Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia

PLENO

FECHA: 31 de octubre de 2025

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA ABREVIADO

RECLAMANTE: Dmv - …

En MURCIA, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.

ANTECEDENTES DE HECHO

Se interpone reclamación contra la resolución con liquidación provisional dictada por la Dependencia de Gestión de la AEAT en Murcia, respecto a IRPF 2022.

El objeto de comprobación es comprobar el cumplimiento de los requisitos para aplicar la deducción por obras de mejora de la eficiencia energética de viviendas, así como su cuantía.

En la resolución se hace constar:

" La deducción por obras para la reducción de la demanda de calefacción y refrigeración es incorrecta, según establece la disposición adicional quincuagésima 1, 4 y 5 de la Ley del Impuesto. - La contribuyente ha aplicado la deducción por obras de mejora que reducen la demanda de calefacción y refrigeración. - Por lo que respecta a la deducción por eficiencia energética la Disposición adicional quincuagésima. Deducción por obras de mejora de la eficiencia energética de viviendas de la Ley del IRPF establece: '2. Los contribuyentes podrán deducirse el 40 por ciento de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 19/2021, de 5 de octubre, de medidas urgentes para impulsar la actividad de rehabilitación edificatoria en el contexto del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, hasta el 31 de diciembre de 2023 por las obras realizadas durante dicho período para la mejora en el consumo de energía primaria no renovable de su vivienda habitual o de cualquier otra de su titularidad que tuviera arrendada para su uso como vivienda en ese momento o en expectativa de alquiler, siempre que en este último caso, la vivienda se alquile antes de 31 de diciembre de 2024. A estos efectos, únicamente se entenderá que se ha mejorado el consumo de energía primaria no renovable en la vivienda en la que se hubieran realizado tales obras cuando se reduzca en al menos un 30 por ciento el indicador de consumo de energía primaria no renovable, o bien, se consiga una mejora de la calificación energética de la vivienda para obtener una clase energética ''A'' o ''B'', en la misma escala de calificación, acreditado mediante certificado de eficiencia energética expedido por el técnico competente después de la realización de aquéllas, respecto del expedido antes del inicio de las mismas. La deducción se practicará en el período impositivo en el que se expida el certificado de eficiencia energética emitido después de la realización de las obras. Cuando el certificado se expida en un período impositivo posterior a aquél en el que se abonaron cantidades por tales obras, la deducción - se practicará en este último tomando en consideración las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 19/2021, de 5 de octubre, de medidas urgentes para impulsar la actividad de rehabilitación edificatoria en el contexto del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, hasta el 31 de diciembre de dicho período impositivo. En todo caso, dicho certificado deberá ser expedido antes de 1 de enero de 2024. La base máxima anual de esta deducción será de 7.500 euros anuales. 4. No darán derecho a practicar las deducciones previstas en los apartados 1 y 2 anteriores, cuando la obra se realice en las partes de las viviendas afectas a una actividad económica, plazas de garaje, trasteros, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos. En ningún caso, una misma obra realizada en una vivienda dará derecho a las deducciones previstas en los apartados 1 y 2 anteriores. Tampoco tales deducciones resultarán de aplicación en aquellos casos en los que la mejora acreditada y las cuantías satisfechas correspondan a actuaciones realizadas en el conjunto del edificio y proceda la aplicación de la deducción recogida en el apartado 3 de esta disposición. La base de las deducciones previstas en los apartados 1, 2 y 3 anteriores estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras, así como a las personas o entidades que expidan los citados certificados, debiendo descontar aquellas cuantías que, en su caso, hubieran sido subvencionadas a través de un programa de ayudas públicas o fueran a serlo en virtud de resolución definitiva de la concesión de tales ayudas. En ningún caso, darán derecho a practicar deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal. A estos efectos, se considerarán como cantidades satisfechas por las obras realizadas aquellas necesarias para su ejecución, incluyendo los honorarios profesionales, costes de redacción de proyectos técnicos, dirección de obras, coste de ejecución de obras o instalaciones, inversión en equipos y materiales y otros gastos necesarios para su desarrollo, así como la emisión de los correspondientes certificados de eficiencia energética. En todo caso, no se considerarán en dichas cantidades los costes relativos a la instalación o sustitución de equipos que utilicen combustibles de origen fósil. - 5. Los certificados de eficiencia energética previstos en los apartados anteriores deberán haber sido expedidos y registrados con arreglo a lo dispuesto en el Real Decreto 390/2021, de 1 de junio, por el que se aprueba el procedimiento básico para la certificación de la eficiencia energética de los edificios. A los efectos de acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la práctica de estas deducciones serán válidos los certificados expedidos antes del inicio de las obras siempre que no hubiera transcurrido un plazo de dos años entre la fecha de su expedición y la del inicio de estas. 