En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Ha tenido entrada en este Tribunal la reclamación nº 30/04342/2021, desglosada en la 30/04673/2021, contra el presupuesto de hecho habilitante de la responsabilidad y el alcance global de ésta, respectivamente que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación
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F. Inter.
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F. Entra.
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Cuantía (euros)
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Referencias
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Acto
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30-04342-2021
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22/07/2021
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07/10/2021
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179.325,59
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...69M
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ACUERDO ...69M
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30-04673-2021
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22/07/2021
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07/10/2021
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179.325,59
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...69M
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LIQ. EN VOLUNTARIA A...34
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Las mismas tienen por objeto acuerdo de derivación de responsabilidad tributaria de carácter solidaria por el artículo 42.2.a) LGT, expediente ...69M por el que se declara a XZ SL, NIF . responsable de deudas de TW SL, NIF .... El acto recurrido fue dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Murcia de la AEAT, con un alcance de 179.325,59 euros. El acto impugnado fue notificado el 29/06/2021.
SEGUNDO.- El inicio del expediente de declaración de responsabilidad se produjo el 18/03/2021. En el acuerdo de declaración de responsabilidad recurrido, en primer lugar, se identifican las deudas y cantidades pendientes con la Hacienda Pública de TW SL, NIF .... En los ANTECEDENTES DE HECHO se recoge la historia regisral de la sociedad deudora y la de la responsable. Se describe el origen de las deudas objeto de declaración de responsabilidad así como las actuaciones ejecutivas llevadas a cabo con el deudor principal. A continuación se describen los siguientes hechos, actuaciones y conductas resultado de las actuaciones de investigación:
"Dada la operativa desarrollada, es necesario en primer lugar identificar al grupo familiar que ejerce el control sobre las sociedades anteriores y que han sido intervinientes, de una u otra manera, en la misma, y que, además, es necesario citar para poner en contexto la actuación de las entidades y controladores.
Grupo familiar conformado por D. Axy con NIF ..., casado en régimen de separaciones de bienes con Bts con NIF ... y la hija de ambos (Cxt con NIF ...) empleada en la forma que más adelante se dirá.
Entidades controladas y vinculadas: TW SL con NIF ... eXZ SL con NIF ....
Es de especial trascendencia el ámbito temporal en que se desarrollan las operaciones:
Como se dijo, la sociedad TW SL se constituye (y comienza sus actividades) el 15 de marzo de 1994.
Analizando la situación de la sociedad, administrada por Bts y con el poder amplio sobre la sociedad otorgado a su marido, Axy con NIF ..., el 13 de agosto de 2004., cabe poner de manifiesto lo siguiente:
De la relación de deudas que son objeto del presente procedimiento, se observa como las mismas se corresponden al periodo transcurrido desde 2007 hasta 2014, siendo especialmente intensos los incumplimientos desde el 2T de 2010 hasta 2014.
Asimismo, es notorio, que la inmensa mayoría de las deudas se corresponden con autoliquidaciones, esto es, con deudas reconocidas, liquidadas y presentadas por ellos mismos, que no derivan de una liquidación administrativa. Esto por otra parte, supone una clara y meridiana conciencia de la existencia y deber de cumplir las mismas.
En relación con la representación y/o administración de la sociedad, cuyo aspecto mercantil ya quedó indicado anteriormente, es también notable apreciar cómo se declaran administradores uno u otro cónyuge en la autoliquidación del modelo 200 de los distintos años. En concreto, constan como administradores de la mercantil, en los ejercicios siguientes:
Ejercicios 2007 a 2011, Bts con NIF ....
Ejercicio 2012, Dts en ....
Ejercicio 2013, Axy con NIF ... y Dts con NIF ....
Ejercicio 2014, Axy con NIF ... y Dts con NIF ....
Ejercicio 2015, Axy con NIF ....
Ejercicio 2016, Axy con NIF ....
Ejercicio 2017, Bts con NIF ....
Ejercicio 2019, Bts con NIF ....
Analizado el Índice Único Notarial de la entidad TW SL no constan modificaciones en la administración de la entidad distintas de las reflejadas en el Registro Mercantil en el periodo de devengo de las deudas. Es decir, actúan indistintamente como administradores de la entidad ambos cónyuges a lo largo de los periodos en que se incumplieron las obligaciones tributarias.
Es también destacable la declaración como administrador de Dts en 3 ejercicios sociales cuando no consta el nombramiento del mismo como tal en Registro Mercantil ni en el Índice Único Notarial. Esta persona podría ser hermano de Bts.
