Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid
SALA PRIMERA
FECHA: 27 de octubre de 2025
PROCEDIMIENTO: 28-13500-2024-00
CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF
NATURALEZA: RECLAMACIÓN PRIMERA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: Axy - …
En MADRID , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
Primero.- El día 15-07-2024 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 12-07-2024 contra Acuerdo de liquidación (con clave A28…929), dictado por la AEAT relativo al IRPF ejercicios 2010 y 2011, por importe de 231.772,53 euros, siendo ésta la cuantía de la reclamación a efectos de procedimiento e instancia.
Segundo.- De los antecedentes remitidos a este Tribunal se desprende que el reclamante presentó con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras declaración-liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 2010 y 2011.
La notificación de inicio de actuaciones inspectoras se llevó a cabo por el procedimiento regulado en el artículo 112 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT), mediante la publicación en el BOE de fecha …/2015, de un anuncio para citación por comparecencia, emplazando al obligado a comparecer para ser notificado personalmente en las oficinas de la Inspección, tras sucesivos intentos infructuosos de notificación, debidamente documentados en el expediente. Transcurrido el plazo de quince días naturales sin que el interesado o su representante hayan comparecido par ser notificados, la comunicación se entiende notificada a todos los efectos legales, por lo que el inicio de actuaciones inspectoras tuvo lugar en fecha 26/06/2015.
Las actuaciones inspectoras tuvieron carácter general.
Como consecuencia de dichas actuaciones de comprobación e investigación, con fecha 03/03/2016, se procedió por la Inspección a la incoación del Acta de disconformidad A02-REFERENCIA_1, en la que en relación con el IRPF 2011 (único concepto y periodo objeto de regularización) la inspección procede a integrar en la base imponible del ahorro una ganancia patrimonial de 775.326,90 euros, en lugar de los 35.721,18 euros declarados, como consecuencia de la regularización de las operaciones generadoras de ganancias y pérdidas patrimoniales. La notificación del Acta se realizó con fecha 09/03/2016. En el referido Acta, se hizo constar lo siguiente:
"A continuación describimos un resumen de dichas operaciones:
1.- Permuta formalizada con fecha 15-02-2011 por la que el Sr. Axy entrega a XZ, S.L. 5.100 acciones de TW S.A. (en adelante TW), recibiendo a cambio 200 bonos de QR, S.A. necesariamente convertibles en acciones.
El precio acordado de la permuta ha sido de 245.000,00 euros, siendo el coste de adquisición de las acciones cedidas por el Sr. Axy de 8.104,82 euros, considerándose como precio de mercado de los bonos 800.000,00 euros, lo que da lugar a una ganancia patrimonial de 791.895,18 euros.
2.- Diez operaciones bursátiles de venta de 4.041.000 acciones de QR realizadas en julio de 2011.
Las acciones fueron suscritas por el Sr. Axy mediante conversión de los bonos antes mencionados, siendo el precio de adquisición 160.000,00 euros y el precio de transmisión de 194.347,70 euros, lo que da lugar a una ganancia patrimonial de 34.347,70 euros.
3.- Venta en fecha 28-06-2011 de 1800 acciones de GH, S.A. (en adelante GH) por el precio total de 10.828,20 euros, generadora de una pérdida patrimonial de 10.808,20 euros dado que el precio de adquisición fue de 21.636,40 euros.
4.- Venta en fecha 27-12-2011 de 2700 acciones de GH por el precio total de 16.327,30 euros, generadora de una pérdida patrimonial de 16.127,30 euros, dado que el precio de adquisición fue de 32.454,60 euros.
5.- Venta en fecha 27-12-2011 de 400 acciones de la JK, S.A. por el precio de 50,00 euros, generadora de una pérdida patrimonial de 23.990,48 euros dado que el precio de adquisición fue de 24.040,48 euros."
De estas operaciones, la más significativa, y la única que discute el reclamante, es la modificación del valor de transmisión fijado para la Permuta formalizada con fecha 15-02-2011 por la que el Sr. Axy entrega a XZ, S.L. 5.100 acciones de TW S.A. (en adelante TW), recibiendo a cambio 200 bonos de QR, S.A. necesariamente convertibles en acciones.
Transcurrido el plazo para formular alegaciones concedido con posterioridad al Acta en disconformidad, no consta su presentación, por lo que, en fecha 17/07/2016, se notifica acuerdo del Inspector Coordinador por el que se confirma la propuesta de liquidación (A23-REFERENCIA_1).
Tercero.- No conforme con el acuerdo de liquidación, el interesado interpuso reclamación económico-administrativa nº 28-16497-2016 alegando que no está conforme con el valor de mercado -800.000 euros- atribuido por la Inspección relativo a los 200 bonos de QR, S.A. permutados por 5.100 acciones de la sociedad TW S.A. y que dicho acuerdo de liquidación debió acompañarse de un informe técnico de valoración.
