En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 14/09/2023 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 31/03/2023 contra la resolución dictada por la Agencia Tributaria Madrid en fecha 10/03/2023 a resultas del "Procedimiento Actuación de inspección catastral Nº EXPEDIENTE_1 Reabierto con n.º EXPEDIENTE_2" concerniente a la FINCA_1, alegándose las cuestiones posteriormente analizadas.
SEGUNDO.- XZ, S.L., hoy reclamante, alega en primer lugar la "insuficiencia de motivación del acuerdo de alteración ahora impugnado", y particularmente "Al describir las obras realizadas (punto 3.2)", respecto al "análisis del coste de las obras respecto el coste a nuevo (punto 3.3)", respecto al "coste de las obras realizadas (punto 3.3.b)", "Respecto de la comparación de costes y tipo de reforma/rehabilitación por el coste (punto 3.3.c)", así como "Respecto de las conclusiones (punto 4)".
Expone entre otros argumentos el reclamante que "las fotos citadas, que se recogen en el anexo 2, también son fotografías en las cuales no se aprecia el interior del inmueble (por observarse solo un andamio en el exterior del inmueble) y en consecuencia no acreditan ni la eliminación de entreplanta alguna ni la realización de las presuntas obras en la planta baja, además de que no se acredita (en modo alguno) a que inmueble pertenecen ni la fecha en que se tomaron".
TERCERO.- Aduce por otra parte la "imposibilidad de volver a corregir por tercera vez, la falta de motivación", señalando a este respecto que la "reiterada (...) jurisprudencia del Tribunal Supremo, (...) se resume en la Sentencia de 22 de septiembre de 2008 (Sala Tercera), recaída en el recurso de casación para unificación de doctrina núm. 1/2004".
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La procedencia del acto de altración de la descripción catastral impugnado.
TERCERO.- La resolución de este TEAR de Madrid de 30 de septiembre de 2022, dictada para resolver la reclamación económico administrativa 28-21855-2021, dispuso la anulación de la resolución de la Agencia Tributaria Madrid de 4 de junio de 2021 por la que se dispuso determinada alteración catastral a resultas del "Procedimiento Actuación de inspección catastral Nº EXPEDIENTE_1" concerniente a la finca con número de referencia catastral FINCA_1.
El reclamante planteaba su desacuerdo, en síntesis, tanto con la imputación de costes realizada por la Inspección catastral, como con la calificación de las reformas que daban pie a la alteración catastral como de reforma integral.
El TEAR concluyó que:
"los argumentos expuestos en el acuerdo de alteración impugnado no permiten fundamentar con el necesario rigor jurídico el grado de reforma apreciado por la Inspección catastral
(...;)
la administración actuante (...) no aporta más detalle sobre las actuaciones específicamente llevadas a cabo en el inmueble que, en su caso, permitieran verificar la concurrencia de los requisitos previstos a tal efecto por la Ponencia de valores -respecto a la calificación como de rehabilitación integral-
no se han argumentado con el debido rigor jurídico los motivos por los cuales la Gerencia Regional del Catastro aprecia la realización de una "reforma integral"
CUARTOs como reforma integral. Dados los antecedentes en vía económico administr.- El objeto de impugnación de la presente reclamación es una nueva resolución de incorporación al catastro dictada al objeto de sustituir la previamente anulada por este TEAR, en la que se ratifica la consideración de las obras realizadaativa expuestos en el anterior fundamento de derecho, debe ante todo analizarse la motivación que se incluye para razonar la procedencia de la reiteración de la decisión administrativa.
Tras recordar el contenido literal del epígrafe 2.2.4.4 de la Ponencia de Valores de Madrid de 2011:
"Rehabilitación integral - Cuando las obras de reforma se ajusten a lo estipulado como rehabilitación en el planeamiento o normativa municipal vigente, y en su defecto, cuando la cuantía económica de las obras supere el 75% de la cantidad que supondría realizar esa misma obra de nueva planta, y además sus características constructivas, permitan suponer que en uso, función y condiciones de construcción han alcanzado una situación equivalente a su primer estado de vida."