Respecto a la actividad económica de alta en el IAE, TW SL ha figurado de alta según certificado expedido el 21 de diciembre de 2009 en el EPIGRAFE DE IAE:
6531-COM.MEN.MUEBLES (EXCEPTO OFICINA)
Consta de baja en IAE desde 31/12/2019 en las actividades anteriores. No obstante, esta declaración debe ser contrastada con el resto de datos, antecedentes o justificantes disponibles que permitan poner de manifiesto el momento del cese o finalización de la actividad de la mercantil.
Apoyándose nuevamente en el modelo 200 y centrándonos en la Cuenta de Pérdidas y ganancias de la sociedad, los datos que muestran en los ejercicios 2013 y posteriores, son los siguientes:
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AÑO
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CIFRA DE NEGOCIOS DECLARADA
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2013
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557.145,60
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2014
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408.493,04
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2015 y siguientes
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No hay cifra de negocios, solo gastos.
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El modelo 390 IVA Resumen anual, muestra una información:
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AÑO
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IVA DEVENGADO
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IVA SOPORTADO
DEDUCIBLE
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2013
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556.395,60
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554.270,45
|
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2014
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331.377,18
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339.480,53
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2015
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0,00
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6.379,39
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2016
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0,00
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A compensar lo pendiente
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Por otra parte, el modelo 347, relativo a operaciones económicas con terceras personas, arroja los siguientes datos:
(...)
Se observa una fuerte caída de las operaciones, tanto en la vertiente del ingreso como del gasto, en el ejercicio 2015. Tanto es así que en 2015 no hay ingresos de la actividad declarados ni imputados. Lo anterior es congruente con la información del resto de datos expuestos anteriormente.
Del modelo 190. Retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta. Resumen anual», se extraen los siguientes datos:
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Año
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Importe rendimientos satisfechos sujetos a retención
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2013
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134.783,66
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2014
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105.013,42
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2015 y siguientes
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No constan
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Por todo lo anterior, se puede fijar el cese real de la actividad de la entidad a lo largo del ejercicio 2015.
Fijado por tanto el momento del cese de la entidad, debe traerse a colación a la otra sociedad participante en el proceso, esto es,XZ SL con NIF ....
Y se conectarán ambas sociedades, comenzando por el aspecto temporal en que se desenvuelve el fin la vida económica de una y el comienzo de la otra.
XZ SL con NIF ..., como se dijo, se constituyó el 13 de febrero de 2012, si bien, la actividad propiamente dicha comienza tiempo después, tiempo, que, por otra parte, debe ponerse en consonancia con el cese de la actividad de TW SL.
Según el Registro Mercantil, se constituye por D. Axy con NIF ..., casado en régimen de separaciones de bienes con Bts con NIF ..., quien es nombrado administrador inicial de la entidad. Tiempo después, el 5 de abril de 2016, es cesado del cargo de administrador y nombrada su cónyuge Bts con NIF ..., quién acepta el cargo.
Siguiendo la vertebración planteada con la sociedad antecesora, se acude al Modelo 200 del Impuesto de sociedades para extractar la información que del mismo resulta:
En cuanto a los administradores:
- Ejercicios 2013 a 2016, figura como administrador D. Axy con NIF ....
- Ejercicios 2017 a 2019, figura como administradora Bts con NIF .... Si bien es reseñable el hecho de que en dichos modelos comunique que es representante de la entidad según poder notarial de 13/02/2012.
Respecto a la actividad económica de alta en el IAE, XZ SL con NIF ... ha figurado de alta en el ejercicio 2015 en el siguiente epígrafe:
Grupo/Epígrafe: 653.1 Com.Men.Muebles (Excepto Oficina
(...)
Esta última dirección consta como domicilio fiscal y social de la entidad desde la constitución.
Como antes se dijo, aunque la sociedad se constituye en 2012, las operaciones no comienzan hasta tiempo después, pudiendo determinar en torno al 2015 dicho punto de partida. El 2015, por otra parte, es año en que se fijó como cese de la actividad de TW SL.
Para justificar esto, se analizan distintos modelos presentados por la entidad:
Modelos 200- Cifra de negocios:
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Año
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Cifra de negocios
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2013
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0
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2014
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81.989,22
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2015
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709.562,44
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2016
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810.424,89
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2017
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711.201,58
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2018
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558.959,40
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2019
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138.006,61
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El modelo 390 IVA Resumen anual, muestra una información en base:
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AÑO
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IVA DEVENGADO
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IVA SOPORTADO DEDUCIBLE
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2013
|
0
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243.,70
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2014
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81.989,22
|
109.315,42
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2015
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706.256,66
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734.450,72
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2016
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808.234,81
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751.740,66
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2017
|
711.201,58
|
695.215,47
|
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2018
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558.959,40
|
547.180,01
|
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2019
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138.006,61
|
133.390,56
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2020
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0
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0
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Del modelo 190. Retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y Determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta. Resumen anual», se extraen los siguientes datos: (...)