Asimismo, interpuso reclamación 28-16424-2016 contra acuerdo de imposición de sanción.
Las referidas reclamaciones fueron desestimadas mediante resolución de fecha 26/06/2019.
Cuarto.- Disconforme con lo anterior, el interesado interpuso recurso de alzada nº 00-05096-2021 ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando, en lo que aquí resulta relevante, su disconformidad con el valor asignado por la Inspección como valor de mercado del bien permutado en 800.000 euros debido a que la valoración carece de un informe técnico elaborado por un perito con titulación suficiente y a que se funda en un valor a futuro. Asimismo, alega que se le privó de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria, al no haberse notificado la valoración practicada por la Inspección. Dicha reclamación, de fecha 23/01/2024, fue estimada en parte acordándose la retroacción de actuaciones en los siguientes términos:
"Este tribunal considera que, a pesar de que la inspección no hace mención expresa al uso de los medios de comprobación de valores previstos en la normativa tributaria (artículo 57 LGT), se puede afirmar a la luz del expediente que el método empleado en virtud del cual toma como valor de los bonos en el momento de su entrega el valor previsible de cotización de las acciones en el momento en que tiene lugar la segunda conversión, haciendo coincidir esa cotización previsible con el valor real de cotización de los títulos, supone haber aplicado uno de los medios de comprobación del artículo 57 de la LGT. En concreto, el uso del instrumento previsto en la letra d) del artículo 57 de la LGT, que prevé como medio de comprobación las cotizaciones, y estas han sido utilizadas por la inspección para determinar el valor de mercado y efectuar la regularización en el presente caso.
(...)
Por tanto, aunque en la regularización efectuada por la inspección para el cálculo de la ganancia patrimonial, se ha dado aplicación a una de las reglas especiales de valoración contenidas en el artículo 37.1.h) de la LIRPF, esta requiere de la determinación del valor de mercado de unos bonos que no es determinable directamente a partir de las reglas contenidas en dicho artículo (...).
Luego, habiéndose hecho uso por la Inspección de los medios de comprobación del artículo 57 de la LGT para determinar el valor de mercado de los bonos, el tribunal entiende que es obligado ofrecer al contribuyente el procedimiento de tasación pericial contradictoria.
Sin embargo, a la luz del expediente, el tribunal tiene constancia de que la inspección no ha comunicado la valoración efectuada al contribuyente, en aras de que este pueda proponer otra valoración. Siendo así los hechos, es especialmente relevante a juicio del tribunal, como la inspección a pesar de reconocer la complejidad para la determinación del valor de mercado de los bonos, por ser obligaciones convertibles en el futuro no negociables, con un subyacente constituido por acciones admitidas a cotización en bolsa pero aún no negociables en el momento en que tiene lugar la conversión, ha negado el derecho del contribuyente a ejercitar su oposición a la valoración mediante la tasación pericial contradictoria (TPC).
(...)
Por todo lo anterior, consideramos que existe un vicio formal en la tramitación procedimiento, ya que no se ha dado al contribuyente la opción a formular tasación pericial contradictoria. Procede retrotraer las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal, esto es, al momento de notificación de la liquidación, para que se subsane el vicio procedimental, de modo que se proceda a comunicar a la interesada su derecho a promover la tasación pericial contradictoria (...).
(...)
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE el recurso, anulando la resolución impugnada, y acordando la retroacción de actuaciones, en los términos señalados en la presente resolución.
Quinto.- Como consecuencia de la retroacción ordenada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, fue dictado acuerdo de ejecución de resolución en el que se procede a comunicar al obligado tributario el derecho que le asiste a promover la tasación pericial contradictoria de acuerdo con lo previsto en el artículo 135.1 de la LGT.
Iniciado el procedimiento de tasación pericial contradictoria mediante escrito presentado por el reclamante en fecha 28/03/2024, la Oficina Técnica le remitió el día 20/05/2024 requerimiento para que procediese al nombramiento de perito, en el que se le apercibió al obligado tributario en los siguientes términos: “Se le advierte que, transcurrido el plazo de 10 días sin haber designado perito, se entenderá que desiste de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria y se dará por terminado el procedimiento. En este caso, la liquidación que se dicte, tomará el valor comprobado que hubiera servido de base a la liquidación inicial y no podrá promoverse una nueva tasación pericial contradictoria.”