6. El importe de estas deducciones se restará de la cuota íntegra estatal después de las deducciones previstas en los apartados 1, 2, 3, 4, y 5 del artículo 68 de esta ley. - De la documentación aportada para la solicitud de rectificación en fecha 13-06-2023 con nº RGE…REGISTRO_1 resulta: Del análisis de la documentación aportada y la legislación correspondiente se comprueba que no procede aplicar la deducción por la reducción de la demanda de calefacción y refrigeración. Ni procede la solicitud de rectificación de la modificación a la deducción para la mejora en el consumo de energía primaria no renovable, por los siguientes motivos: Los certificados de eficiencia energética previstos en los apartados anteriores deberán haber sido expedidos y registrados con arreglo a lo dispuesto en el Real Decreto 390/2021, de 1 de junio, por el que se aprueba el procedimiento básico para la certificación de la eficiencia energética de los edificios. A los efectos de acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la práctica de estas deducciones serán válidos los certificados expedidos antes del inicio de las obras, siempre que no hubiera transcurrido un plazo de dos años entre la fecha de su expedición y la del inicio de estas. La fecha de la factura de obras, emitida por XZ es del día 03-10-2022 y los pagos de la misma se realizan, según transferencias aportadas, los días 24-08-2022 y 07-10-2022. De acuerdo con lo establecido anteriormente para que la deducción sea aplicable es necesario que exista un certificado emitido con anterioridad a 03-10-2022 y otro con posterioridad. En el caso que nos ocupa los dos certificados está emitidos por el técnico Axy en fecha 19-10-2022 y el 15-11-2022, es decir, ambos certificados son posteriores a las obras de mejora. Y sin que conste, en todo caso que se hayan registrado. Por dicho motivo, se procede a eliminar la deducción aplicada por eficiencia energética de su declaración. - En fecha 29-11-2023 se le notifica la anterior propuesta, presentando ALEGACIONES a la anterior propuesta en fecha 14-12-2023, a través del registro RGE…REGISTRO_2, en la que manifiesta: 1. que en base al artículo 6.5 del Real Decreto 390/2021: '5. Durante el proceso de certificación, el técnico competente realizará al menos una visita al inmueble, con una antelación máxima de tres meses antes de la emisión del certificado, para realizar la toma de datos, pruebas y comprobaciones necesarias para la correcta realización del certificado de eficiencia energética del edificio'. El técnico competente realizó una visita al inmueble el 26-09-2022, siendo anterior al 03-10-2022. Que cualquier informe técnico que precise de una toma de datos mediante visita al inmueble siempre se emitirá a la fecha de toma de datos. 2. Que según el artículo 6.6 del Real Decreto 390/2021 'el certificado de eficiencia energética del edificio junto con el informe de evaluación energética del edificio en formato electrónico debe presentarse para el registro. Para que el certificado (..) tenga validez legal tiene que estar debidamente registrado. El plazo para la presentación del certificado será el establecido por la Comunidad Autónoma o, en su defecto, de un mes a contar desde su fecha de emisión.' Los informes técnicos constan inscritos en el registro de certificados de eficiencia energética, pudiendo ser consultado en la dirección (…/…). Se adjunta pantallazo de la consulta. Todos los informes se han inscrito en el plazo establecido. 3. Por otro lado, pueden surgir discrepancias sobre si las obligaciones formales se han cumplimentado al 100 %, pero hay que tener en cuenta diversas sentencias del TEAC, influenciado por otras sentencias del TJUE, en las que éste ha indicado que el mero cumplimiento de las obligaciones formales no puede ser impedimento para el ejercicio de derechos materiales (como ejemplo resolución 00/02226/2014). - Contestación a alegaciones. 1. Respecto a que cualquier informe técnico que precise una toma de datos siempre se emitirá a la fecha de toma de datos, no se encuentra respaldado por la normativa indicada. Dicha norma, lo que indica, es que se realizará una visita antes de la emisión del certificado. Por tanto, no se emite a la fecha de la visita si no a posteori. 2. Que los informes se encuentren inscritos es una prueba por parte del contribuyente, si bien existen unos certificados inscritos, según el pantallazo para la referencia catastral REF.CATASTRAL_1, que, relaciona unos códigos de expedientes con unos importes de consumos de energía y emisiones, pero no se puede comprobar que los certificados de eficiencia energética previamente presentados en fecha 13-06-2023 corresponden a esos mismos. Estos certificados si hubieran estado registrados constarían, en su página 1, el Registro del órgano competente. 3. La obligación de cumplir unos determinados requisitos formales se ha impuesto por parte de la normativa y en este caso es clara su redacción, indica que sea emitido un certificado antes de las obras, no a la fecha de la visita. Según las pruebas aportadas no se ha cumplido que exista un certificado de eficiencia energética emitido con anterioridad a la fecha de la obra, el 03-10-2022. La indicación que la sentencia del TEAC 00/02226/2014 resuelve que no puede ser impedimento las obligaciones formales para el ejercicio del derecho, dicha Resolución se basa en el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido en el que la omisión inicial del NIF en las facturas fue corregido posteriormente, aunque no por el procedimiento correcto. En el presente caso la emisión es posterior a la fecha de obra y no se puede corregir el dato, a pesar que la norma fiscal permitía la emisión del certificado previo con una antelación hasta de 2 años antes de las obras. Por lo que, las alegaciones se han de DESESTIMAR.".

