En la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria, reunido en Sala el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, con la asistencia de los señores que arriba se relacionan, para fallar la reclamación de referencia. Cuantía: 16.422,91 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 05/07/2018 se presenta por el contribuyente declaración complementaria correspondiente al IRPF del ejercicio 2014 con un resultado a ingresar por importe de 72.841,14 euros. En esa declaración se incluye la obtención de una ganancia patrimonial por importe de 150.758,89 euros.
El 27/08/2018 se notifica propuesta de liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación en la que se indica :
"Con fecha 05-07-2018 ha presentado autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2014 con número de justificante ...2 y un resultado a ingresar de 72.841,14 euros.
El plazo para la presentación de la citada autoliquidación terminó el día 30-06-2015. Por lo tanto, ha presentado la misma con un retraso de 1.101 días.
La presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración de una autoliquidación con ingreso de la cuantía resultante, cuando el retraso es superior a doce meses supone que se liquide un recargo del 20% de la cantidad resultante de la autoliquidación y el interés de demora correspondiente, sin que se imponga sanción alguna por dicho retraso."
No constando la presentación de alegaciones frente a la propuesta anterior, se notifica el 03/12/2018 liquidación de recargo, confirmando la misma.
El 02/01/2019 se presenta recurso de reposición en el que, además de apuntar un error procedimental puesto que, según se dice, no se ha notificado la propuesta de liquidación de recargo, se relata que la autoliquidación complementaria tiene su origen en la regularización dispuesta en el artículo 39.2 de la Ley reguladora del IRPF, por ser titular de bienes y derechos en el extranjero que no fueron objeto de declaración en el modelo 720, por lo que se procedió a imputar una ganancia de patrimonio no justificada en la base liquidable general del periodo impositivo más antiguo de los no prescritos, (2014).
En concreto, se alega la improcedencia del acto impugnado por los siguiente motivos:
* Vulneración de los principios fundamentales de la Unión Europea: se hace referencia a un dictamen emitido por la Comisión Europea en relación con el posible incumplimiento por parte del estado español de los preceptos recogidos en el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea. Se apunta que la tenencia del bien objeto de regularización procede de un ejercicio muy anterior por lo que se encontraría prescrito.
* Primacía del Derecho de la Unión Europea frente a la norma interna. Principio de eficacia directa.
En este apartado de las alegaciones se hace referencia a que por parte de las autoridades españolas no se ha procedido a la modificación de la normativa española a pesar del contenido del dictamen de la Comisión, por lo que sería de aplicación directa el derecho europeo sin necesidad de la adecuación de la norma española. Se alude a los principios de primacía del derecho comunitario y eficacia directa, y se citan diversas sentencias al respecto.
* Solicitud subsidiaria de suspensión. Aplicación supletoria de la norma administrativa. Se indica que nos encontramos ante el supuesto de suspensión previsto en el artículo 22.1.c) de la Ley 39/2015 por cuanto existe un procedimiento no finalizado en el ámbito de la Unión Europea que versa sobre el contenido y el alcance de los posibles incumplimientos que traigan causa en la falta de presentación del modelo 720 y cuya culminación podría condicionar el sentido de la resolución administrativa que habría de recaer en el expediente que nos ocupa. El citado artículo sería de aplicación por cuanto el artículo 7.2 de la LGT prevé la aplicación, con carácter supletorio, de las disposiciones de derecho administrativo y preceptos de derecho común. A estos efectos se cita sentencia del Tribunal Supremo de 5/02/2017.
El recurso de reposición fue desestimado mediante resolución notificada en la que se incluye la siguiente motivación:
CONSIDERANDO que su primera alegación versa sobre la falta de notificación de la propuesta de recargo por declaración extemporánea IRPF 2014:
El artículo 110.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.
De acuerdo con los datos obrantes en esta Administración, el día 6 de agosto de 2018, se produce el primer intento de notificación de la Propuesta de recargo por declaración extemporánea del IRPF 2014. La notificación se practicó en domicilio fiscal del contribuyente que, de acuerdo con los datos obrantes en esta Administración, estaba situado en Calle ... constando como dirección incorrecta.
