En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 11/09/2024 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 25/06/2024 contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición formulado contra la liquidación provisional del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados practicada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid en relación al expediente ... 2024 ...20.
Con fecha .../2024 se formalizó "Escritura de novación de préstamo con garantía hipotecaria" relativa a un préstamo originariamente formalizado en escritura de .../2007 (Antecedente II), actuando en calidad de prestamista BANCO_1, S.A. (hoy reclamante).
En virtud de la misma, se procede a <<dejar sin efecto la posibilidad de elección de moneda prevista en el apartado C) de la "CLÁUSULA 1ª.CONCESIÓN, CUANTÍA, FINALIDAD DEL PRÉSTAMO Y DIVISA REPRESENTATIVA DEL CAPITAL">> (Cláusula Previa) y a "modificar el tipo de interés a aplicar al préstamo hipotecario" (Cláusula Primera).
En fecha 21/02/2024 BANCO_1, presentó ante la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid dicho documento público, dando lugar al expediente ... 2024 ....20 A este último se adjuntó la correspondiente autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en concepto de "Novación y subrogación de préstamos hipotecarios Ley 2/94", presentada ésta como exenta.
La Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid practicó en fecha 27/05/2024 al hoy reclamante liquidación provisional del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados relativa al expediente ... 2024 ...20 por importe de 2.448,44 euros, resultante de aplicar un tipo impositivo del 0,75 por ciento a una base liquidable comprobada de 324.477,13 euros. Contra dicho acto se formuló recurso de reposición, el cual ha sido desestimado.
SEGUNDO.- El obligado tributario impugna en vía económico administrativa la citada resolución desestimatoria. Expone en síntesis que <<En la escritura de novación de Préstamo Hipotecario lo que se está modificando es la supresión de la cláusula multidivisa, cláusula que permite optar, a la hora de abonar el préstamo, en otra moneda. Para considerar el "Cambio de Divisa" que defiende la Liquidación Provisional recibida se tendría que haber fijado en la novación un tipo máximo a causa de este "supuesto" cambio de divisa. Es decir, si en la hipoteca era a fijo y pasara a variable, indicar un máximo para ordinarios y demora en relación con este cambio de moneda. Cosa que en la escritura de novación firmada no se indica nada al respecto porque lo que entendemos no hay cambio de divisa, sino una supresión de un clausulado que no comporta cambio alguno añadido, por lo que entra en los supuestos del Artículo 9 de la Ley 2/1994 de 30 de Marzo para los supuestos de modificación de las condiciones en las novaciones de Préstamos Hipotecarios.
Que de lo expuesto anteriormente entendemos que la tributación fue correcta y el hecho imponible citado está EXENTO (...;)>>.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La Administración actuante expone lo siguiente a efectos de motivar la resolución desestimatoria ahora impugnada:
<< Alegaciones del Recurrente.
Alega poder acogerse a la exención recogida en el artículo 9 de la Ley 2/1994, sobre Subrogación y Modificación de Préstamos Hipotecarios.
Parte Dispositiva
El artículo 9 de la Ley 2/1994, establece la exención de la cuota gradual de actos jurídicos documentados en el caso de que la modificación se refiera a las condiciones del tipo de interés, inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo o a ambas, pero no se extiende al supuesto de que la modificación se refiera al cambio del objeto de la obligación resultando modificada la divisa, por lo que no resulta aplicable la exención regulada en dicho artículo a la escritura notarial que documente la citada operación.
De igual forma, tampoco será aplicable la exención a ninguna "otra modificación sustancial" del préstamo distinta de la previstas en la literalidad del artículo 9, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que establece que "No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".
Respecto a la base imponible la escritura pública que documente la novación de un préstamo hipotecario, modificando la divisa, sí tiene por objeto cantidad o cosa valuable: siendo la hipoteca el acto que motiva la inscripción registral, el acto de contenido valuable estará constituido por el importe en divisas de las cantidades garantizadas por el derecho real de hipoteca, en los términos previstos en el artículo 30 del Texto Refundido y de acuerdo con lo que se establece en el artículo 40 del Reglamento del impuesto sobre valores fijados en moneda extranjera.
De los artículos citados, el párrafo primero del apartado 1 de artículo 30 del Texto Refundido establece que "En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. La base imponible en los derechos reales de garantía en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses".
En este caso, la base imponible estará constituida por el capital pendiente de amortización a fecha de la novación, esto es, 252.511,38 euros que junto con el resto de cantidades garantizadas constituye una base imponible de 324.477,13 euros. >>
TERCERO.- Ante la controversia suscitada, caber primeramente invocar lo dispuesto en su redacción literal por el artículo 9 de la de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre Subrogación y Modificación de Préstamos Hipotecarios, conforme al cual:
<<Estarán exentas en la modalidad gradual de "Actos Jurídicos Documentados" las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1 de esta ley y la modificación se refiera a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas.>>
A la vista de ello, este Tribunal considera que la modificación operada en virtud de la Cláusula Previa de la presente escritura, conforme a la cual se procede a <<dejar sin efecto la posibilidad de elección de moneda prevista en el apartado C) de la "CLÁUSULA 1ª.CONCESIÓN, CUANTÍA, FINALIDAD DEL PRÉSTAMO Y DIVISA REPRESENTATIVA DEL CAPITAL">>, no es asimilable a ninguna de las alteraciones contempladas en el referido artículo 9 de la de la Ley 2/1994, sin que resulte por tanto aplicable dicho precepto.
