Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia

PLENO

FECHA: 31 de octubre de 2025

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Bts - …

En MURCIA, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

ANTECEDENTES DE HECHO

Se interpone reclamación contra la desestimación del recurso de reposición n.º ……5Y dictado por la Dependencia de Gestión de la AEAT en Murcia, referente a la desestimación de la solicitud de rectificación n.º ……8Y presentada por IRPF 2019.

Señala la oficina gestora que las ganancias patrimoniales obtenidas en el juego se corresponden con los importes de los premios, pues al no proceder de una transmisión su valoración viene dada por lo dispuesto en el artículo 34.1.b) de la Ley del Impuesto: “En los demás supuestos (distintos de transmisión onerosa o lucrativa), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso”.

La contribuyente pretende la deducción de unos gastos cuya deducción no está prevista por la normativa aplicable en los casos de ganancias derivadas del juego. Es en el caso de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales en el que la Ley prevé la posibilidad de minorar tanto el valor de transmisión como el de adquisición en el importe de los gastos incurridos tanto en la venta como en la compra del elemento patrimonial que se transmite

La interesada entiende que en el acuerdo no hace sino una simple y exigua relación de parte de las alegaciones formuladas, no entrando a desvirtuar el contenido de las mismas.

-Que la interpretación que se hace por la AEAT con base en la consulta tributaria que cita supone una infracción del principio constitucional de capacidad económica (art. 31.1 CE) que establece que debe computarse la carga impositiva real, esto es, descontando el importe de los gastos debidamente acreditados por cualquier medio válido en Derecho y conforme a la norma aplicable, todo ello en relación con el artículo 23 de la Ley 35/2006 del IRPF que regula los gastos deducibles. Para ello aportó como documentos 3 (contrato de gestión de apuestas deportivas) y 4 (factura emitida por XZ, SL) en las que acredita que no sólo incurrió en un gasto para la obtención de la ganancia patrimonial (cláusula quinta del contrato) sino también el efectivo abono del mismo por importe de 187.644,43 euros.

-Considera que la forma de computar las ganancias patrimoniales no puede entenderse como ajustada a Derecho y en particular al artículo 45 LIRPF en relación con los artículos 33.5 d) y artículo 23 de la misma norma puesto que no expresa ningún fundamento para excluir los gastos deducibles de "los honorarios de pronosticadores o asesores".

-Considera que con la aplicación de la interpretación la Administración está generando la referida y evidente situación de desigualdad en comparación con otros contribuyentes a los que sí se permite deducir, como es lógico, los gastos en que se ha incurrido para obtener una ganancia patrimonial, lo que aquí se niega, lo que supone una infracción del principio de capacidad económica.

Lo que se pretende es rectificar la tributación realizada ajustándose a la ganancia neta y real obtenida en aplicación del principio de capacidad económica del art. 31 de la CE y en el art. 3 de la LGT.

-Que, al margen del carácter deducible del importe de los gastos acreditados en el contrato de gestión de apuestas deportivas, que la nueva redacción del artículo 2 de la Ley 16/2012 de 27 de diciembre por el que se modifica el artículo 33.5 letra d), por lo que se permite computar las pérdidas no gravando manifestaciones inexistentes o ficticias de riqueza, tal y como sucede en su caso al obligarle a tributar tanto por el importe de los gastos acreditados, como por el propio importe de la apuesta necesario para la obtención del premio, por lo que para una correcta interpretación del art. 33.5 d) debe concluirse que deben deducirse de las ganancias obtenidas por los premios obtenidos, los importes de las apuestas efectuadas para obtener los indicados premios. Los Tribunales de Justicia ya han tenido ocasión de pronunciarse en relación con supuestos análogos al presente, como es el caso de STSJ Madrid de 9 de marzo de 2014 que resuelve que con base en el art´. 33.5 LIRPF la cantidad apostada debe considerarse como pérdida patrimonial y por tanto no debe computarse en la base liquidable. En el mismo sentido el interesado hace referencia a otras sentencias y consulta vinculante V2612/2013.

-Que la mercantil XZ, SA ha cumplido con sus obligaciones fiscales y ha tributado los correspondientes importes por los servicios prestados, por lo que de no acceder a su solicitud se estaría incurriendo en un supuesto de doble imposición, por su parte en el IRPF al tratarse de una supuesta "ganancia patrimonial", cuando en realidad es un gasto deducible y acreditado.

-Que el hecho de remitirse a las alegaciones y a los precedentes administrativos y jurisprudenciales se debe a que la Administración falta a su obligación de motivar los actos administrativos, por lo que solicita una respuesta suficientemente fundada en Derecho puestos que la actual es insuficiente.