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Segundo.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Si el acto impugnado se ajusta a Derecho.

TERCERO.- La Disposición adicional quincuagésima en cuanto a la deducción por obras de mejora de la eficiencia energética de viviendas de la Ley del IRPF establece:

'2. Los contribuyentes podrán deducirse el 40 por ciento de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 19/2021, de 5 de octubre, de medidas urgentes para impulsar la actividad de rehabilitación edificatoria en el contexto del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, hasta el 31 de diciembre de 2023 por las obras realizadas durante dicho período para la mejora en el consumo de energía primaria no renovable de su vivienda habitual o de cualquier otra de su titularidad que tuviera arrendada para su uso como vivienda en ese momento o en expectativa de alquiler, siempre que en este último caso, la vivienda se alquile antes de 31 de diciembre de 2024.

A estos efectos, únicamente se entenderá que se ha mejorado el consumo de energía primaria no renovable en la vivienda en la que se hubieran realizado tales obras cuando se reduzca en al menos un 30 por ciento el indicador de consumo de energía primaria no renovable, o bien, se consiga una mejora de la calificación energética de la vivienda para obtener una clase energética ''A'' o ''B'', en la misma escala de calificación, acreditado mediante certificado de eficiencia energética expedido por el técnico competente después de la realización de aquéllas, respecto del expedido antes del inicio de las mismas.

La deducción se practicará en el período impositivo en el que se expida el certificado de eficiencia energética emitido después de la realización de las obras. Cuando el certificado se expida en un período impositivo posterior a aquél en el que se abonaron cantidades por tales obras, la deducción - se practicará en este último tomando en consideración las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 19/2021, de 5 de octubre, de medidas urgentes para impulsar la actividad de rehabilitación edificatoria en el contexto del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, hasta el 31 de diciembre de dicho período impositivo. En todo caso, dicho certificado deberá ser expedido antes de 1 de enero de 2024.

La base máxima anual de esta deducción será de 7.500 euros anuales.

4. No darán derecho a practicar las deducciones previstas en los apartados 1 y 2 anteriores, cuando la obra se realice en las partes de las viviendas afectas a una actividad económica, plazas de garaje, trasteros, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos. En ningún caso, una misma obra realizada en una vivienda dará derecho a las deducciones previstas en los apartados 1 y 2 anteriores. Tampoco tales deducciones resultarán de aplicación en aquellos casos en los que la mejora acreditada y las cuantías satisfechas correspondan a actuaciones realizadas en el conjunto del edificio y proceda la aplicación de la deducción recogida en el apartado 3 de esta disposición.