Justificado el inicio real de la actividad, por tanto, cabe citar los puntos de conexión entre ambas sociedades.
Como ya se ha expuesto:
- Desde el punto de vista temporal, queda acreditado como TW SL cesa en la actividad en 2015, continuando en la misma XZ SL.
- Ambas sociedades se dedican a la misma actividad, calcando el epígrafe de IAE.
- Existen coincidencia inclusive en los lugares declarados de actividad.
- Los socios y administradores, son las mismas personas o vinculados. En particular el matrimonio formado por Axy y Bts.
- El cese fáctico de una sociedad y el comienzo de la siguiente se produce cuando la primera cuenta con un importante volumen de deudas pendientes; deudas, además, con origen en autoliquidaciones y, por tanto, conocidas, determinadas y declaradas por la entidad.
A mayor abundamiento, se estudian y justifican las siguientes coincidencias.
- En relación al modelo 347, analizar los clientes que aparecen declarados en el mismo no tiene trascendencia puesto que al tratarse de una actividad de venta minorista, los clientes suelen ser dispares, variados y no se reflejan en dicho modelo por las propias exigencias del mismo.
No obstante, el modelo 347 de ambas sociedades, si tiene signos de similitud. En ambos, el volumen de ventas que aparece es muy inferior al de compras. Circunstancia, por otra parte, consecuencia de lo anterior.
Si acudimos al apartado del modelo 347 dedicado a proveedores, sí que encontramos un elevado número de coincidencias, hasta 16, siendo algunos de ellos los proveedores más relevantes desde el punto de vista cuantitativo en ambas sociedades.
En particular, tienen en común (en los periodos de mayor facturación de ambas sociedades) a los siguientes proveedores:
(...)
A continuación, se procede al estudio de los trabajadores habidos en ambas entidades:
De la comparativa de los modelos 190 de ambas entidades, en los últimos ejercicios de actividad de TW SL y primeros deXZ SL, se obtienen las siguientes coincidencias:
(...)
En cuanto la información de la vida laboral de empresa de la TGSS, se obtienen los siguientes datos:
(...)
Según esta última información, también se observa como hay un trasvase de trabajadores de una a otra entidad, siendo las fechas de baja en TW SL, muy próximas al alta en XZ SL.
Tanto es así, que la propia TGSS contempla aXZ SL como sucesora de TW SL por el elevado número de trabajadores coincidentes.
Queda, por tanto, acreditado como la actividad que venía desarrollándose en TW SL, pasa a desarrollarse formalmente por XZ SL, y se dice formalmente, puesto que el único cambio producido es la persona jurídica que desarrolla la actividad, permaneciendo el resto prácticamente invariable, es decir, se emplea una persona jurídica para ocultar la actividad y por ende recursos susceptibles de embargo.
Patente lo anterior, entra en escena la otra persona que permite, junto a Axy con NIF ..., y Bts con NIF ..., "cerrar" el círculo de ocultación, puesto que no podemos considerar estas operaciones como aisladas, sino formantes de un proceso de ocultación.
Esta otra persona es Cxt con NIF ..., hija del matrimonio formado por Axy con NIF ..., y Bts con NIF ..., según declaración de IPRF correspondientes a diversos ejercicios.
De la información que resulta de las declaraciones de IPRF, Cxt ha obtenido las siguientes rentas:
2015, no consta la declaración de rentas por IRPF como titular.
2016, no consta la declaración de rentas por IRPF. como titular 2017, consta la presentación del modelo 100 IRPF como titular, pero sin rentas.
2018, no consta la declaración de rentas por IRPF. como titular 2019, consta la presentación del modelo 100 IRPF como titular, con unos rendimientos íntegros del trabajo de 8.415,87 euros.
(...)
Por tanto, solo consta como perceptora de rendimientos del trabajo de importes reducidos en los ejercicios 2018 y siguientes.
(...)
No consta como perceptora de rendimientos derivados de la condición de administradora de entidades. Tampoco constan declaraciones relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido, derivadas de actividades desarrolladas por ella misma.
Habida cuenta de la situación económica declarada y objeto de imputación en relación a Ctx, se hace necesario poner en primera línea dos fuentes de información.
Primero, la información proporcionada por los modelos 191 y 196 relativos a información financiera. Pues bien, a pesar de la situación antes expuesta, resultan los siguientes (e incoherentes según la información anterior) datos:
(...)
Es decir, esta persona, cuenta con elevados volúmenes de entradas y salidas de fondos de las cuentas bancarias de su titularidad, a pesar de no declarar actividad, profesión, función o actuación distinta de las expuestas y que en ningún caso se encuentran correlacionadas con las mismas.