CUARTO.- Sin perjuicio de lo anteriormente expuesto, procede seguidamente invocar lo previsto por el artículo 30.1 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real 1/1993, de 24 de septiembre, conforme al cual:
"1. En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. La base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses."
El artículo 31.2 de la misma norma dispone a su vez que:
"2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma."
La siguiente controversia que plantea el presente supuesto radica en determinar si el hecho jurídico realizado, esto es, la formalización en escritura pública de una cláusula destinada a "dejar sin efecto la posibilidad de elección de moneda prevista en" la escritura de préstamo originaria, tiene "por objeto directo cantidad o cosa valuable", presupuesto o campo aplicativo delimitado en el artículo 30 de la Ley del Impuesto para determinar la base imponible del impuesto de actos jurídicos documentados en instrumentos notariales, noción ésta, acerca del contenido económico, que se reitera en el número 2 del artículo 31 de la misma norma, cuando al regular la cuota se refiere a las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable.
Conforme al criterio de este Tribunal, la expresión "objeto directo" implica que queden fuera del ámbito del hecho imponible y constituyan supuestos de no sujeción aquellos actos y contratos en los que si bien la realidad sobre la que versan son bienes y derechos patrimoniales (como ocurre en este caso con el préstamo referenciado), sin embargo carecen de contenido económico directo, entre otras, las escrituras públicas de cambio de destino o uso de fincas (supuesto que fue abordado en este mismo sentido por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su sentencia nº 249/2014 de 21/02/2014, Recurso nº 1450/2010), o bien como sucede en el presente supuesto, la formalización en escritura pública de una cláusula destinada a "dejar sin efecto la posibilidad de elección de moneda" prevista en la escritura de préstamo originaria.
Y ello es así, puesto que la citada cláusula no tiene por objeto operar un cambio efectivo de divisa que, en su caso, habría podido producir alteraciones en la cuantía adeudada, sino que tiene por objeto la mera supresión de la facultad que originariamente ostentaba el prestatario de realizar eventuales alteraciones de divisa, modificación que este Tribunal considera carente de contenido económico directo y también por tanto de objeto valuable a efectos de lo previsto en los artículos 30.1 y 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, anteriormente invocados.
En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en su sentencia de 26 de febrero de 2020 (Roj: 663/2020):
"QUINTO.- Contenido interpretativo de la sentencia.
Dicho lo anterior, ya disponemos de los elementos que permiten dar respuesta a la cuestión planteada en el auto de admisión, reiterando la doctrina establecida en nuestra sentencia de 13 de marzo de 2019, antes citada.
Así, el artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, contempla una exención, que la jurisprudencia ha considerado aplicable a los créditos con garantía hipotecaria, y no exige que la escritura pública de novación modificativa se refiera única y exclusivamente a la modificación de tipo de interés y/o al plazo, sino que, de incorporar otras modificaciones sobre las cláusulas financieras, habrá de atenderse a éstas para constatar si se cumplen los requisitos legalmente exigidos por el hecho imponible de AJD, esencialmente el de tener acceso a los registros públicos que establece el art. 31.2 TRLITP y tener por objeto cantidad o cosa valuable. De ser así, la exención del art. 9 de la Ley 2/1994, se extiende en exclusividad a las cláusulas relativas a la alteración del tipo interés del préstamo, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas. Dicho de otra forma, la exención del art. 9 de la Ley 2/1994 no queda sin efecto por la incorporación de otras cláusulas, sino que habrá de constatarse si, en relación a las demás disposiciones modificativas, distintas de las del tipo de interés y/o plazo, se cumplen o no las condiciones para quedar sujeto el documento notarial al gravamen variable de AJD. Estas condiciones son principalmente la inscribibilidad y tener por objeto cosa valuable, y en caso de faltar cualquiera de ellas, el documento no estará sujeto a la cuota gradual de actos jurídicos documentados.
Conviene añadir aquí, por remisión a lo dicho en nuestra sentencia de 13 de marzo de 2019, cit., que en caso de que las escrituras públicas de novación de préstamos hipotecarios en las que se modifican no sólo las condiciones referentes al tipo de interés y/o al plazo del préstamo, sino adicionalmente otro tipo de cláusulas financieras estén sujetas y no exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, la base imponible se debe determinar en atención al contenido material del hecho imponible, que en caso de la simple novación modificativa de préstamo hipotecario incorporada a escritura pública se concreta en el contenido económico de las cláusulas financieras valuables que delimitan la capacidad económica susceptible de imposición."
En consecuencia con todo lo anteriormente expuesto, una vez razonada la falta de concurrencia del hecho imponible sometido a gravamen en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, este Tribunal debe concluir la improcedencia, tanto de la resolución desestimatoria ahora impugnada como de la liquidación provisional de la que trae causa, acordando anular dichos actos.