Dada esta circunstancia, y como bien dice el interesado, se procede a la averiguación de un segundo domicilio, en calle ..., que consta en la base de datos de la Administración a efectos del PADRÓN. El día 20 de agosto de 2018, se produce el primer intento de notificación de la Propuesta por declaración extemporánea IRPF 2014, hora 13:08. El día 23 de agosto de 2018, se produce el segundo intento de notificación de la citada propuesta, hora 16:25, dejando un aviso de llegada de correos, que consta retirado el día 27 de agosto de 2018, hora 09:25, por el propio interesado. Debido a lo expuesto, se debe desestimar la pretensión del recurrente.
CONSIDERANDO que sus alegaciones versan sobre la vulneración de los principios constitucionales y la incompatibilidad con del Derecho de la Unión Europea del artículo 39.2 de la Ley 35/2006, se señala que no es competencia de este órgano resolver sobre tal cuestión.
A este órgano como parte de la Administración Tributaria y en el ejercicio de las funciones y competencias que tiene atribuidas, le corresponde aplicar con profesionalidad y rigor la normativa vigente, y en defensa del interés público y general.
Por lo cual no se va a entrar a valorar en esta resolución dicha cuestión por no ser nuestra atribución, indicando únicamente que, dentro de la libertad que dispone el legislador para el establecimiento de tributos, el impuesto está previsto en concordancia con los principios inspiradores del sistema tributario español previstos en el artículo 31 de la Constitución Española.
CONSIDERANDO que las siguientes alegaciones versan sobre la primacía del derecho de la Unión Europea frente a la norma interna y la solicitud subsidiaria de suspensión en virtud del artículo 22.1 c) de la Ley 35/2015, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, se debe señalar que a fecha de hoy no consta que se haya presentado por parte de la Comisión Europea demanda ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea por incumplimiento ni que la jurisdicción europea haya declarado que la norma española es incompatible en algún aspecto con el ordenamiento comunitario. En consecuencia, se deben desestimar las pretensiones formuladas por el recurrente.
Se debe señalar, además, que de acuerdo al artículo 89. Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas de la Ley 58/2003, General Tributaria, "los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta"
La consulta vinculante V1434-17 de la Dirección General de Tributos, de 6 de junio de 2017 establece las consecuencias de la aplicación de los obligados de lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley del IRPF, en concreto establece que procede el recargo por extemporaneidad regulado en el artículo 27 de la Ley 58/2003, General Tributaria:
"Por ello una interpretación que resulte coherente con la norma vigente aplicable que nos ocupa, integradora de la finalidad y espíritu que guían el conjunto formado por el artículo 27 y la disposición adicional decimoctava de la Ley General Tributaria, así como por la disposición adicional primera de la Ley 7/2012 y el artículo 39.2 de la LIRPF, lleva a la conclusión de que el obligado pueda regularizar voluntariamente la ganancia patrimonial no justificada a que se refiere el artículo 39.2.
()
La regularización voluntaria de la obligación tributaria material principal a través de la autoliquidación extemporánea en los términos expuestos, y particularmente en las condiciones señaladas en el párrafo anterior, permitiría, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 27 de la LGT, la no aplicación de la sanción regulada en la disposición adicional primera de la Ley 7/2012, aplicándose el recargo por extemporaneidad que corresponda de acuerdo con el citado artículo 27 de la LGT."
SEGUNDO. Disconforme el contribuyente con la resolución anterior se interpone la presente reclamación el 13/03/2019.
Hecho venir el expediente administrativo al de reclamación, se procedió a la sustanciación de ésta, observándose en su tramitación las pertinentes prescripciones legales y reglamentarias.
En el escrito de interposición de la reclamación no se presentaron alegaciones. El 03/04/2019 se notifica la puesta de manifiesto del expediente y apertura de trámite de alegaciones, sin que conste su presentación.
TERCERO.- Mediante el Real Decreto 463/2020, de 12 de marzo, se declaró el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.
VISTAS: Las disposiciones que se citan a continuación, las normas referentes al procedimiento económico-administrativo y demás de general aplicación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para conocer de la presente reclamación que ha sido formulada con personalidad y legitimación acreditadas, conforme a lo dispuesto en el Título V de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como en el Reglamento general de desarrollo de dicha Ley General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.