La base de las deducciones previstas en los apartados 1, 2 y 3 anteriores estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras, así como a las personas o entidades que expidan los citados certificados, debiendo descontar aquellas cuantías que, en su caso, hubieran sido subvencionadas a través de un programa de ayudas públicas o fueran a serlo en virtud de resolución definitiva de la concesión de tales ayudas. En ningún caso, darán derecho a practicar deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.

A estos efectos, se considerarán como cantidades satisfechas por las obras realizadas aquellas necesarias para su ejecución, incluyendo los honorarios profesionales, costes de redacción de proyectos técnicos, dirección de obras, coste de ejecución de obras o instalaciones, inversión en equipos y materiales y otros gastos necesarios para su desarrollo, así como la emisión de los correspondientes certificados de eficiencia energética. En todo caso, no se considerarán en dichas cantidades los costes relativos a la instalación o sustitución de equipos que utilicen combustibles de origen fósil.

- 5. Los certificados de eficiencia energética previstos en los apartados anteriores deberán haber sido expedidos y registrados con arreglo a lo dispuesto en el Real Decreto 390/2021, de 1 de junio, por el que se aprueba el procedimiento básico para la certificación de la eficiencia energética de los edificios .A los efectos de acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la práctica de estas deducciones serán válidos los certificados expedidos antes del inicio de las obras siempre que no hubiera transcurrido un plazo de dos años entre la fecha de su expedición y la del inicio de estas.

6. El importe de estas deducciones se restará de la cuota íntegra estatal después de las deducciones previstas en los apartados 1, 2, 3, 4, y 5 del artículo 68 de esta ley."

Por otro lado, el artículo 5 del Real Decreto 390/2021, de 1 de junio, por el que se aprueba el procedimiento básico para la certificación de la eficiencia energética de los edificios dispone.: '5. Durante el proceso de certificación, el técnico competente realizará al menos una visita al inmueble, con una antelación máxima de tres meses antes de la emisión del certificado, para realizar la toma de datos, pruebas y comprobaciones necesarias para la correcta realización del certificado de eficiencia energética del edificio'

El artículo 8 en relación con el contenido de la Certificación de eficiencia energética dispone:

"1. La certificación de eficiencia energética se compone de los siguientes elementos:

a) Documento específico Certificado de Eficiencia Energética del edificio.

b) Etiqueta de Eficiencia Energética.

c) Informe de evaluación energética del edificio en formato electrónico (XML).

d) Documentos o ficheros digitales necesarios para la evaluación del edificio en los procedimientos de cálculo utilizados.

e) Anexos y cálculos justificativos que pudieran ser necesarios para la correcta interpretación de la evaluación energética del edificio.

f) Recomendaciones de uso para el usuario.

Los modelos oficiales de los elementos a), b) y c) serán publicados como documentos reconocidos.

2. En particular, el Certificado de Eficiencia Energética del edificio o de la parte del mismo referido en el apartado a) contendrá como mínimo la siguiente información:

a) Identificación del edificio o de la parte del mismo que se certifica, incluyendo su referencia catastral y, en su caso, la existencia de circunstancias especiales de catalogación arquitectónica.

b) Indicación del procedimiento reconocido al que se refiere el artículo 5 utilizado para obtener la calificación de eficiencia energética.

c) Indicación de la normativa sobre ahorro y eficiencia energética de aplicación en el momento de su construcción.

d) Descripción de las características energéticas del edificio: envolvente térmica, instalaciones técnicas, condiciones normales de funcionamiento y ocupación, condiciones de confort y demás datos utilizados para obtener la calificación de eficiencia energética del edificio.

e) Calificación de eficiencia energética del edificio expresada de acuerdo al documento reconocido de Calificación de la eficiencia energética de los edificios.

f) Recomendaciones de posibles intervenciones para la mejora de los niveles óptimos o rentables de la eficiencia energética de un edificio o de una parte de este. Las recomendaciones incluidas en el certificado de eficiencia energética podrán abordar, entre otras:

1.º Las intervenciones recomendadas para la mejora de la envolvente, teniendo en consideración, en su caso, el nivel de protección arquitectónica del edificio.

