En la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria, reunido en Sala el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, con la asistencia de los señores que arriba se relacionan, para fallar la reclamación de referencia, interpuesta ante el mismo por Don ..., con NIF. ..., en nombre y representación de la entidad XZ, SL, con NIF. .... Cuantía: 6.651,12 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Es objeto de la presente reclamación económico-administrativa la liquidación provisional en relación al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016, emitida por la Dependencia Regional de Gestión Tributaria, Comprobación Sociedades, de la Delegación Especial de Canarias, en la cual se minora la deducción por inversiones en Canarias pendiente de aplicación en períodos futuros en un importe de 6.651,11 euros, al determinarse por el órgano administrativo actuante que la entidad referenciada ha dotado la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) en un importe superior al límite máximo permitido por la normativa tributaria de aplicación.
La actuación administrativa en relación al tributo y ejercicio referidos se llevó a cabo en el seno de un procedimiento de comprobación limitada cuyo objeto era el de "comprobar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa vigente en relación con los límites legalmente establecidos en el artículo 27.2 de la Ley 19/1994 de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, redacción vigente para los periodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2007, en cuanto a la dotación en el ejercicio objeto de comprobación de la Reserva por Inversiones en Canarias".
En relación con ello, la actuación de comprobación viene a concluir, como decimos, que la RIC dotada por el contribuyente en el ejercicio 2016 (por importe de 130.000 euros), una vez aplicada la fórmula de cálculo determinante de la dotación máxima anual a de dicho beneficio fiscal, supera el límite legal máximo, el cual se fija por el órgano gestor en un importe de 103.395,54 euros.
La argumentación administrativa recogida en la liquidación señalada, tras resumir las alegaciones del sujeto pasivo (en las que, básicamente, se manifiesta el desacuerdo con la fórmula de cálculo de la RIC utilizada por la Administración, ya que las deducciones que se tienen en cuenta son las aplicadas, y no las generadas, en el ejercicio), fundamenta su planteamiento, en síntesis, en los siguientes términos:
"El contribuyente pone de manifiesto que no se han tenido en cuenta las deducciones generadas en el ejercicio por importe de 39.173,30 euros, habiendo tenido en cuenta únicamente aquella que ha sido aplicada en el ejercicio, esto es, por importe de 65,60 euros correspondiente a la Deducción por Activos Fijos Nuevos en Canarias, generada en el propio ejercicio 2016.
En la fórmula empleada para el cálculo del límite de la dotación de RIC que se puso de manifiesto al contribuyente en la propuesta de liquidación provisional se parte del RCAIS, es decir, del Resultado de la cuenta de Pérdidas y Ganancias antes de impuestos, teniendo en cuenta las bonificaciones y deducciones aplicadas en el ejercicio, puesto que el resto constituye un crédito fiscal a aplicar en ejercicios futuros, asociado a las deducciones por activos fijos nuevos generadas en el propio ejercicio 2016 y no aplicada por insuficiencia de cuota. Por tanto, no puede ser tenida en cuenta la deducción generada y no aplicada para el cálculo del límite de la dotación de RIC del propio ejercicio 2016.
Toda vez que, y a mayor abundamiento, el cálculo obtenido por este órgano de Gestión ha sido realizado según lo establecido en las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras RG 3355/03 y 1594/2006 de 27/09/2007 ...
Para el cálculo del límite de la dotación de la RIC se emplea el siguiente sistema de ecuaciones, debido a que el límite se aplica sobre el beneficio no distribuido:
RIC=0,9x(RCAIS-IS-RCNR-RL-RC).
IS=Tx(RCAIS+ó-DP-RIC-RC)-B-D.
D= 0,5x Tx(RCAIS+ó-DP-RIC-RC-BIN).
Se incorpora esta última ecuación para calcular las deducciones máximas a aplicar en la autoliquidación (50% de la cuota, según establece la normativa vigente) ...
De acuerdo con la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2016, se extraen los siguientes datos necesarios para el cálculo del límite de dotación de la RIC:
RCAIS= 118.395,24 euros.
DP (diferencias permanentes)= 12.610,21 euros.
BIN= 480,61 euros.
D (Deducciones en cuota aplicadas)= 6.782,32 euros.
T= 25%.
... Con arreglo a los datos anteriores y aplicando las fórmulas citadas, se ha calculado el límite de dotación de RIC para el ejercicio 2016, obteniendo un resultado de 103.395,54 euros.
El contribuyente en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2016, disminuye el resultado contable calculado, por dotación de RIC en el ejercicio, casilla 404, por importe de 130.000,00 euros, por tanto, se excede en los límites legales establecidos ...".
SEGUNDO.- La oposición del contribuyente al acuerdo liquidatorio se manifiesta con la interposición, el 22/03/2021, de la presente de reclamación económico-administrativa, en la cual se argumenta, en resumen, lo siguiente:
-La Administración ha calculado un nuevo límite de dotación de la RIC, que asciende a 103.395,54 euros, y considera que las deducciones que se añaden en el cálculo de esa RIC son las Deducciones por Inversiones en Canarias (DIC) aplicadas.
-Entenderíamos la ecuación de la DIC: D = 0,5 × 0,25 × (118.395,24 + 12.610,21 - RIC - 480,61 ) en el caso de que la sociedad solo tuviera la deducción generada en 2016. Sin embargo, también tiene deducción de ejercicios anteriores pendientes de aplicar (ejercicio 2015), por importe de 16.672 euros.