SEGUNDO. En primer lugar y con carácter previo al contenido de carácter propiamente decisorio quiere este Tribunal hacer referencia expresamente al exceso temporal producido, respecto del plazo normativamente previsto de resolución.
Esta situación, que no es exclusiva de este asunto y que lamentamos, viene determinada fundamentalmente por la falta de adecuación existente entre el número de efectivos que integran las plantillas de los tribunales económico-administrativos y el número de reclamaciones que se interponen y deben ser resueltas.
La realidad estructural del órgano ha sido puesta en conocimiento de forma reiterada por este Tribunal a las autoridades competentes, sin que la previsión del legislador de un año para tramitación y resolución con carácter general (reducida a 6 meses para el caso de tramitación por procedimiento abreviado) se haya visto acompañada en paralelo por la dotación de medios correspondientes que pudiera permitir el acomodo a dicha previsión.
Debiendo señalarse (lo que se va a decir se expone como mero aporte de datos) que , tal y como puede confirmarse en las memorias publicadas a través del Ministerio del que depende, solo en esta sala del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias entran y se resuelven anualmente miles de reclamaciones (en 2018 se iniciaron más de 10.000 reclamaciones, llegándose en uno de los últimos años a superar la cifra de más de 13.000 expedientes) lo que supone la realización de múltiples actuaciones internas y de comunicación (así, recepción de expedientes y examen de los mismos , consideración de posibles deficiencias y realización de diligencias para su corrección, completación de expedientes, análisis de los escritos de presentación; consideración y tramitación de posibles supuestos de subsanación de actuaciones, de acumulación y de desglose , puestas de manifiesto a interesados, recepción de alegaciones, estudio, preparación de ponencias, deliberación...).
En todo caso, producida la dilación, entendemos que procede dar traslado y conocimiento al reclamante de las razones de la misma , lo cual , sin perjuicio de que lo que se ha expuesto no es excusa que palie ni corrija el efecto de la tardanza padecida, también ha de servir para reconsiderar una posible impresión de falta de diligencia que es completamente ajena a la realidad.
Sin dejar pues de lamentar una vez más la disfunción que la tardanza supone, se sigue a continuación con el contenido propio de fundamentación y Fallo.
TERCERO. -También en cuanto a la fecha de emisión de esta resolución, y al margen de lo recogido en el Fundamento anterior, hemos de referirnos al Real Decreto 463/2020, de 12 de marzo, en virtud del cual se declaró el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.
En sus disposiciones adicional tercera, apartados 1 y 2; y adicional cuarta, señaló:
Disposición adicional tercera. Suspensión de plazos administrativos.
1. Se suspenden términos y se interrumpen los plazos para la tramitación de los procedimientos de las entidades del sector público. El cómputo de los plazos se reanudará en el momento en que pierda vigencia el presente real decreto o, en su caso, las prórrogas del mismo.
2. La suspensión de términos y la interrupción de plazos se aplicará a todo el sector público definido en la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
Disposición adicional cuarta. Suspensión de plazos de prescripción y caducidad.
Los plazos de prescripción y caducidad de cualesquiera acciones y derechos quedarán suspendidos durante el plazo de vigencia del estado de alarma y, en su caso, de las prórrogas que se adoptaren.
Por su parte el Real Decreto 537/2020, de 22 de mayo, si bien acordó una nueva prórroga del estado de alarma declarado por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, dispuso en sus artículos 9 y 10:
Artículo 9.Plazos administrativos suspendidos en virtud del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo.
Con efectos desde el 1 de junio de 2020, el cómputo de los plazos administrativos que hubieran sido suspendidos se reanudará, o se reiniciará, si así se hubiera previsto en una norma con rango de ley aprobada durante la vigencia del estado de alarma y sus prórrogas.
Artículo 10.Plazos de prescripción y caducidad de derechos y acciones suspendidos en virtud del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo.
Con efectos desde el 4 de junio de 2020, se alzará la suspensión de los plazos de prescripción y caducidad de derechos y acciones.
