En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 21/03/2020 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 17/02/2020 contra el Acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria por el artículo 43.1a) LGT dictado en la Dependencia Regional de Recaudación de la AEAT en Murcia por un importe de 142.500 euros. Expediente número ...89E. La deuda derivada pendiente del deudor principal XZ SL se generó al ser declarada responsable solidaria en virtud del artículo 42.1a) LGT de la sanción impuesta a TW NIF ...
SEGUNDO.- La responsabilidad declarada se basa en la intervención de Axy como administrador que de la sociedad que las recibía en la emisión por parte de la entidad TW de los ejercicios 2006 y 2007 de facturas "falsas" dictándose Acuerdo de resolución de expediente sancionador de fecha 29/11/2011, y dictándose acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria de la infracción tributaria a la mercantil "XZ SL" en fecha 12/12/2011. Las facturas "falsas" fueron emitidas por TW a "XZ SL" respecto de los ejercicios 2006 y 2007. Axy fue administrador de Distribuidora de XZ SL hasta 03-10-2008.
El acuerdo recurrido indica que XZ SL tiene pendiente la clave de liquidación A30...51 por el concepto 100398 SANCIONES TRIBUTARIAS con fecha de liquidación 14/02/2012 e importe 171.000 euros. Tal deuda tiene el siguiente origen:
El día 21/07/2011 se incoa a la entidad TW Acta de Disconformidad A02-...01 por el Impuesto sobre el Valor Añadido y período, los comprendidos en el ejercicio 2006/07. Así como expediente sancionador número de referencia A07- ...01 toda vez que el obligado tributario ha emitido facturas falsas o falseadas por importes de 658.908,91euros en el ejercicio 2006 y 495.760,05euros en el ejercicio 2007 siendo el hecho tipificado como sancionable en el artículo 201 LGT.
El día 29 de noviembre de 2011 de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25.5 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario (BOE 28/10/2004) (en adelante RGRST), la Inspectora Coordinadora de Equipo de Inspección de Murcia, con NUMA: ..., dictó Acuerdo de resolución del expediente sancionador número de referencia A07-...01 arriba referenciado. En dicho Acuerdo se rectificó la propuesta fijándose el porcentaje de sanción en el 150%.
El día 12 de diciembre de 2011 se dicta acuerdo por el que se declara a la mercantil XZ SL con NIF … responsable solidaria de la infracción tributaria liquidada a la asociación TW con NIF ..., en su calidad de causante o colaborador activo, en la realización de una infracción tributaria; estableciendo el alcance de la misma en 142.500,00euros. Acuerdo que es notificado al obligado tributario con fecha 15/12/2011.
La sociedad presenta recurso de reposición, cuya desestimación fue notificada a la sociedad el 2 de marzo de 2012. Con fecha 30 de marzo de 2012 interpone Reclamación Económico Administrativa contra dicha Desestimación, solicitando la suspensión del procedimiento el 17 de abril de 2012 (REA 30/03091/2012). El tribunal Económico Administrativo de la Región de Murcia resuelve desestimando dicho recurso el 22 de septiembre de 2014, notificándose el fallo a la sociedad el 29 de septiembre de 2014.
El acuerdo hace mención a la comisión de la siguiente infracción tributaria:
La asociación TW con NIF: ... ha actuado de forma activa, consciente y voluntaria, expidiendo una factura que amparaba unos servicios inexistentes, siendo consciente de que con su conducta proporcionaba al destinatario de la factura una disminución fraudulenta en la tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido y por el Impuesto sobre Sociedades, por lo que su conducta ha sido dolosa, así como de una clara participación de la entidad XZ SL, con NIF: ..., así como la persona física actuante y protagonista material de tal colaboración, es decir, a don Bts con NIF: ... La participación de XZ SL es evidente ya que ha existido un intercambio de información sobre sus datos identificativos, objeto facturado, fecha, importe, en definitiva, datos esenciales para la elaboración de la factura.
La conducta desarrollada por el TW que reúne las características para ser calificada de dolosa, para la comisión de la infracción administrativa, existe además la colaboración necesaria y directa, de XZ SL.
De los datos que obran en el expediente se pone de manifiesto que Axy con NIF: ... no realizó los actos que eran de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad XZ SL.
No conociéndose otros bienes embargables con los que cubrir los débitos perseguidos, ni la existencia de posibles responsables solidarios, la sociedad XZ SL fue declarada fallida totalmente con fecha 28/04/2015 por el importe pendiente con la Hacienda Pública, que ascendía a 171.000,00 euros.
El acuerdo finalmente contesta a las alegaciones presentadas.
TERCERO.- Las alegaciones presentadas en vía económica administrativa son las siguientes:
1.- PRESCRIPCIÓN. DIES A QUO. Manifiesta que se trata de una derivación de responsabilidad subsidiaria procedente de una derivación solidaria y no consta la declaración de fallido de XZ SL hasta 28-04-2015 y de TW no consta demorándose injustificadamente su evidente condición de fallida.