No obstante, y ante la incongruencia, se emiten distintos requerimientos de información financiera al amparo del artículo 93.3 de la LGT, a las entidades financieras en las que consta como titular de cuentas bancarias.
(...)
Sin perjuicio de que todos ellos queden incorporados al expediente electrónico del presente procedimiento, se extractarán a continuación los datos y conclusiones más relevantes que permitan poner algo de luz ante la incongruente situación económica planteada.
En relación al requerimiento R...58 (donde se concentran el grueso de los movimientos bancarios), constan en 2015 los siguientes abonos relacionados con la actividad mercantil que controla el grupo familiar a través de sociedades:
Es necesario matizar que los apuntes anteriores solo recogen aquellos en los que en el concepto se puede identificar algún termino que pueda asociarse a la actividad económica.
Si bien, también es conveniente señalar que la cuenta figura abierta desde 2010, siendo los primeros apuntes de 2014, en concreto del 14-08-2014.
A partir de ese momento, los ingresos en la cuenta tienen una tendencia creciente, situación que contrasta absolutamente con la inexistencia de actividad alguna retribuida por parte de Cxt con NIF ....
Así, como se ha dicho, a pesar de no tener justificación de ingresos, ya en 2014 aparecen ingresos por importe de 7.750 euros en esta cuenta (muchos de ellos en concepto de ingreso efectivo). En 2015, aparecen abonos por importe de 20.853,70 euros. 101.213 euros en 2016, 260.382,29 euros en 2017, 335.201,38 euros en 2018, 357.327 euros en 2019 y en 2020 sigue la misma tendencia.
Como puede observarse, esta persona cuenta con elevados ingresos a pesar de no desempeñar actividad laboral, mercantil o profesional alguna distinta de los expuestos anteriormente con origen en rendimientos del trabajo y que en ningún caso justifican tales ingresos.
Y como segunda fuente, debe acudirse al modelo 170 que debe engarzarse con los conceptos que existen en cuenta "ABONO VENTAS CON TARJETA..." Así en 2019, existen imputaciones por dicho concepto por importe de 153.722,52 euros, en el comercio de venta asociado … .
En 2020, ocurre lo propio, figurando imputaciones por importe de 159.799,00 euros, en el comercio de venta asociado … .
En relación a lo anterior, se emite requerimiento R...55 a ..., que es la entidad financiera que proporciona el servicio de pago anterior.
A la misma se le requiere en concreto:
"Copia del contrato de prestación de servicios de cobro mediante tarjeta (TPV) del que es titular Cxt con NIF ....
De disponer de la información, deberá indicarse el lugar de ubicación física del terminal punto de venta." En la contestación se indica lo siguiente:
"En contestación al requerimiento de información, en relación a las copias de los contratos de terminales puntos de venta a nombre de Cxt, NIF.: ..., les informamos que aparece dado de alta el comercio nº ... XZ con nº de tpvs ... y ...con tecnología inalámbrica GPRS, por lo que realmente, y aunque está destinado a que operen en el local en el que fueron entregados el 09/01/2019 y el 08/02/2019 (correlativamente), sito en la dirección ... (...). El cliente ha podido haber deslocalizado el mismo sin haberlo comunicado a la entidad, ya que es un modelo de los más solicitados dada la movilidad del mismo, sin necesidad de que tenga que instalarse junto a un enchufe evitando así el desplazamiento de los titulares de tarjetas que abonan las operaciones a los comercios mediante esté dispositivo."
Con lo anterior, se descubre el origen de los ingresos de esta persona y que no son otros que los correspondientes a la actividad que en su origen desarrollaba la entidad TW SL, controlada por sus padres.
Es decir, se produce un encadenamiento de operaciones y conductas de ocultación o transmisión de la fuente de ingresos, mediante otras personas jurídicas y físicas, de tal forma que el grupo familiar sigue detentando el control de la actividad y la capacidad de generar y disfrutar los rendimientos, beneficios y recursos que la misma proporciona, dejando desamparados a los acreedores de la deudora principal, y en particular a la Hacienda Pública.
Todo ello se produce con la imprescindible intervención de todas y cada una de las personas físicas y jurídicas (a la postre manejadas por las primeras) mencionadas, sin la cual no sería posible este artilugio de ocultación o transmisión en perjuicio de la Hacienda Pública.
Por tanto, y como conclusión, se observa como el grupo familiar controlador de las mercantiles oculta y trasvasa las fuentes de ingreso de la actividad desempeñada, articulando sociedades o personas físicas, que con su intervención hacen ineficaz la gestión de cobro desplegada por la Administración."