-La fórmula utilizada por la Administración para el cálculo de la RIC tiene en cuenta únicamente la deducción generada y aplicada en el ejercicio 2016, no resultando lógico, ya que la DIC se contabiliza cuando se genera el derecho y no cuando se aplica. En 2016 se genera por importe de 39.173.30 euros y se aplican 3.391,16 euros del ejercicio 2015 y 3.391,16 euros del ejercicio 2016.
-La Administración solo considera la deducción aplicada del año 2016, pero no la aplicada del año 2015, por lo que se contradice en la aplicación de la fórmula del cálculo de la dotación máxima a la RIC.
-Debería incluirse en la fórmula de cálculo la DIC generada en el ejercicio 2016 menos la DIC aplicada, ya que los asientos contables que se realizarían serían los siguientes:
1.- Por la DIC generada en el ejercicio 2016:
39.173,30 (474) Activos por diferencias temporarias deducibles a (630) Impuesto sobre beneficios 39.173,30
2.- Por la DIC aplicada en el ejercicio 2016:
131,21 (630) Impuesto sobre beneficios a (474) Activos por diferencias temporarias deducibles 131,21.
-De los cálculos realizados se extrae que el beneficio contable después de impuestos sería de 157.185,98 euros, entendiéndose que el cálculo de la RIC realizado por XZ SL es correcto.
VISTAS.- Las disposiciones que se citan a continuación, las normas referentes al procedimiento económico-administrativo y demás de general aplicación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para conocer de la presente reclamación que ha sido formulada con personalidad y legitimación acreditadas y en tiempo hábil, conforme a lo dispuesto en el Título V de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como en el Reglamento general de desarrollo de dicha Ley General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.
SEGUNDO.- Teniendo en cuenta los antecedentes previos, corresponde a este órgano revisor analizar la documentación obrante en el expediente, así como el conjunto de hechos puestos de manifiesto, a los efectos de determinar la procedencia o no de la regularización de la situación tributaria del contribuyente efectuada por el órgano gestor, en relación al ejercicio y tributo analizados, Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016, mediante la minoración de la dotación a la RIC aplicada por el mismo.
El recálculo administrativo de la dotación máxima al beneficio fiscal analizado, como se extrae de los antecedentes previos, trae causa (cuestión objeto de disputa) del sistema de aplicación de las fórmulas establecidas para calcular dicha RIC máxima, dentro de las cuales, en lo que se refiere a la variable "Deducciones", únicamente se admite, en oposición al planteamiento de la actora, las deducciones efectivamente aplicadas, dejando al margen las deducciones generadas en el ejercicio pendientes de aplicación en ejercicios posteriores.
Asentado lo anterior, y extractados los argumentos empleados por los litigantes en defensa de sus posicionamientos contrapuestos, esta nueva controversia (una más en relación a la Reserva para Inversiones en Canarias), a juicio de esta Sala, ha de resolverse en favor de la parte actora.
Teniendo en cuenta lo dispuesto en el actual Plan General Contable (PGC) del año 2007 (en el que se establece que tanto el gasto o el ingreso por impuesto corriente como diferido, se inscribirán en la cuenta de pérdidas y ganancias), así como en la Resolución del ICAC de 9 de febrero de 2016 (la cual señala que el gasto o ingreso total por impuesto sobre beneficios será la suma algebraica del gasto/ingreso por impuesto corriente y el gasto/ingreso por impuesto diferido), la contabilización del crédito fiscal asociado a las deducciones generadas pendientes de aplicar (activo que se abona contra la cuenta 6301 de impuesto diferido) sí que afecta a la dotación máxima a la RIC, dado que dicho crédito fiscal supone una elevación del resultado de la cuenta de Pérdidas y Ganancias, aumentándose con ello la base para dotar la RIC.
El efecto producido en el año en que se genera el impuesto diferido negativo (el cual posibilita la referida mayor base de dotación a la RIC), en los años posteriores, en los que se aplicarían las deducciones pendientes, los cargos a realizar en la cuenta 6301 tienen justamente el efecto contrario, minorando el saldo de la cuenta de Pérdidas y Ganancias, lo cual dará lugar a una menor dotación a la RIC.
En base a ello, e independientemente de que en esta caso la actuación de comprobación limitada llevada a cabo no ha analizado la contabilidad de la entidad (el análisis contable está limitado para los órganos de Gestión Tributaria), a los efectos de verificar el registro del activo por impuesto diferido (sustentado en su previsible reversión futura, en la medida en que se vaya aplicando la deducción pendiente (la NRV 13.ª del PGC, en su apartado 2.3, dispone que, de acuerdo con el principio de prudencia, solo se reconocerán activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicación de estos activos)), lo cierto es que en supuestos como el que aquí se estudia, la contabilización del crédito impositivo por deducciones generadas en el ejercicio pendientes de aplicar (impuesto diferido negativo), teniendo en cuenta la actual normativa contable, eleva el beneficio del ejercicio y, como consecuencia de ello, la RIC máxima que se puede dotar.
Por tanto, la aceptación del planteamiento del sujeto pasivo ha de conllevar la anulación de la liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016 objeto de la presente reclamación económico-administrativa, al no poder admitirse el planteamiento administrativo en base al cual se establece una dotación máxima a la RIC inferior a la dotada por el contribuyente.
En su virtud,
ESTE TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS, acuerda ESTIMAR la reclamación económico-administrativa número 35/00738/2021, anulando la liquidación provisional impugnada, reconociendo el derecho a la devolución de las cantidades ingresadas, en su caso, con sus correspondientes intereses.