Alega el recurrente que cesó como administrador solidario de la mercantil en fecha 03-10-2008 por lo que era ajeno al expediente sancionador y derivación de responsabilidad solidaria a XZ SL así como ajeno a actuaciones de apremio, recursos. Se alega que cuando objetivamente el deudor principal se halle en situación de fallido, sea o no declarado como tal por la Administración, se inicia el cómputo de la prescripción para el responsable subsidiario, de forma que la situación de insolvencia es presupuesto para declarar fallido al deudor principal, y no una consecuencia de dicha declaración.
2.- FALTA DE MOTIVACIÓN. Alega falta de motivación respecto de la responsabilidad declarada del art 43.1a) LGT alegando que no es una responsabilidad objetiva.
3.- NULIDAD. Del incumplimiento del Art. 61.2 del RD 939/2005. Previa declaración de fallido del deudor principal y del solidario. Entiende el que suscribe que se incumple por parte de la Administración Tributaria un aspecto esencial, cual es la declaración de fallido de los deudores principales y los solidarios, previa a la acción contra el responsable subsidiario.-
4.- FALTA DE MOTIVACIÓN. Indefensión por falta de soporte probatorio del expediente sancionador.- Incurre el presente expediente de derivación en una clara ausencia de motivación, que genera indefensión al que suscribe, limitando, sino impidiendo, el correcto ejercicio del derecho de defensa, toda vez que no realiza referencia alguna al expediente sancionador origen de la presente derivación, más allá de nombrar el mismo. Es decir, no estamos ante una responsabilidad de naturaleza objetiva, y por tanto debe exigirse a la Administración probar y motivar el grado de conocimiento y culpabilidad del Administrador, y en qué consistió la conducta que determina su culpabilidad, no siendo suficientes las meras referencias genéricas al deber de diligencia del Administrador.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La cuestión que se plantea a este Tribunal consiste en decidir sobre la conformidad o no a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- El artículo 43.1. a) de la LGT dispone que:
"Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta Ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones."
Se exige, por tanto, la concurrencia de los siguientes requisitos: a) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada; b) Condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción; y c) Una conducta en el administrador que se relacionen con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho artículo 43.1, reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria, extendiéndose la responsabilidad al importe de la sanción.
CUARTO.- Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada. La deuda pendiente de XZ SL corresponde a una declaración de responsabilidad solidaria respecto de la sanción impuesta a TW con NIF: ...
El artículo 178 LGT recoge los principios aplicables a la postestad sancionadora en materia tributaria:
La potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los principios reguladores de la misma en materia administrativa con las especialidades establecidas en esta ley.
En particular serán aplicables los principios de legalidad, tipicidad, responsabilidad, proporcionalidad y no concurrencia. El principio de irretroactividad se aplicará con carácter general, teniendo en consideración lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 10 de esta ley.
Existen posturas doctrinales que atribuyen el procedimiento de declaración de responsabilidad tributaria carácter sancionador. No obstante por los principios indicados y desde un punto de vista legal no se puede extender el concepto de infracción tributaria asimilándola a una responsabilidad declarada.
Respecto de una solicitud de suspensión como consecuencia de declaración de responsabilidad por el artículo 42.1 a) LGT el TEAC en Resolución de fecha 6 de septiembre de 2012 (R.G. 4452/2011) fijó el carácter no sancionador de las declaraciones de responsabilidad:
"Las declaraciones de responsabilidad tributaria dictadas al amparo de lo previsto en el artículo 42.1. a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria en cuyo alcance se incluyan sanciones, no tienen naturaleza sancionadora, resultando la posición jurídica del responsable tributario distinta a la del sujeto infractor, por lo que no procede la suspensión automática prevista en el artículo 212.3.a) de la misma Ley de la gestión recaudatoria de la deuda tributaria incluida en el alcance de la declaración de responsabilidad, por la mera interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación formulado por el responsable frente al citado acuerdo declarativo.
Consecuentemente, si, deducido recurso o reclamación, se solicitase la suspensión de la ejecución del acuerdo de declaración de responsabilidad sin aportación de garantías, para la admisión a trámite de la solicitud de suspensión será requisito necesario o que exista un error de hecho o que se aleguen y justifiquen al menos los indicios de que la ejecución del acto impugnado ocasionaría perjuicios de imposible o difícil reparación, adjuntando los documentos y medios de prueba que así lo acrediten. Si no se alegan y justifican en la misma solicitud de suspensión al menos indicios de tales perjuicios, procederá declarar inadmisible la solicitud formulada, a tenor de lo establecido en el apartado cuarto del artículo 46 del Reglamento de Revisión en Vía Administrativa, siendo además éste un defecto u omisión no subsanable de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal Supremo."
Y todo ello sin perjuicio de la suspensión automática y sin garantía de las cantidades incluidas en el alcance correspondientes a sanciones.
