguientes alegaciones:
Que con fecha 19 de abril de 2018 presentó una solicitud de devolución de ingresos indebidos por las retenciones que le fueron indebidamente presentadas, habiendo transcurrido seis meses sin que se le haya notificado resolución expresa interpone frente a la resolución presunta las presente reclamación.
Que la Oficina Gestora consideró que el escrito de 19 de abril de 2018 era una contestación a un requerimiento pero nunca puede ser considerado como tal ya que el el inicio del procedimiento de comprobación se inició con posterioridad.
No puede entenderse que el inicio de la comprobación finalice el procedimiento de devolución porque en ningún momento se hace referencia a esta circunstancia y a pesar de tratarse de temas relacionados las cuestiones objeto de controversia son distintas, "por lo tanto, no habiendo finalizado el procedimiento de devolución de ingresos indebidos (...) cabe la interposición de la presente reclamación económico administrativa dentro del plazo de un mes desde que se entendió desestimada la referida solicitud".
Reitera las alegaciones formuladas ante la Oficina Gestora con relación al fondo del asunto.
Asimismo señala que no tiene obligación de presentar el certificado de residencia fiscal porque esta obligación solo surge cuando se presenta el modelo 210 por las personas que obtengan rentas obtenidas en España y sujetas al IRNR.
Por todo lo anterior, solicita se estime su reclamación y se ordene la devolución de ingresos indebidos.
SEXTO.- Paralelamente, en fecha que no consta, se notifica al Interesado la comunicación emitida el 13 de julio de 2018 por la Unidad de Gestión de Grandes Empresa de Madrid informando de que para ejercer el derecho a la devolución realizada el 19 de abril de 2018 deberá presentar el modelo 210.
Con fecha 11 de octubre de 2018 el Interesado presenta un escrito que denomina contestación a la comunicación dirigido a la Unidad de Gestión de Grandes Empresa de Madrid en el que manifiesta que no tiene que presentar el modelo 210 al no ser contribuyente por el IRNR.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a derecho del acuerdo impugnado.
TERCERO.- Con carácter previo a cualquier otra cuestión se plantea si la reclamación se ha interpuesto en plazo.
El artículo 235.1 LGT dispone:
"La reclamación económico-administrativa en única o primera instancia se interpondrá en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado, o desde el día siguiente a aquél en que quede constancia de la realización u omisión de la retención o ingreso a cuenta, de la repercusión motivo de la reclamación o de la sustitución derivada de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
En los supuestos de silencio administrativo, podrá interponerse la reclamación desde el día siguiente a aquél en que produzcan sus efectos. Si con posterioridad a la interposición de la reclamación, y antes de su resolución, se dictara resolución expresa, se remitirá al Tribunal, una vez notificada al interesado.
En la notificación se advertirá que la resolución expresa, según su contenido, se considerará impugnada en vía económico administrativa, o causará la terminación del procedimiento por satisfacción extraprocesal que será declarada por el órgano económico administrativo que esté conociendo el procedimiento.
En todo caso, se concederá el plazo de un mes, a contar desde el día siguiente a la notificación, para que el interesado pueda formular ante el Tribunal las alegaciones que tenga por convenientes. En dichas alegaciones el interesado podrá pronunciarse sobre las consecuencias señaladas en el párrafo anterior. De no hacerlo se entenderá su conformidad con dichas consecuencias.
Tratándose de reclamaciones relativas a la obligación de expedir y entregar factura que incumbe a empresarios y profesionales, el plazo al que se refiere el primer párrafo empezará a contarse transcurrido un mes desde que se haya requerido formalmente el cumplimiento de dicha obligación.
En el supuesto de deudas de vencimiento periódico y notificación colectiva, el plazo para la interposición se computará a partir del día siguiente al de finalización del período voluntario de pago."
En el caso que nos ocupa, considera el interesado que su reclamación se encuentra dentro del plazo señalado en el trascrito artículo 235 de la LGT puesto que está impugnando la desestimación presunta de su solicitud de devolución de ingresos indebidos.
Sin embargo, este Tribunal no comparte dicha conclusión ya que la única actuación susceptible de impugnación ante este Tribunal es el acuerdo adoptado por la Dependencia de Gestión Tributaria por el que se practica la liquidación correspondiente al IRPF del año 2016.
Así, con fecha 9 de abril de 2018 se inicia un procedimiento de control de presentación de declaraciones al amparo del artículo 153 del Reglamento de aplicación (RD 1065/2007, de 27 de julio), mediante la notificación al interesado de un requerimiento de información.