En cuanto a la extensión y alcance, se hace constar lo siguiente:
"El importe de la responsabilidad contemplada en el artículo 42.2, letra a) de la LGT, extiende a las deudas y en su caso las sanciones tributarias con inclusión del recargo y del interés de demora del período ejecutivo, con el límite del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar.
En este sentido hay que tener en consideración que la mercantil XZ SL declara los siguientes importes netos de la cifra de negocios:
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AÑO
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IMPORTE INCN
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2015
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709.562,44
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2016
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810.424,89
|
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2017
|
711.201,58
|
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2018
|
558.959,40
|
|
2019
|
138.006,61
|
Por otro lado, el Modelo 170 al que se hizo referencia anteriormente, refleja en relación a la actividad del grupo familiar, los siguientes apuntes en relación al contrato de TPV titularidad de Ctx:
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AÑO
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IMPORTE
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2019
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153.722,52
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2020
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159.799,00
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Y finalmente, en particular, toda vez que el importe de las deudas (computando sanciones, recargo e interés de demora del periodo ejecutivo), asciende en el momento del inicio del procedimiento a 179.325,59 euros, y el importe de los beneficios y capacidad de generación de recursos, en definitiva, los ingresos asociados a la actividad del grupo familiar que se han ocultado con la intervención de las distintas mercantiles (XZ SL) y el grupo familiar formado por Cxt con NIF ... , hija del matrimonio formado por Axy con NIF ..., y Bts con NIF ..., en la cuenta bancaria de Cxt, con NIF.: ....
Suponen, cuando menos, la cifra de 601.515,84*, debe tomarse como alcance de la derivación la menor y por tanto el importe de la deuda pendiente (incluyendo principal, recargos e intereses) 179.325,59 euros.
Principal y recargos pendientes: 138.354,11 euros.
Intereses del periodo ejecutivo asociados: 40.971,48 euros Total: 179.325,59 euros * El importe indicado solo comprende los periodos 2015-2019 al no disponer del año 2020 completo. No obstante, puesto que la cifra es muy superior al importe pendiente en embargo, se tomará la misma como referencia. También cabe señalar que solo se incluyen aquellos abonos cuyo concepto guarda relación con la actividad familiar que se han pretendido ocultar. El desglose por periodos es el siguiente:
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Año
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Importe
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2015
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2.800,00 euros
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2016
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31.174,91 euros
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2017
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139.350,74 euros
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2018
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205.068,69 euros
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2019
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223.121,50 euros
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Total
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601.515,84 euros
|
"
TERCERO.- En el momento procesal oportuno presenta la interesada sus alegaciones, manifestando:
"PRIMERA.- Como quiera que la infracción tributaria es básicamente análoga a la infracción penal, son de aplicación -y aquí alegamos- los mismos principios propios del ordenamiento penal: legalidad o reserva de ley, el respeto, y aplicación a los procedimientos administrativos de los derechos reconocidos en el artículo 24 de la Constitución Española: presunción de inocencia, reconocimiento del principio «non bis in idem» (Sentencias del Tribunal Constitucional 30-01-81; 01-04-82; 08-06-81; 03-10-83).
Por su parte, el artículo 32 de la Ley 1/98 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes persiste en la línea de la reforma del 95 conforme con las exigencias garantistas: "la figura del responsable no es la de un subordinado o la de un voluntario garante de la deuda tributaria, sino la de un ciudadano de un Estado de Derecho al que la ley asocia una responsabilidad que puede perfectamente desconocer. Por tanto, deviene en elemental que al sujeto así vinculado a la obligación tributaria se le atribuyan los mismos derechos, al menos, que la Ley contempla para el sujeto pasivo, para evitar cualquier atisbo de indefensión".
Y estos mismos principios son los que se reconocen en el artículo 41 de la LGT (del que luego trataremos a lo largo de este escrito), cuando establece la responsabilidad solidaria de los administradores respecto de la totalidad de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidos por las personas jurídicas, porque exige que el administrador no haya realizado los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, o que consintiere el incumplimiento por quienes de ellos dependan, o adopte acuerdos que hagan posibles tales infracciones, incumplimientos que se le atribuyen al Sr. Axy concretamente en la página 16 del acuerdo de inicio de derivación y que van a ser desvirtuados por completo.
En el escrito de la Administración de inicio del expediente, y posteriormente en el escrito en el que se contienen las alegaciones vertidas por esta parte, se pone de manifiesto que la conducta llevada a cabo por esta parte ha sido contraria a las normas tributarias y mercantiles, incumplimiento con sus obligaciones y procediendo por ende la imposición de la derivación de la responsabilidad.