En particular, se manifiesta no seguir el criterio mantenido en la Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de diciembre de 2008, por las siguientes razones:
"Dicho lo anterior, no comparte, con el debido respeto, este Tribunal Central el criterio del Tribunal Supremo en el que se fundamenta la resolución del TEAR recurrida, cuando afirma que "En efecto, en el marco del antiguo art. 38 se producían dos consecuencias, por un lado, se trasladaba al responsable la obligación de responder por la sanción, que era lo fundamental y, por otro, se imponía al responsable la obligación de hacer frente a los daños causados por su acción antijurídica, que era la consecuencia de la infracción." A juicio de este Tribunal Central, bien al contrario, en las declaraciones de responsabilidad lo fundamental es la recaudación de la deuda (cuota más intereses) hasta el punto de que la regla general es la exclusión de las sanciones, como dispone el inciso primero del artículo 41 LGT, idea que es confirmada claramente por el hoy vigente artículo 42.1.letra a), pues tras comenzar señalando que a los causantes o colaboradores activos en la comisión de infracciones por otros sujetos, se les hace "responsables solidarios de la deuda tributaria", luego añade que "Su responsabilidad también se extenderá a la sanción", reforzando con este adverbio "también" la idea que lo fundamental es la recaudación de la deuda, y lo secundario la sanción, por lo que este elemento secundario no puede teñir de su naturaleza (sancionadora) al elemento principal.
La posibilidad de incluir el importe de las sanciones en algunos supuestos de responsabilidad no desvirtúa la naturaleza de la institución (garantía del crédito, como se ha dicho) ni puede comunicar a la totalidad de los elementos incluidos en el acuerdo de derivación (cuota, intereses o recargos) la excepcional suspensión automática del pago que es propia exclusivamente de las sanciones.
Si llegásemos a la conclusión contraria, esto es estimásemos que los acuerdos de declaración de responsabilidad en cuyo alcance se incluyen sanciones revisten naturaleza sancionadora, además sin distinguir qué parte del total derivado era en efecto, en su origen y respecto de un sujeto distinto, sanción y qué parte es y ha seguido siendo en todo momento deuda tributaria (cuya ejecución no se suspende sin garantía como principio general de nuestro Derecho Administrativo partiendo de las premisas de la presunción de legalidad y la ejecutividad de los actos de la de la Administración), llegaríamos a los siguientes resultados que no parece acordes tampoco con una interpretación teleológica o finalista de nuestras normas:
- Si el responsable debe ser tratado a todos los efectos como un infractor y la responsabilidad/toda la deuda derivada sin distinciones como una sanción, por estricta aplicación del principio de personabilidad de la pena resultaría incongruente que pueda el responsable después de satisfacer el pago, obtener en vía de regreso el reembolso de la totalidad de los conceptos abonados, incluso las sanciones que hubiera pagado, quedando entonces absolutamente indemne, posibilidad que expresamente contempla el artículo 41.6 LGT: "Los responsables tienen derecho de reembolso frente al deudor principal en los términos previstos en la legislación civil".
- Si la responsabilidad fuera una verdadera sanción, una medida represiva, el responsable no debería poder recuperar la totalidad de lo pagado, ya que la sanción perdería toda su eficacia, quedando desvirtuada en su función.
Precisamente esa posibilidad de accionar en vía de regreso frente al primer y verdadero deudor es una característica propia de las instituciones de garantía, que es la verdadera naturaleza de la responsabilidad, y avala su carácter de aseguramiento de una obligación principal.
- Por otra parte, resultaría que el responsable que lo es precisamente por haber facilitado o participado en la comisión de una infracción tributaria por otro (como lo son los supuestos previstos en el artículo 42.1.a) LGT) se vería favorecido por la norma en detrimento de los demás responsables (a la mayoría de los cuales no se les trasladan sanciones de conformidad con el artículo 41.4 LGT). La falta de derivación de la sanción en estos otros responsables (entre otros, pensemos por ejemplo en administradores de sociedades que han cesado en el ejercicio de sus actividades sin haber cometido infracciones) implica que no cabe la suspensión automática y sin garantías, haciendo de mejor condición a los responsables que han participado o colaborado en la comisión de infracciones, frente a otros responsables que no han tenido tal colaboración.
Además, siendo un deudor que antes hemos calificado de "supletorio", quedaría también de forma injustificada en mejor condición que el propio deudor principal, a quien no le resultarían exigibles las sanciones (si deduce recursos o reclamaciones) pero sí el resto de la deuda tributaria. Este resultado sin duda carece de acomodo en la lógica de nuestro ordenamiento jurídico. (...)"
La responsabilidad tributaria declarada de XZ SL por el artículo 42.1a) LGT no implica la comisión de una infracción tributaria. En consecuencia no es ajustada a derecho la exigencia de responsabilidad respecto del administrador de la sociedad responsable por el artículo 43.1a) LGT sin perjuicio de que, si concurren las circunstancias para ello, pueda ser exigida responsabilidad por el artículo 42.1a) LGT en relación a la deudora principal.