Con fecha 19 de abril de 2018 el interesado, acompañando la copia del requerimiento notificado presenta un escrito por el que solicita la devolución de ingresos indebidos por retenciones indebidamente soportadas IRPF 2016.
Señala el artículo 153 del Reglamento de aplicación que:
"1.- Corresponde a la Administración tributaria el control del cumplimiento de la obligación de presentar declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos en los siguientes supuestos:
(...)
c).-Cuando se derive de información que obre en poder de la Administración procedente de terceras personas.
(...)
En el supuesto previsto en el apartado 1.c), se considerará que se ha omitido la presentación de declaraciones o autoliquidaciones y podrá requerirse su presentación.
Cuando el obligado tributario alegue inexactitud o falsedad de dicha información se podrá requerir al tercero para que ratifique la información suministrada.
5. En los casos en que no se atienda el requerimiento o en los que, atendiéndose este, se presente una declaración o autoliquidación en la que se aprecien discrepancias respecto de los importes declarados o autoliquidados por el obligado tributario o por terceros, podrá iniciarse el correspondiente procedimiento de comprobación o investigación.
6. El procedimiento de control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos terminará de alguna de las siguientes formas:
a) Por la presentación de la declaración, autoliquidación o comunicación de datos omitidas.
b) Por la justificación de la no sujeción o exención en el cumplimiento de la obligación de presentación. De dicha circunstancia se dejará constancia expresa en diligencia.
c) Por el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación.
d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de tres meses sin haberse notificado resolución expresa que ponga fin al procedimiento.
Por otro lado, el artículo 14 RGRVA establece que:
"1.-Tendrán derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos las siguientes personas o entidades: (...)
b) Además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta repercutido cuando consideren que la retención soportada o el ingreso repercutido lo han sido indebidamente. Si, por el contrario, el ingreso a cuenta que se considere indebido no hubiese sido repercutido, tendrán derecho a solicitar la devolución las personas o entidades indicadas en el párrafo a).
(...)
3.- En los supuestos previstos en los párrafos b) y c) del apartado 1, el obligado tributario que hubiese soportado indebidamente la retención o el ingreso a cuenta o la repercusión del tributo podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso indebido.
(...)".
Se añade en el artículo 18, apartado 1, RGRVA que "En la tramitación del expediente, el órgano competente de la Administración tributaria comprobará las circunstancias que, en su caso, determinen el derecho a la devolución, la realidad del ingreso y su no devolución posterior, así como la titularidad del derecho y la cuantía de la devolución".
Pues bien, en el presente supuesto, la Oficina Gestora, a la vista de la que indudablemente era la contestación al requerimiento puesto que no solo acompaña su escrito del mencionado documento, sino que en el recibo de presentación por internet (asiento registral RGE...18) identifica perfectamente el procedimiento, "G227-IRPF. Regularización por falta de presentación" y el número de expediente "20161...5W", realiza conjuntamente tanto la comprobación de la obligación del interesado de presentar la autoliquidación por el IRPF del año 2016 como la comprobación de su derecho a la devolución de las retenciones, careciendo de sentido iniciar dos procedimientos distintos cuando el objeto de ambos es el mismo, la consideración del interesado como contribuyente del IRPF en el año 2016, y rigiéndose las actuaciones de la Administración tributaria por los principios de "proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios" (artículo 3 de la LGT).
Ante la propuesta de resolución en la que la Oficina Gestora niega el derecho a la devolución estableciendo que el interesado es contribuyente del IRPF por lo que viene obligado a la presentar la autoliquidación del año 2016 resultando, por tanto, procedentes las retenciones que son aplicadas en la propuesta, el ahora reclamante formula las alegaciones en las que de nuevo indica que el escrito por el que solicita la devolución es consecuencia del requerimiento, y en el que manifiesta su disconformidad con la propuesta señalando que sí tiene derecho a la devolución puesto que no es residente en España y por tanto, el argumento de la Oficina Gestora carece de sentido.
Finalmente, la Oficina Gestora notifica el acuerdo de liquidación reiterando que es residente en España y tiene obligación de presenta la autoliquidación aplicando las retenciones por ser procedentes para determinar la cuota tributaria a ingresar.
Por tanto, el escrito presentado el 16 de octubre de 2018 solo puede entenderse dirigido contra el acuerdo por el que se practica la liquidación por el IRPF del año 2016 no siendo razonable su incardinación, en este caso, con una desestimación presunta de la solicitud de devolución de ingresos indebidos.
En consecuencia, al haberse notificado la liquidación con fecha 13 de septiembre de 2018, el último día para la presentación del reclamación económico administrativa fue el 13 de octubre de 2018, por lo que al haberse interpuesto el 16 de octubre de 2018 debe concluirse que se presentó fuera de plazo.