En consecuencia, durante el plazo que abarca desde el 14 de marzo de 2020, fecha de entrada en vigor del Real Decreto 463/2020, hasta el 1 de junio de 2020, se suspendieron los términos y se interrumpieron los plazos para la tramitación del procedimiento económico-administrativo, y desde el 14 de marzo hasta el 4 de junio de 2020 estuvieron suspendidos los plazos de prescripción y caducidad de cualesquiera derechos y acciones.
CUARTO. El artículo 27 de la LGT, por lo que ahora interesa, dispone lo siguiente:
"Artículo 27. Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo
1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.
A los efectos de este artículo, se considera requerimiento previo cualquier actuación administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.
2. Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa dentro de los tres, seis o 12 meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación e ingreso, el recargo será del cinco, 10 ó 15 por 100, respectivamente. Dicho recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración.
Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa una vez transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo será del 20 por 100 y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos casos, se exigirán los intereses de demora por el período transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya presentado.
(...)"
En el presente caso, el contribuyente presentó declaración complementaria correspondiente al IRPF de 2014, el 10/07/2018 , con un resultado a ingresar por importe de 121.402,79 euros, de ahí que por parte de la AEAT se girara el recargo regulado en el transcrito artículo 27 de la LGT.
Nada alegó el contribuyente ante la propuesta de liquidación del recargo, por lo que este fue confirmado en sus mismos términos. Por el contrario, con la interposición del recurso de reposición se presentan diversas alegaciones en las que manifiesta su oposición a la resolución administrativa.
Nuevamente, en el procedimiento seguido ante este Tribunal, una vez interpuesta reclamación económico-administrativa y conferido el correspondiente trámite, tampoco presenta alegaciones.
El artículo 234 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, primero de la sección dedicada al Procedimiento general económico-administrativo, dispone en su número 2 que "El procedimiento se impulsará de oficio con sujeción a los plazos establecidos, que no serán susceptibles de prórroga ni precisarán que se declare su finalización".
La falta de presentación de alegaciones en el procedimiento económico-administrativo, no es causa por sí misma de caducidad del procedimiento, ni puede interpretarse como desistimiento tácito, ni siquiera prejuzga o determina la desestimación de la reclamación promovida por el reclamante, para quien aquella presentación es una facultad y no una obligación, pudiendo en todo caso el Tribunal hacer uso de la amplias facultades revisoras que le atribuye el artículo 237 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Debido a lo anterior, y si bien es cierto que la falta de alegaciones priva al Tribunal de los elementos de juicio, deducidos de los argumentos del recurrente, que se hubieren utilizado para combatir los razonamientos del acuerdo impugnado, puesto que en el presente caso por parte del contribuyente se presentó recurso de reposición en el que se incluyeron diversos motivos de oposición al acto impugnado , atenderemos a los mismos para sustentar el contenido de esta resolución.
Dejando a un lado el defecto procedimental alegado, referido a la falta notificación de la propuesta de recargo, y al que da adecuada respuesta la resolución impugnada. En el resto de alegaciones, el motivo de oposición subyacente estaría relacionado con la posible vulneración de la normativa comunitaria por parte de la norma española reguladora del modelo 720 en relación con la creación de un nuevo supuesto de ganancia de patrimonio no justificadas y un estricto régimen sancionador.
En relación con esta cuestión, se ha dictado por parte del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sentencia de 27 de enero de 2022, Asunto Comisión/España C-788/19, en la que analiza si la normativa española supone , o no, una restricción no justificada de la libertad de circulación de capitales.
En el caso que nos ocupa, la citada sentencia no se había dictado en el momento en el que la interesada presentó la autoliquidación complementaria ni tampoco en la fecha en que se dictó por la Administración tributaria la liquidación del recargo ni en el momento de dictar la resolución desestimatoria del recurso de reposición. Ello supone que el acuerdo aquí recurrido ( la citada resolución del recurso de reposición) fue dictado sin tener en consideración la sentencia del TJUE.
Por otra parte, en su escrito de recurso de reposición , el contribuyente indica que el bien objeto de regularización mediante la presentación de declaración complementaria procede de un ejercicio muy anterior, por lo que se encontraría prescrito y, por tanto, resultaría improcedente el recargo liquidado.