Esta circunstancia es completamente inexacta, ya que el administrador ha cumplido en todo momento con sus obligaciones y la sociedad procedió al cumplimiento de sus obligaciones, como consecuencia de las pérdidas, no habiéndose incumplido, por tanto, ninguna de las obligaciones que las leyes atribuyen al administrador. Acreditando tales efectos, se acompaña al presente escrito de alegaciones la documentación acreditativa de los extremos a los que hemos hecho referencia como documento número 1 y número 2.
Junto a lo anterior y entendiendo que la Administración Tributaria considera al Sr. Axy responsable, deberá, por tanto, de acreditar que existe una conducta pasiva de aquél y que, al menos, los hechos acaecidos le sean imputables y atribuibles a él, circunstancia que sería equiparable a la falta de diligencia debida y exigible, y que no se cumple, pues como ya se ha indicado, se procedió a la liquidación de la sociedad en el momento en el que comenzaron las pérdidas y la situación se volvió insostenible. La imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad, reflejo de la personalidad o la voluntariedad, ello explica que el Tribunal Constitucional haya declarado la improcedencia de toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (Sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990)
En definitiva, consideramos que el acuerdo iniciador de responsabilidad objeto de las presentes alegaciones no establece un nexo causal entre los hechos que constituyen infracción tributaria y la conducta del administrador recurrente, debiendo existir en todo caso, por un lado, un examen particularizado de la conducta que se le imputa en este caso al Sr. Axy y, de otro, la concurrencia de una voluntariedad o personalidad en su conducta. Ambas circunstancias, son imposibles de acreditar, pues se han cumplido diligentemente con todas las obligaciones inherentes a los cargos que se ostentaban.
SEGUNDA. - En cuanto al alcance de la responsabilidad del administrador, no es menos cierto que el acuerdo de inicio objeto de este escrito determina claramente que constituye un acto declarativo de la responsabilidad. Entendemos, en aras a nuestra defensa, que el importe relativo a sanciones no debe estar incluido dentro de la responsabilidad, ya que el artículo 41.4 de la LGT establece que la responsabilidad no alcanzará a las sanciones.
Debemos tener en consideración los principios constitucionales que rigen la potestad sancionadora (CE art 24 y 25), que coadyuvan a la aplicación en este caso del derecho a la presunción de inocencia, o a la mediación del principio de culpabilidad y de personalidad de las sanciones, por lo que a falta de pruebas acreditativas de la actuación del Sr. Axy con dolo o negligencia grave o simple, la responsabilidad solidaria impuesta legalmente no puede alcanzar a las sanciones tributarias.
"La reprochabilidad o responsabilidad que rige el principio de culpabilidad comprende tanto el dolo, o intención de contravenir el mandato jurídico, como la culpa o negligencia por falta de utilización del cuidado exigible. Sólo puede castigarse donde hay un fundado reproche de culpabilidad. Hay que concluir en la vigencia del principio o elemento de culpabilidad como constitutivo de las infracciones tributarias exigiendo la concurrencia bien de un comportamiento intencional o doloso, o bien una negligencia grave o simple, con exclusión de la culpa levísima"
Conforme al relato de la comisión de la infracción tributaria que la resolución administrativa menciona en el cuerpo de su escrito, consideramos que existe un claro obstáculo para extender la responsabilidad del recurrente a la sanción administrativa, pues -aparte de la responsabilidad subjetiva que debe acreditarse, esto es, la participación directo del Sr. Axy en la comisión de la infracción- no se ha efectuado por parte de la Administración un juicio de reprochabilidad de su conducta, ya que la jurisprudencia (tanto el TS como el TC) ha declarado que se ha de dar debido respeto a los principios constitucionales que rigen la potestad sancionadora, cual es el de culpabilidad. Según esto, se elimina el criterio de responsabilidad objetiva en las infracciones tributarias, rigiendo el principio de culpabilidad, el cual excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente o negligente que se presencie en el caso (Tco 76/90 de 26-04-90).
Por ello, y si bien la jurisprudencia ha recordado la aplicación al derecho administrativo sancionador de los principios constitucionales que rigen en el derecho penal, se ha precisado que la misma no es literal e inmediata (TCo 181/90 de 15-11-90), pero tratándose de sociedades que incurren en abusos de personalidad y en defraudaciones tributarias constitutivas de infracciones graves, la extensión de responsabilidad de las mismas a los miembros integrantes de los órganos sociales, se ha de afirmar en todo caso en lo tocante a la deuda tributaria con todos sus elementos, pero con ciertos matices en la imposición de la sanción, pues ha de probarse que los administradores, consejeros o miembros integrantes de sus órganos colegiados han participado en la comisión activa u omisiva de la infracción.