Se concluye por la administración catastral que no es factible, no ya en este caso sino en general, determinar casos de rehabilitación integral por su posible identificación con un supuesto de rehabilitación a efectos urbanísticos, afirmándose que
"por coherencia con la metodología que se debe aplicar a todo tipo de obras de reforma que se realicen en Madrid, resulta necesario confirmar que efectivamente es una rehabilitación analizando el tipo de obras realizadas y la proporción de su coste respecto al coste de realizarlas de nueva planta."
Este planteamiento argumental del órgano de gestión catastral, unido a lo previsto en el epígrafe precitado de la Ponencia de Valores de Madrid, nos lleva a concluir que la motivación debe centrarse en dos aspectos:
- que la cuantía económica de las obras supere el 75% de la cantidad que supondría realizar esa misma obra de nueva planta, y
- que las características constructivas de la obra realizada permitan suponer una situación equivalente a su primer estado de vida en uso, funciones y condiciones de construcción.
Y por ende, debe obviar, por ser intrascendente, la posible calificación a efectos urbanísticos de las obras como de rehabilitación: aunque dicha calificación procediese, no implicaría que pudiese calificarse a efectos catastrales la obra como tal, pues así se reconoce en la propia motivación por haberse adoptado la imposibilidad de dicha equiparación como criterio general.
Comienza la motivación partiendo de unas fotografías que se afirma prueban la realidad del vaciado del edificio, reconstrucción de la fachada y eliminación de una planta, con el objeto de concluir en la realidad de una obra de reestructuración general a efectos del planeamiento urbanístico, e identificando la misma con la rehabilitación integral prevista en la ponencia de valores, "ya que como consecuencia de las mismas las construcciones "en uso, función y condiciones de construcción han alcanzado una situación equivalente a su primer estado de vida".
Este desarrollo argumental nos parece un tanto equívoco, pues siendo inviable a efectos de motivación de la procedencia de la calificación catastral la utilización de la calificación urbanística, como ya se ha expuesto, la única finalidad posible del argumento es identificar los elementos definidores de la calificación urbanística de restructuración como los propios de las características constructivas que permiten suponer el resultado equivalente al primer estado de vida del inmueble. Y ello implica una falacia argumental en tanto el argumento no se centra en demostrar que las características de la obra se identifican con la categoría catastral de puesta en equivalencia al primer uso, que es el objetivo, sino en demostrar que las características de la obra se identifican con la categoría urbanística de reestructuración general y luego aseverar que no probar, la identidad entre ambas categorías legales; pero dicha aseveración, por un lado se sostiene en el vacío: no se demuestra; por otro, implica retomar la vía de utilizar la calificación urbanística para demostrar la procedencia de la calificación catastral de rehabilitación integral, que, debe recordarse, la propia administración había cegado.
Es por ello, que no podemos dar por suficientemente demostrado la necesaria puesta en situación equivalente al primer estado de vida.
QUINTO.- Por lo que respecta al ejercicio de comparación entre el coste de edificar de nueva planta y el coste de las obras, comienza el acto impugnado por realizar el primero de los cálculos.
Reprocha el interesado diversas cuestiones, una general y dos particulares. Respecto a la general, no se comprende en qué punto la afirmación hecha por la administración de que "en vía catastral no se establecen obligaciones tributarias pecuniarias, ni se produce imputación de costes como alega el interesado" afecta a la necesidad de realizar un cálculo del coste de construcción de nueva planta, fundada en la propia aplicación de la norma a efectos de determinar si el mismo supera el 75 por ciento del coste de la obra. Efectivamente, este cálculo no tiene más efectos que dicha comparación, por lo que dicha afirmación es correcta y además el mismo es necesario a los efectos justificativos que se pretenden, por lo que esta alegación debe ser desestimada.
En lo que respecta a las alegaciones concretas, sí se comparte, por un lado, en lo que respecta al reparto entre uso aparcamiento y almacenamiento de la planta sótano, que no existiendo documentación presentada por el interesado de la que se pueda deducir este reparto, procede que la administración motive las razones del mismo.
Por otro, en lo que atañe al inmueble que no es propiedad del reclamante, apreciamos que la alegación del contribuyente (que la inclusión del mismo en los cálculos es novedosa) no aprecia la raíz del problema que dicha inclusión plantea, problema al que se acerca más la referencia que el interesado realiza respecto a la incidencia que la inclusión pueda tener en la valoración. Lo que realmente entiende problemático de esta inclusión este TEAR es que en ningún caso procedía.