No obstante lo anterior, dado que consta en el expediente un escrito presentado por el Interesado con fecha 11 de octubre de 2018, que si bien está dirigido a la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Madrid en contestación a la comunicación que le efectúa dicho órgano informándole de que para obtener la devolución debía presentar el modelo 210, realizando una interpretación lo más favorable al Interesado en aras de no generar ningún tipo de indefensión, puede entenderse que al estar referido también a conseguir la devolución de las retenciones practicadas, que no solo se contesta a la comunicación recibida, sino que también está mostrando su disconformidad con la liquidación practicada y por tanto, que la fecha efectiva de la impugnación de la liquidación es el 11 de octubre de 2018, fecha que se encuentra dentro del plazo del mes previsto en el artículo 235 de la LGT por lo que procede entrar en el fondo del asunto.
CUARTO.- Para dar respuesta a la cuestión planteada debe establecerse en primer lugar si el Reclamante está o no obligado a presentar la autoliquidación por el IRPF del año 2016 por obligación personal, es decir, si en el mencionado periodo tenía la condición de contribuyente del IRPF.
Pues bien, el artículo 8 Ley 35/2006, de 28 de noviembre del IRPF (LIRPF) son contribuyentes en este impuesto "las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español".
Por tanto, debe analizarse cual era la residencia del Interesado en el ejercicio 2016 ya que según sus alegaciones en el mencionado ejercicio se encontraba en Serbia.
El artículo 4, del Convenio de 9 de marzo de 2009, hecho en Madrid entre el Reino de España y la República de Serbia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, establece en su apartado 1, que "A los efectos de este Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado y a sus subdivisiones políticas o entidades locales. Sin embargo, no se considerará a una persona residente de un Estado contratante por estar sujeta a imposición en ese Estado únicamente por la renta que obtenga de fuentes situadas en el citado Estado". Se añade en el apartado 2 de este precepto una serie de criterios para los supuestos en los que una persona física pueda ser considerada residente en ambos estados estableciendo:
"1) se la considerará residente exclusivamente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
2) si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado donde viva habitualmente;
3) si viviera habitualmente en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se la considerará residente exclusivamente del Estado del que sea nacional;
4) si fuera nacional de ambos Estados, o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo.
3. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona que no sea una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, se considerará residente exclusivamente del Estado en que se encuentre su sede de dirección efectiva.
Señala el artículo 9, apartado 1, letra a), de la LIRPF que "1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
De acuerdo con el artículo 105, apartado1 LGT, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
En el presente supuesto aporta el interesado la siguiente documentación para acreditar su residencia en Serbia:
- Contrato de trabajo indefinido celebrado el 25 de febrero de 2016 con XZ, cuyo domicilio está en España, fijando el cetro de trabajo en … .
- Anexo al contrato de trabajo denominado "convenio regulador de expatriación" fechado el 1 de marzo de 2016 donde figura que:
-
El trabajador acepta expresamente el desplazamiento/traslado al país y obra señalados en el punto II: obra sita en Serbia, … .
-
Que la entrada en vigor del convenio será el 6 de marzo de 2016 y la duración estimada del traslado es de 12 meses pudiendo renovarse de forma automática hasta un máximo de tres año so la finalización del proyecto contratado
-
Retribuciones:
-
Una vez finalizada la expatriación el empleado regresará al país de origen a un puesto acorde al que tenía previo al traslado.
- Fotocopia del Pasaporte con los visados para la residencia temporal de 18 de septiembre de 2016 y 2017
- Documento en inglés y serbio que manifiesta es el contrato de alquiler.
El Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución de fecha 13 de mayo de 2009 estableció que:
"la forma de acreditar la condición de contribuyente del mencionado impuesto (IRPF) para hacer efectiva la devolución solicitada en su declaración-autoliquidación se realiza, mediante certificación expedida por las autoridades fiscales del país de residencia en el que consten su permanencia en el citado país y sus obligaciones fiscales en el mismo. En el caso que nos ocupa, el recurrente adjunta otros documentos que no son los requeridos por la normativa que rige esta materia, y no se puede dar eficacia a certificados de residencia de otro carácter, en cuanto una persona puede obtener permiso de residencia o tener reconocida residencia administrativa en un Estado extranjero, sin que por ello haya de ser considerado como residente a efectos fiscales en ese Estado. Se considera que una persona tiene residencia fiscal en un determinado Estado, cuando está sujeto a tributación en él por obligación personal, esto es, por su renta mundial. Así, en este caso los rendimientos sujetos a retención cuya devolución se solicita son rendimientos satisfechos por una Entidad residente en territorio nacional y lo que el reclamante no ha acreditado es su tributación por tales rendimientos en el extranjero por un Impuesto de naturaleza personal. Por lo que procede declarar conforme a derecho los acuerdos impugnados. Esta doctrina ha sido mantenida por este Tribunal Económico Administrativo Central en diversas resoluciones como las de 28 de julio y 14 de octubre de 2005, 18 de enero, 2 de marzo y 18 de mayo de 2006, entre otras.".
El Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede Valladolid, en la Sentencia de 20 de febrero de 2018 (Rec 353/2017) señala:
"Del contenido de dicha motivación se desprende que el hoy recurrente permaneció en Arabia Saudí por motivos laborales desde el 19 de febrero de 2009 hasta el 31 de agosto de 2010, por lo que hemos de considerar no discutido -pese a lo manifestado por la Abogacía del Estado en su contestación a la demanda- que don Cirilo permaneció en España menos de 183 días en cada uno de dichos ejercicios; de hecho, el Acuerdo rechaza la solicitud por considerar al interesado como contribuyente pero no al amparo de lo dispuesto en el apartado a) del artículo 9.1, sino al amparo de lo establecido en el apartado b), esto es, por estimar que el núcleo principal de sus intereses económicos está en España: trabajó para una empresa española; los rendimientos percibidos de esta empresa son los únicos rendimientos declarados; cotizó en dichos ejercicios a la Seguridad Social española; y las únicas cuentas corrientes cuyos rendimientos declara están abiertas en España, extremos que también hemos de considerar acreditados por no controvertidos.
Al entender de la Sala, y sin perjuicio de lo que luego se dirá, es acertado este criterio de atribución de la condición del recurrente de contribuyente en España, pues aunque es cierto que mientras permaneció en Arabia Saudí no tenía cónyuge ni hijos menores que dependieran de él residiendo en España -circunstancia que no puede erigirse por sí sola en presunción favorable de residencia fiscal en el país extranjero-, ni consta que tuviese la titularidad de algún inmueble, sin embargo, la valoración conjunta y racional de los indicios expuestos por la Administración lleva a dicha conclusión, siendo en este sentido significativo que en la "Carta de asignación para realización de trabajos en territorio extranjero" suscrita entre la mercantil y el recurrente el 30 de enero de 2009 (doc. 3 de la demanda) se incluyera una cláusula específica bajo el título "8.- Viajes a España", comprensiva del derecho a disfrutar por cuenta de la empresa de una semana por cada tres meses de estancia real en obra, con viajes de ida y vuelta, precisamente a este país y no en general, especificación que no se compagina en absoluto con la alegada inexistencia de vínculos con España en que se funda la demanda, sin que, por otro lado, haya establecido vínculo alguno en Arabia Saudí más allá de la permanencia durante la prestación de su relación laboral.
Sin embargo, la condición del recurrente de contribuyente en España por el concepto de IRPF, y consecuentemente la obligación de tributar en este impuesto por su renta mundial con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, no resuelve por sí solo -sino que es su presupuesto- la cuestión, primero, de si estamos o no ante un caso de conflicto de residencia a dilucidar con arreglo a los criterios contemplados en el artículo 4.2 del Convenio entre el Reino de España y el Reino de Arabia Saudí para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Madrid el 19 de junio de 2007, y, después, sobre la tributación en concreto de las rentas por trabajo dependiente según dicho Convenio.
Así, debemos aceptar la tesis de la Administración tributaria sobre la no acreditación del presupuesto fáctico sobre el que se fundamenta ex artículo 4.2 la potencial aplicación de los criterios de resolución previstos en el Convenio en caso de conflicto de residencia para "Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 de este artículo una persona física sea residente de ambos Estados contratantes", lo que, a su vez, se determina respectivamente en virtud de la legislación interna de cada Estado, siendo la prueba ordinaria e idónea de la residencia fiscal en otro Estado -aquí, Arabia Saudí- la correspondiente certificación expedida por las autoridades fiscales competentes de este Estado.
Es cierto que la propia Dirección General de Tributos ha reconocido en consultas vinculantes (V1453-14 y V0665-13) que en aquellos casos en los que -como en el caso que nos ocupa- las autoridades fiscales del país extranjero no emiten certificados de residencia fiscal, cuestión que ha sido contrastada por la Administración tributaria española, el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, habilita a la Administración tributaria española para valorar otros medios de prueba conforme a lo dispuesto en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, pero lo que la Administración tributaria echa en falta, el TEAR confirma, y esta Sala acepta, es la ausencia de prueba alguna que acredite que el interesado -a quien corresponde la carga procesal de los hechos que le dan derecho a disfrutar de un beneficio fiscal, aquí su cualidad de no contribuyente en España- tiene la condición de residente fiscal en Arabia Saudí conforme a la legislación interna de este Estado."