Así, el único hecho cierto y objetivo de administrador de la sociedad XZ, y anteriormente TW, no es suficiente, dando una interpretación conjunta a las normas de la LGT y la CE (art. 24 y 25) para hacer pesar sobre él una sanción, cuando en el expediente no consta ni se haya probado otra circunstancia concreta que sirva de base para la imputación (TEAC 21-02-96)."
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
- Conformidad o no a Derecho del acto impugnado.
CUARTO.- El presupuesto de hecho de la presente derivación de responsabilidad se regula en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003 General Tributaria, que dispone:
"2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria. (...)"
Según tiene dicho el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución de 9 de julio de 2013, dictada en recurso de alzada nº 6437/12, "debe destacarse que el transcrito artículo 42.2 de la LGT, que tiene su antecedente en el artículo 131.5 de la Ley General Tributaria, 230/1963, de 28 de diciembre, configura una responsabilidad del pago de las deudas tributarias que tiene como fin el proteger la acción de cobro, que la doctrina ha perfilado como de naturaleza indemnizatoria, con base en el artículo 1.902 del Código civil, es decir el resarcir a la Hacienda Pública en la cuantía que se corresponda con la acción ilegítima del responsable, que causa un daño mediando culpa o negligencia". Añade la misma resolución: "Así, el citado artículo 42.2 de la LGT configura las conductas concretas que darán lugar a esta responsabilidad. El supuesto previsto en el apartado a), relativo a la ocultación de bienes o derechos del deudor, exige la concurrencia de los siguientes requisitos: 1) Ocultación de bienes y derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir o eludir su traba. La ocultación comprende cualquier actividad que distraiga bienes o derechos, ya sea por desprendimiento material o jurídico de estos, para evitar responder con ellos. 2) Acción u omisión del presunto responsable consistente en causar colaborar en dicha ocultación. El término "causar" implica un enlace razonable y directo entre la conducta del responsable y la ocultación; y colaborar entraña complicidad, cooperación, y 3) Que la conducta del presunto responsable sea maliciosa. La participación del responsable en la ocultación ha de ser maliciosa, lo que responde a la mala fe o dolo civil propio del fraude de acreedores, que busca el engaño para eludir la deuda o para hacer inútil la responsabilidad del deudor mediante hechos o fórmulas jurídicas dirigidas a preparar, provocar, simular o agravar la disminución de la solvencia patrimonial del deudor. No exige la norma una actividad dolosa (ánimus nocendi) sino simplemente un conocimiento de que se pueda ocasionar un perjuicio (scientia fraudis)".
QUINTO.- En el acuerdo de declaración de responsabilidad, el órgano de recudación, analiza la actividad desarrollada por TW SL, la constitución de XZ SL, la actividad ejercida por esta última, la evolución del volumen de operaciones, proveedores, trabajadores, etc:
"Se observa una fuerte caída de las operaciones, tanto en la vertiente del ingreso como del gasto, en el ejercicio 2015. Tanto es así que en 2015 no hay ingresos de la actividad declarados ni imputados. Lo anterior es congruente con la información del resto de datos expuestos anteriormente.
(...)
XZ SL con NIF ..., como se dijo, se constituyó el 13 de febrero de 2012, si bien, la actividad propiamente dicha comienza tiempo después, tiempo, que, por otra parte, debe ponerse en consonancia con el cese de la actividad de TW SL.
(...)
Como antes se dijo, aunque la sociedad se constituye en 2012, las operaciones no comienzan hasta tiempo después, pudiendo determinar en torno al 2015 dicho punto de partida. El 2015, por otra parte, es año en que se fijó como cese de la actividad de TW SL.
(...)
Como ya se ha expuesto:
- Desde el punto de vista temporal, queda acreditado como TW SL cesa en la actividad en 2015, continuando en la misma XZ SL.
- Ambas sociedades se dedican a la misma actividad, calcando el epígrafe de IAE.
- Existen coincidencia inclusive en los lugares declarados de actividad.
- Los socios y administradores, son las mismas personas o vinculados. En particular el matrimonio formado por Axy y Bts.
- El cese fáctico de una sociedad y el comienzo de la siguiente se produce cuando la primera cuenta con un importante volumen de deudas pendientes; deudas, además, con origen en autoliquidaciones y, por tanto, conocidas, determinadas y declaradas por la entidad.
(...)
- En relación al modelo 347, analizar los clientes que aparecen declarados en el mismo no tiene trascendencia puesto que al tratarse de una actividad de venta minorista, los clientes suelen ser dispares, variados y no se reflejan en dicho modelo por las propias exigencias del mismo.
No obstante, el modelo 347 de ambas sociedades, si tiene signos de similitud. En ambos, el volumen de ventas que aparece es muy inferior al de compras. Circunstancia, por otra parte, consecuencia de lo anterior.