Se dice en el acuerdo "al haber sido afectado por las obras, se incluye su coste de construcción de nueva planta para poder realizar la comparación con el coste total de las obras realizadas."
El objeto de todo este cálculo es determinar si el inmueble ha sido objeto de rehabilitación general: el inmueble del que el interesado es titular catastral, no los inmuebles que no siendo de titularidad del reclamante, se ven afectados por las obras, luego estos han de ser excluidos en la determinación del cálculo de su coste de realización de nueva planta y en el cálculo de las obras: deben excluirse en ambos elementos de comparación para poder determinar la concurrencia o no del porcentaje de relación del 75 % entre ambas magnitudes solo y exclusivamente de los inmuebles que son objeto de alteración en su valor catastral, de otra manera se realiza una comparación que presupone indebidamente una equivalencia exacta en la relación entre el coste de nueva planta y el real en todos los edificios afectados por las obras, los de titularidad del interesado y los ajenos, de tal manera que, no dándose la misma, el cálculo es erróneo, puesto que no hay elemento alguno que pruebe dicha equivalencia; por ello, debemos deducir la improcedencia de esta práctica en el cálculo del coste de edificación de nueva planta y con ello del ejercicio comparativo, lo que nos lleva a concluir que no se ha probado la realidad de la presunción de que la cuantía económica de las obras supere el 75% de la cantidad que supondría realizar esa misma obra de nueva planta, y por ello, de la procedencia de calificar las obras como de reforma integral a efectos catastrales.
SEXTO.- No obstante que lo expuesto en el fundamento de derecho anterior es elemento suficiente para declarar la improcedencia de los cálculos a efectos de determinar la procedencia de la calificación de reforma integral, debemos analizar el cálculo del coste de las obras realizadas para apreciar que no entendemos motivada la inclusión de beneficio industrial y gastos generales en la determinación de dicho coste.
Alega la administración que se ampara para ello en la Norma de Valoración 12 de las previstas en el Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, pero dicha norma tiene por objeto la determinación del valor catastral de las construcciones, refiriéndose al resultado de sumar al coste de ejecución el beneficio industrial y los gastos generales como coste actual. Sin embargo, la norma en que se basa la administración actuante para realizar su comparación se refiere a la "cuantía económica de las obras". Puede defenderse la equivalencia entre ese concepto indeterminado y el de coste actual en su definición por la Norma 12 e incluso puede defenderse que procede la determinación de esa cuantía económica mediante la imputación de, entre otros, esos costes, sin recurrir a dicha norma sino a la regulación contable, pero debe hacerse de forma razonada, no por mera cita de una norma que no utiliza la misma denominación y que regula un elemento diferente, la valoración catastral frente a la determinación del coste de unas obras. Además, utilizar para la determinación de esas partidas de cuantificación contable, esto es, en la apreciación de la realidad del coste de una obra, de porcentajes predeterminados en una norma, que además es la reguladora de una materia totalmente ajena a la valoración catastral, como es el Reglamento general de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, redunda en la falta de motivación del actuar administrativo.
En conclusión, no solo el acto impugnado nuevamente adolece de una debida motivación en varios de sus elementos esenciales, sino que cabe concluir que la administración no ha sido capaz de probar la procedencia de atribuir el carácter de reforma integral a las obras realizadas, por lo que procede anular el acto de alteración de la valoración catastral impugnado, elevando a definitivos los valores catastrales.
SÉPTIMO.- Solicita el interesado la elevación a definitivo de los valores catastrales obrantes antes de que la administración catastral tramitase los procedimientos de alteración que nos ocupan y, al respecto, debemos tomar la recentísima jurisprudencia del Tribunal Supremo, dada en Sentencia de 27 de junio de 2023, rec. 7667/2021:
"No estamos en el presente asunto, ante un mero defecto formal, causante de una imaginaria indefensión que no se ha identificado y, por ende, ante la necesidad de retroacción de actuaciones, repetición innecesaria que no se orienta a restañar la posición de indefensión, sino a favorecer y premiar a la Administración incumplidora.