-En otrosí digo, solicita requerimiento a la mercantil NH y/o en su defecto a la mercantil XZ, SA para que aporten documentación acreditativa del importe satisfecho por D.ª Bts para la obtención de los premios objeto de tributación.

Acuerdo desestimatorio

La oficina gestora señala:

-En fecha 23 de junio de 2020 se presenta declaración de IRPF 2019 con un resultado a ingresar de 156.321,73 euros. En apartado de ganancias y pérdidas patrimoniales no derivadas de transmisión de elementos patrimoniales de la base imponible general se declara un total de 364.289,50 euros en concepto de premios por participar en juegos, rifas o combinaciones aleatorias sin fines publicitarios.

-En fecha 3 de abril de 2023 se presenta solicitud de rectificación, a efectos de que sean incluidos los gastos deducibles relacionados con la remuneración del mandato consecuencia de la gestión de XZ, SA por el asesoramiento y gestión de los fondos del Mandante realizados por el Mandatario. Para su justificación aporta Contrato de Gestión de apuestas deportivas de fecha … de 2019 suscrito con XZ, SA y la factura abonada a la mercantil XZ, SA por importe de 187.644,43 euros en concepto de liquidación del mandato de asesoramiento y gestión de apuestas. En su solicitud manifiesta que si bien resultó agraciada con una apuesta por importe de 364.289,50 euros, no toda esa cantidad fue beneficio neto puesto que a esa cantidad había de restarse la cantidad correspondiente a los gastos estipulados en la cláusula quinta del contrato de mandato de gestión de apuestas.

-En fecha 23 de junio de 2023 se notifica propuesta por la que se desestima la solicitud de rectificación, motivando en síntesis:" dado que no procede minorar el importe del premio en los gastos incurridos ya que las ganancias patrimoniales obtenidas en el juego se corresponden con los importes de los premios, pues al no proceder de una transmisión su valoración viene dada por lo dispuesto en el artículo 34.1.b) de la Ley del Impuesto: "En los demás supuestos (distintos de transmisión onerosa o lucrativa), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso".

Se reproduce a continuación la aplicación que de dicha norma hace la Dirección General de Tributos en la contestación a la consulta número V3471-20. En la misma se establece que respecto al cómputo de las pérdidas y ganancias patrimoniales obtenidas en el juego cabe señalar que tal cómputo se establece a un nivel global, en cuanto a las obtenidas por el contribuyente a lo largo de un mismo período impositivo y en relación estricta con los importes ganados o perdidos en las apuestas o juegos, sin intervenir en ese cómputo ningún otro concepto distinto al de la propia ganancia o pérdida, por lo que los honorarios de los pronosticadores o asesores (que pudieran intervenir para la realización por el consultante de sus apuestas deportivas no tienen incidencia en la determinación del importe de las variaciones patrimoniales derivadas del juego".

-En fecha 13 de julio de 2023 se presentan alegaciones en asiento registral RGE……3.

-En fecha 24 de julio de 2023 se notifica resolución de rectificación autoliquidación por la que desestiman las alegaciones presentadas, confirmando la propuesta en sus propios términos. -En fecha 13 de noviembre de 2023 la entidad XZ, SA, en contestación a requerimiento de información realizado por esta Administración aporta el Listado de apuestas de 2019.

CONSIDERANDO que la cuestión objeto de este recurso es valorar si procede tener en cuenta en la declaración de IRPF los honorarios satisfechos para la obtención de ganancias patrimoniales en el juego, minorando el importe declarado de la ganancia patrimonial en renta general, ha de contemplarse en primer lugar lo establecido en la normativa: CONSIDERANDO lo establecido en el artículo 33.5.d) de la Ley 35/2006, Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en adelante LIRPF "5. No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes:

a) Las no justificadas.

b) Las debidas al consumo.

c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.

d) Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo período".

En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de la participación en los juegos a los que se refiere la disposición adicional trigésima tercera de esta Ley" La actual redacción es consecuencia de la modificación del régimen fiscal aplicable a las ganancias en el juego establecidas en la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, que en su artículo 2.Dos regula: "Se introducen las siguientes modificaciones en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio () Dos. Con efectos desde 1 de enero de 2012, se modifica la letra d) del apartado 5 del artículo 33, que queda redactada de la siguiente forma:

«d) Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo período.