2.º Las medidas de mejora de las instalaciones técnicas del edificio incluyendo, si procede, la recomendación de sustitución de equipos abastecidos por combustibles fósiles por alternativas más sostenibles. Asimismo, se podrán incluir medidas que disminuyan las pérdidas térmicas en las redes de distribución de los fluidos caloportadores.

3.º La incorporación de sistemas de automatización y control.

4.º La secuencia temporal más adecuada para la realización de las medidas propuestas.

Las recomendaciones incluidas en el certificado de eficiencia energética serán técnicamente viables e incluirán una estimación de los plazos de recuperación de la inversión, así como también podrán incluir estimaciones sobre las mejoras en las condiciones de confort, salud y bienestar.

No será necesaria su inclusión cuando no exista ningún potencial razonable para una mejora de los niveles óptimos o rentables de la eficiencia energética, siendo necesario, en este caso, incorporar una justificación técnica de la inexistencia de potencial de mejora.

Contendrá información dirigida al propietario, al promotor, al arrendatario, a la empresa mantenedora, al auditor energético o al proveedor de servicios energéticos sobre la relación coste-eficacia de las recomendaciones formuladas en el certificado. La evaluación de esa relación se efectuará sobre la base de una serie de criterios estándares, tales como la evaluación del ahorro energético, los precios subyacentes de la energía y una previsión de costes preliminar. Por otro lado, informará de las actuaciones que se hayan de emprender para llevar a la práctica las recomendaciones. Asimismo, se podrá facilitar al propietario o arrendatario información sobre otros temas conexos, como auditorías energéticas o incentivos de carácter financiero o de otro tipo y posibilidad de financiación. Para ello se podrán aplicar los criterios correspondientes del Reglamento Delegado (UE) n.º 244/2012 de la Comisión, de 16 de enero de 2012, que complementa la Directiva 2010/31/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, relativa a la eficiencia energética de los edificios, estableciendo un marco metodológico comparativo para calcular los niveles óptimos de rentabilidad de los requisitos mínimos de eficiencia energética de los edificios y de sus elementos. Dicho reglamento permite calcular los niveles óptimos de rentabilidad de los requisitos mínimos de eficiencia energética de los edificios y de sus elementos.

g) Fecha de la visita al inmueble y descripción de las pruebas y comprobaciones llevadas a cabo por el técnico competente durante la fase de calificación energética."

En este caso consta en el ANEXO IV del certificado

PRUEBAS, COMPROBACIONES E INSPECCIONES REALIZADAS POR EL TÉCNICO CERTIFICADOR

Se describen a continuación las pruebas, comprobaciones e inspecciones llevadas a cabo por el técnico certificador durante el proceso de toma de datos y de calificación de la eficiencia energética del edificio, con la finalidad de establecer la conformidad de la información de partida contenida en el certificado de eficiencia energética.

Fecha de realización de la visita del técnico certificador 26/09/2022

COMENTARIOS DEL TÉCNICO CERTIFICADOR

Durante la visita se comprueban las medidas para elaboración de los planos pertinentes, se comprueba el estado de las instalaciones y el aislamiento. A su vez se inspeccionan los materiales para la elaboración de este certificado energético

de acuerdo a la normativa

La fecha de la factura de obras, emitida por XZ es del día 03-10-2022 y los pagos de la misma se realizan, según transferencias aportadas, los días 24-08-2022 y 07-10-2022.

De acuerdo con lo establecido anteriormente para que la deducción sea aplicable es necesario que exista un certificado emitido con anterioridad a 03-10-2022 y otro con posterioridad.

En el caso que nos ocupa los dos certificados está emitidos por el técnico Axy en fecha 19-10-2022 y el 15-11-2022, es decir, ambos certificados son posteriores a las obras de mejora. No obstante la visita al inmueble se realizó el 26-09-2022, siendo anterior al 03-10-2022.

En primer lugar y en relación al cumplimiento o no del requisito de registro, entiende este Tribunal que sí se cumple el requisito de registro de los certificados., vistas las referencias catastrales y las fechas.

En segundo lugar, en cuanto al cumplimiento de plazos del certificado, entiende este Tribunal que dado que en la visita se toman los datos que llevarán a la emisión del certificado, puede aceptarse a efectos de la deducción, ya que tiene en cuenta la situación de la vivienda antes de las obras.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.