Lo que el TEAR ordena -y al TSJ de Extremadura no le parece incorrecto- es que se otorgue a la Administración gestora la oportunidad de corregir su infracción y hacerlo ahora bien, esto es, siguiendo una jurisprudencia que burló, y no limitarse esta vez a la aplicación automática del art. 57.1.b) LGT-consistente en la aplicación de un coeficiente prestablecido con carácter general para cada municipio como índice multiplicador del valor catastral- sino singularizar, en relación con el bien inmueble objeto de valoración, el valor real de tal inmueble, que es la base imponible del impuesto. Esa labor de tener presente el bien concreto que se tasa con los presupuestos del 57.1.b) LGT no se detiene en un mero problema de motivación.
2.- Es precisa otra consideración: con el mandato de retroacción (que supone, de una parte, que hay un defecto formal y, de otra, que es causante de indefensión, porque en caso contrario sería irrelevante retroceder absurdamente en el procedimiento) el efecto que se provoca es una completa y total desnaturalización, por el TEAR y por la Sala sentenciadora, de nuestra jurisprudencia, sustituida por su pura inobservancia. Extraña, ante la evidencia, la posición procesal de las Administraciones recurridas.
3.- Es cierto que en nuestra doctrina se habla de motivación, pero en un sentido distinto al que utiliza el TEAR de Extremadura para permitir esa retroacción, en el seno del mismo procedimiento: nuestra repetida y abundante jurisprudencia, en su mayoría creada mucho antes de dictarse la sentencia impugnada, lo que afirma reiteradamente es que para enervar la valoración económica que consta en la declaración del impuesto por el contribuyente -que la ley, en el art. 108.4 LGT, presume cierta, por referencia al precio del negocio jurídico traslativo que determina el gravamen-, la Administración debe explicar cuáles son las razones por las que cree que ese valor no es el real. La motivación se refiere a los motivos por los que considera el órgano que corrige el valor declarado que el precio pactado en la transmisión patrimonial onerosa no es cierto o no es real.
4.- Obviamente, la aplicación de módulos sobre el valor catastral tampoco conduce per se, como hemos dicho repetidamente, a la determinación certera e individualizada de ese valor real, lo que significa que la Junta de Extremadura incumplió gravemente su deber de valorar de modo singular el bien transmitido en compraventa, en su liquidación de 4 de septiembre de 2019 -más de un año posterior a nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018, que han sido abiertamente ignoradas por el órgano gestor, por el TEAR y por la Sala-.
5.- Hay otra consideración que es importante destacar: la parte recurrente, en su reclamación, no se consideró indefensa ni pidió la retroacción para reparar defecto alguno de forma, sino que, invocando nuestras sentencias, sostuvo que la actuación de la Administración no cumplía ni remotamente las exigencias ordenadas por éste Tribunal, que requerían complementar el medio de comprobación del art. 57.1.b) LGT-inidóneo, por sí mismo, para determinar el valor real de los bienes- con una valoración metodológicamente correcta.
....La indefensión determinante de la posible retroacción de actuaciones está supeditada a la existencia probada y razonada de infracciones meramente formales, causantes de indefensión al administrado y alegadas por éste como concurrentes en el procedimiento revisor".
Aplicando la referida jurisprudencia al caso que nos ocupa, apreciamos que "no estamos en el presente asunto, ante un mero defecto formal, causante de una imaginaria indefensión que no se ha identificado y, por ende, ante la necesidad de retroacción de actuaciones, repetición innecesaria que no se orienta a restañar la posición de indefensión". Efectivamente, los vicios que hemos apreciado no causan indefensión alguna, pues se centran en una aplicación errada de las normas y de una praxis equivocada en la determinación de cálculos y razonamientos a la vista del interesado; esto es, la administración no omite la explicación de sus actos, sino que actúa equivocadamente: no es que explique o no por que´entiende que hay rehabilitación integral, sino que concluye erróneamente que la hay.
Así pues, debemos concluir en la concurrencia de vicio sustantivo que impide la retroacción de actuaciones, señalando que, en todo caso, si hubiese sido calificado el vicio como formal, su señalada reiteración implicaría igualmente la imposibilidad de retroacción.