En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de la participación en los juegos a los que se refiere la disposición adicional trigésima tercera de esta Ley.»" CONSIDERANDO lo establecido en el artículo 45 de la Ley 35/2006 LIRPF, en cuanto a la renta general: "Formarán la renta general los rendimientos y las ganancias y pérdidas patrimoniales que con arreglo a lo dispuesto en el artículo siguiente no tengan la consideración de renta del ahorro, así como las imputaciones de renta a que se refieren los artículos 85, 91, 92 y 95 de esta Ley y el Capítulo II del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades" CONSIDERANDO lo establecido en el artículo 46 de la Ley 35/2006 del IRPF, en cuanto a la renta del ahorro, en referencia a la renta del ahorro: "Constituyen la renta del ahorro: a) Los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de esta Ley.

No obstante, formarán parte de la renta general los rendimientos del capital mobiliario previstos en el apartado 2 del artículo 25 de esta Ley correspondientes al exceso del importe de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por tres los fondos propios, en la parte que corresponda a la participación del contribuyente, de esta última.

A efectos de computar dicho exceso, se tendrá en consideración el importe de los fondos propios de la entidad vinculada reflejados en el balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del Impuesto y el porcentaje de participación del contribuyente existente en esta fecha.

En los supuestos en los que la vinculación no se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, el porcentaje de participación a considerar será el 25 por ciento b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales" Por otro lado, de acuerdo a lo establecido en el artículo 89 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en adelante LGT, en cuanto a los efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas:

"1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.

En CONCLUSIÓN, el legislador ha establecido diferentes reglas en la Sección 4ª de la LIRPF relativo a las Ganancias y pérdidas patrimoniales dependiendo de si la variación en el valor del patrimonio del contribuyente se pone de manifiesto con ocasión de un tipo u otro de alteración. Así por ejemplo en el artículo 35 de la LIRPF se establecen las reglas de cálculo para el caso de transmisiones a título oneroso que contempla los gastos inherentes a la adquisición dentro del valor de adquisición, reglas que no pueden ser trasladadas a otros supuestos si la normativa no lo contempla de forma expresa. Es por lo tanto la propia normativa la que discrimina la capacidad económica del interesado en función del origen que la ha generado, pudiendo tributar en la base imponible general, en la base imponible del ahorro, o incluso la no sujeción, según el caso, no pudiendo por tanto estimar las alegaciones de la infracción del principio constitucional de capacidad económica establecido en el artículo 31.1 CE, alegadas por el interesado. De esta forma, para el caso que nos contempla, tras la modificación introducida en la Ley del Impuesto, el cómputo de las pérdidas y ganancias patrimoniales obtenidas en el juego se establece a nivel global, en cuanto a las obtenidas a lo largo de un mismo período impositivo y en relación estricta con los importes ganados o perdidos en las apuestas o juegos, sin intervenir en ese cómputo ningún otro concepto distinto al de la propia ganancia o pérdida, como se contempla en un caso similar al interesado en la consulta vinculante V1197-21 de la Dirección General de Tributos de fecha 30 de abril de 2021, como se indicó en el acuerdo de resolución recurrido, no siendo considerado por tanto el gasto en relación al contrato de mandato de asesoramiento y gestión de fondos como un concepto asimilable a la pérdida, ni como un menor valor de la ganancia obtenida en el juego, por no contemplarse de forma expresa. Por todo ello se desestiman las alegaciones realizadas, considerando conforme a derecho el acto recurrido.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Segundo.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Si el acto impugnado se ajusta o no a Derecho.

TERCERO.- En este caso, se tiene que determinar si se puede disminuir la ganancia patrimonial obtenida por el juego en el importe de los honorarios satisfechos para la obtención de dichas ganancias.

La Ley 35/2006 de IRPF señala:

Artículo 34. Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general.

1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:

a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.

b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso.

Artículo 37. Normas específicas de valoración.

1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:

l) En las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquéllos

Por otro lado, el artículo 33 dispone:

Concepto.

1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.

5. No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes

d) Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo período.

En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de la participación en los juegos a los que se refiere la disposición adicional trigésima tercera de esta Ley.

Como señala la oficina gestora, no se contempla en la normativa la consideración de conceptos que puedan deducirse del importe del premio obtenido, como sí existen contempladas para calcular los valores de adquisición y transmisión en las transmisiones de bienes. Por tanto, el contrato de mandato aportado, además de tener la calificación de documento privado, con las limitaciones propias de este tipo de documentos para su valor probatorio, no se contempla como cantidad a deducir del importe del premio, teniendo la consideración de una cantidad abonada por la prestación de un servicio, no una pérdida patrimonial.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.