(...)
Si acudimos al apartado del modelo 347 dedicado a proveedores, sí que encontramos un elevado número de coincidencias, hasta 16, siendo algunos de ellos los proveedores más relevantes desde el punto de vista cuantitativo en ambas sociedades.
(...)
Según esta última información, también se observa como hay un trasvase de trabajadores de una a otra entidad, siendo las fechas de baja en TW SL, muy próximas al alta en XZ SL.
Tanto es así, que la propia TGSS contempla a XZ SL como sucesora de TW SL por el elevado número de trabajadores coincidentes."
Y concluye que "Queda, por tanto, acreditado como la actividad que venía desarrollándose en TW SL, pasa a desarrollarse formalmente por XZ SL, y se dice formalmente, puesto que el único cambio producido es la persona jurídica que desarrolla la actividad, permaneciendo el resto prácticamente invariable, es decir, se emplea una persona jurídica para ocultar la actividad y por ende recursos susceptibles de embargo".
En cuanto al alcance de la responsabilidad por estos hechos, la cuantifica considerando como valor de los bienes y derechos que se hubieran podido embargar, el importe neto de la cifra de negocios que ha obtenido XZ SL en los ejercicios 2015. 2016, 2017, 2018 y 2019.
SEXTO.- A la vista de la argumentación del acuerdo impugnado, no deja de sorprender que describiéndose en el mismo lo que no es sino un supuesto de encaje preciso, de estar probados los hechos en que se sustenta, en el art. 42.1.c) de la misma Ley 58/2003, General Tributaria, que establece la responsabilidad solidaria a cargo de las personas o entidades "que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de su ejercicio" y delimita el alcance de dicha responsabilidad, en su art. 175.2, a las "deudas, sanciones y responsabilidades tributarias derivadas de su ejercicio" de no solicitarse la certificación a que el mismo precepto se refiere, se haya omitido instruir el procedimiento para la determinación, en su caso, de la concurrencia de dicha responsabilidad y se haya considerado que su presupuesto de hecho (esto es, la continuación, de facto, de la misma actividad antes desarrollada por el deudor), constituye presupuesto adecuado para exigir la responsabilidad que, para distintas situaciones, se establece en el apartado 2 del mismo artículo 42.
Este Tribunal es consciente de que el presupuesto de hecho del citado art. 42.2.a), esto es, la colaboración activa "en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago", puede admitir un amplio espectro de situaciones, pero lo que no es admisible es que se utilice esta figura cuando la ley ofrece otras medidas que sin duda se ajustan con mucha mejor precisión al presupuesto objetivo y subjetivo cuya concurrencia se pretende acreditar, sin que llegue a advertirse cual es la finalidad de dicha utilización, que este Tribunal no puede sino considerar desajustada a Derecho.
Además, en modo alguno puede tener encaje en el citado art. 42.2.a) la conducta que en el acuerdo impugnado se describe salvo que se considere que la clientela del sujeto, en cuanto activo inmaterial, es susceptible de embargo y enajenación forzosa, pues no es que se afirme que la deudora, mientras se mantuvo en el ejercicio de su actividad, generó créditos comerciales a su favor que hubieran podido ser cedidos, por cualquier título o sin él, a la aquí reclamante para que esta los hiciese efectivos -lo que eventualmente sí podría constituir el presupuesto de la responsabilidad establecida en el art. 42.2-, sino que se admite palmariamente que lo hizo la aquí reclamante, como continuadora de la actividad de la deudora, fue aprovecharse de la cartera de proveedores y clientes que esta tenía para llevar a cabo operaciones con los mismos obteniendo por ello ingresos que sorprendentemente se califican como derechos que hubieran podido embargarse si tales operaciones se hubieran realizado por la deudora en lugar de haber procedido esta al abandono de su actividad económica.
Similares consideraciones procede realizar de las cantidades obtenidas por Dª Ctx. Si bien es cierto que en este caso los hechos sí tendrían encaje dentro de la responsabilidad prevista en el artículo 42.2.a) LGT, la ocultación se estaría produciendo respecto de bienes titularidad de XZ SL y no de TW. Aunque la oficina gestora concluya que "se descubre el origen de los ingresos de esta persona y que no son otros que los correspondientes a la actividad que en su origen desarrollaba la entidad TW SL, controlada por sus padres", lo cierto es que los ingresos que se le imputan son obtenidos por XZ SL en el desarrollo de su propia actividad.
Procede, en consecuencia, anular el acuerdo impugnado al no poder apreciarse la concurrencia del presupuesto objetivo sobre el que se asienta, resultando así inútil cualquier apreciación sobre el elemento intencional que se atribuye a la reclamante.