Para dar respuesta a esas alegaciones, resulta procedente indicar que por parte de la la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Canarias, se llevaron a cabo actuación inspectoras relativas al IRPF del ejercicio 2014 del ahora reclamante. Las actuaciones finalizaron con la notificación de acuerdo de liquidación el 29/11/2019, en el que se indica que el obligado tributario había presentado, dentro del plazo legal (16/06/2015) declaración-liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el periodo 2014 y que con fecha 05/07/2018 presentó declaración complementaria en la que incluía una ganancia de patrimonio no justificada por importe de 150.758,89 euros, derivada de la titularidad del 100% de las participaciones de la sociedad XZ, domiciliada en las ..., y en virtud de lo dispuesto en el art. 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Asimismo, con fecha 09/07/2018 (fuera de plazo) el obligado tributario presentó el modelo 720 correspondiente a la Declaración Informativa de Bienes y Derechos situados en el Extranjero del periodo 2012. En dicho modelo declara la titularidad del 100 por cien de las participaciones en la sociedad XZ. El valor declarado de dichas participaciones asciende a 150.758,89 euros, coincidente con el valor teórico resultante del balance aportado con fecha 31/12/2012.
La Inspección, en virtud de las manifestaciones formuladas y documentación aportada a lo largo del procedimiento inspector, entiende que las participaciones en la sociedad XZ declaradas por el obligado tributario están infravaloradas.
De esta forma, teniendo en cuenta las consideraciones anteriores, el Equipo instructor determina el valor teórico de las participaciones de la sociedad XZ a 31 de diciembre de 2014 en la cuantía de 1.660.924,55 euros.
Por tanto, la Inspección, de conformidad con lo establecido en el apartado segundo del artículo 39 de la LIRPF, considera que el obligado tributario obtuvo una ganancia patrimonial no justificada de 1.660.924,55 euros, como consecuencia de no haber cumplido, en el plazo establecido al efecto , la obligación de información de los bienes situados en el extranjero y no haberse acreditado que dichos bienes se corresponden con rentas declaradas u obtenidas en periodos en que no tuviese la condición de contribuyente por el IRPF o en ejercicios prescritos
Expuesto lo anterior, la Inspección propone un ajuste positivo en la base liquidable general del Impuesto de 2014, de 1.510.165,66 euros, por la diferencia entre el valor comprobado por la Inspección (1.660.924,55 euros) y el valor declarado por el obligado tributario (150.758,89 euros, en la declaración complementaria por el IRPF de 2014, al ser el periodo 2014 el último ejercicio no prescrito en el momento de presentación de la declaración complementaria del IRPF, de acuerdo con lo previsto en el apartado segundo del artículo 39 de la LIRPF.
Disconforme con esa actuación inspectora, el contribuyente presentó reclamación económico administrativa ante este TEAR, a la que se asignó el número de registro 35/02476/2019. Pues bien, dicha reclamación ha sido resuelta en la misma sesión que la que ahora es objeto de resolución, habiendo resultado desestimada al considerar este Tribunal que, teniendo en cuenta la reciente sentencia del TJUE de 27/02/2022, el contribuyente no ha justificado la tenencia de las participaciones regularizadas en un ejercicio prescrito.
Ello supone que, por parte de este Tribunal, se ha considerado procedente la liquidación efectuada por la Inspección en relación con el ejercicio 2014, lo que conlleva, como se ha expuesto, el incremento de base liquidable general del Impuesto de 2014, de 1.510.165,66 euros, por la diferencia entre el valor comprobado por la Inspección (1.660.924,55 euros) y el valor declarado por el obligado tributario (150.758,89 euros, en la declaración complementaria por el IRPF de 2014).
A la vista de lo anterior, es decir, al ratificarse por este TEAR la procedencia de la tributación de la ganancia de patrimonio, se ha de concluir que el importe de la misma incluido en la declaración complementaria del IRPF de 2014 fue procedente , aunque menor en su cuantía. En consecuencia, se dan todos los elementos para que resulte exigible el recargo regulado en el art. 27 de la LGT puesto que se presentó una autoliquidación fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, manteniéndose, hasta el momento actual, la procedencia de la autoliquidación.
ESTE TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS, acuerda DESESTIMAR la presente reclamación.