Por su parte el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en la Sentencia de 15 de octubre de 2020, (Rec 774/2019) señala:
"Es evidente que la residencia fiscal de una persona física no sólo se determina en función de la permanencia en un Estado por más de 183 días, sino que hay que tener en cuenta otros criterios como el centro de sus intereses económicos y familiares, lo cual no se pone en cuestión por la Administración en el caso que nos ocupa.
No es siempre asimilable la residencia habitual con la residencia fiscal, consecuentemente, las estancias en otros países durante más de 183 días en un año natural no convierten necesariamente a una persona en un no residente. Para acreditar que se posee la condición de no residente, como el actor pretende, es preciso aportar certificado expedido al efecto por las autoridades fiscales de otro país. Las presunciones que establece el artículo 9.1 citado, operan en favor de la residencia habitual en territorio nacional, pero no lo hacen a la inversa".
Pues bien, teniendo en cuenta todo lo anterior, este Tribunal comparte la conclusión de la Oficina Gestora, esto es, que la residencia fiscal del Reclamante en 2016 se se sitúa en España de conformidad con la normativa interna de española, ya que a pesar de que efectivamente no se niega en la liquidación que haya pasado más de 183 días en Serbia, lo cierto es que el núcleo principal de sus intereses radica en España desde el momento en el que sus únicos ingresos proceden de España -los pagados por la empresa y los satisfechos por el SEPE-. Asimismo, del convenio de expatriación anexo al contrato de trabajo se desprende que se trata de un desplazamiento temporal reservándose el puesto de trabajo en España y fijándose las retribuciones en función de las condiciones en España. El interesado, por su parte, al margen de su estancia en Serbia, no ha aportado prueba de sus vínculos con aquel país o de su residencia fiscal la cual no debe confundirse, como hemos visto, con la residencia habitual.
En consecuencia, procede confirmar la condición de contribuyente del IRPF en el año 2016.
QUINTO.- Establecido lo anterior debe analizarse si conforme al Convenio de 9 de marzo de 2009, firmado entre España y Serbia, las rentas obtenidas pueden sujetarse a tributación en España.
Dispone el artículo 15 del Convenio que:
"Artículo 15. Servicios personales dependientes.
1. Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 16, 18, 19 y 21, los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en ese Estado a no ser que el empleo se realice en el otro Estado contratante. Si el empleo se realiza de esa forma, las remuneraciones derivadas del mismo pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante pueden someterse a imposición exclusivamente en el Estado mencionado en primer lugar si:
1) el perceptor permanece en el otro Estado durante un período o períodos cuya duración no exceda en conjunto de 183 días en cualquier período de doce meses que comience o termine en el año fiscal considerado, y
2) el pagador de las remuneraciones, o aquel en cuyo nombre se pagan, es un empleador no residente del otro Estado, y
3) las remuneraciones no las soportan un establecimiento permanente o una base fija que el empleador tenga en el otro Estado.
3. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave explotado en tráfico internacional pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
4. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante tributan exclusivamente en ese Estado cuando estas se paguen por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante en relación con una obra o un proyecto de construcción o instalación relacionados con la misma, durante el período de doce meses durante el que dicha obra o proyecto no constituye un establecimiento permanente en ese otro Estado.
Señala el artículo 5 del Convenio que no constituyen establecimientos permanentes las obras, proyectos de construcción o instalación cuya duración sea inferior a doce meses.
Pues bien, visto lo anterior, al margen de que las rentas pagadas por la empresa española puedan o no someterse a tributación en Serbia, lo cierto es que tratándose de un residente en España y pagada la retribución por una empresa residente en España, aunque sea por razón de un empleo en Serbia, dichas rentas quedan sometidas a tributación en nuestro país, siendo de aplicación, como señala el Reclamante, el apartado 1, del artículo 15, del Convenio.
Finalmente recordar que el artículo 99 de la LIRPF y 75 del Reglamento del IRPF establecen que están sometidas a retención las rentas del trabajo sujetas al impuesto.
En definitiva, dado que las únicas cuestiones objeto de controversia son la condición de contribuyente del IRPF y si las rentas del trabajo percibidas pueden someterse a tributación en España procede desestimar la reclamación presentada confirmando el acuerdo impugnado.