Al haber efectuado el reclamante la designación de perito fuera del plazo de diez días concedido, con fecha 05/07/2024 se dictó Acuerdo de terminación del procedimiento de tasación pericial contradictoria y de práctica de la correspondiente liquidación administrativa, en los siguientes términos:
"(...) al no haber procedido a la designación de perito en el plazo indicado (el nombramiento se efectúa el 07/06/2024, una vez superado el plazo máximo de 10 días establecido en el artículo 161.2 del Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, plazo que finalizaba el 03/06/2024), y advertido expresamente de las consecuencias de dicho incumplimiento, le COMUNICO:
PRIMERO: TERMINACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA: Conforme a lo dispuesto en el artículo 162, apartado 1º, letra b) del Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos (RGAT), aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, este procedimiento de tasación pericial contradictoria ha terminado por el desistimiento del obligado tributario."
SEGUNDO: PROCEDENCIA DE UNA NUEVA LIQUIDACIÓN ADMINISTRATIVA: En cumplimiento de lo prevenido en el artículo 161, apartado 2º, del RGAT, y como consecuencia de todo de lo anterior, ACUERDO:
A) ANULAR la liquidación con número de clave A28…717, por importe de 220.572,91 €.
B) DICTAR una nueva liquidación, de acuerdo con el valor correspondiente, derivado del procedimiento de tasación pericial contradictoria. Teniendo en cuenta el desistimiento del obligado tributario, se tomará como valor comprobado el de la liquidación inicial (...)."
Sexto.- Disconforme con dicho acuerdo, formula en esta sede el reclamante la presente reclamación económico-administrativa, alegando, en síntesis, lo siguiente:
- Que, tras la presentación del escrito solicitando la práctica de tasación pericial contradictoria, presentó en fecha 05/07/2024 el informe pericial de parte y, tras ello, esperaba el nombramiento de un tercer perito conforme con la LGT y tal como señaló el TEAC. En este punto indica que "Mi impresión es que la AEAT no le “gusta” la TPC, y por ello primero no lo ofrece (debiendo hacerlo) y después lo ofrece pero con cualquier excusa la “retira".
- Que el informe pericial emitido por la Administración de fecha 12/04/2024 debe considerarse improcedente, toda vez que fue elaborado por la misma persona -El inspector D. Bzw- que intervino en el procedimiento Inspector seguido frente al reclamante.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
Segundo.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
- Determinar si resulta conforme a Derecho la terminación del procedimiento de tasación pericial contradictoria por desistimiento del obligado tributario.
- Examinar la validez del informe pericial emitido por la Administración.
Tercero.- En cuanto a la primera de las alegaciones efectuadas por la parte reclamante, establece el artículo 161 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGGI), en relación al procedimiento de tasación pericial contradictoria (en negrita por este Tribunal):
"1 . Cuando se solicite la tasación pericial contradictoria , será necesaria la valoración realizada por un perito de la Administración en el supuesto en que la comprobación del valor se hubiese efectuado por un medio distinto del dictamen de peritos de la Administración . A estos efectos, el órgano competente remitirá a los servicios técnicos correspondientes una relación de los bienes y derechos a valorar. En el plazo de 15 días , el personal con título adecuado a la naturaleza de los mismos formulará por duplicado la correspondiente hoja de aprecio, en la que deberán constar el resultado de la valoración realizada y los criterios empleados.
Únicamente se entenderá que los obligados tributarios promueven la tasación pericial contradictoria , si los motivos de oposición a la valoración sólo se refieren a la cuantificación de sus elementos técnicos, tales como el módulo unitario básico, la depreciación por antigüedad o los coeficientes y cifras en que se concretan las demás circunstancias consideradas en la cuantificación, salvo que el obligado tributario manifieste expresamente que no desea promover la tasación pericial contradictoria sino la impugnación del acto administrativo.
2. El órgano competente notificará al obligado tributario la valoración a que se refiere el apartado anterior o, en aquellos casos en los que la comprobación de valores se hubiera efectuado mediante el dictamen de peritos de la Administración, la que ya figure en el expediente, y se le concederá un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la valoración, para que pueda proceder al nombramiento de un perito, que deberá tener título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar.
Transcurrido el plazo de 10 días sin haberse designado el perito por el obligado tributario, se entenderá que desiste de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria y se dará por terminado el procedimiento. En este caso, la liquidación que se dicte tomará el valor comprobado que hubiera servido de base a la liquidación inicial y no podrá promoverse una nueva tasación pericial contradictoria .
3. Una vez designado el perito por el obligado tributario , se le entregará la relación de bienes y derechos para que, en el plazo de 1 mes, contado a partir del día siguiente al de la recepción de la relación, formule la correspondiente hoja de aprecio, la cual deberá estar motivada.
Transcurrido el plazo de 1 mes sin haber presentado la valoración, se entenderá que desiste de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria y se dará por terminado el procedimiento . En este caso, la liquidación que se dicte tomará el valor comprobado que hubiera servido de base a la liquidación inicial y no podrá promoverse una nueva tasación pericial contradictoria . (subrayado nuestro)
(...)".
En el presente caso, el procedimiento de tasación pericial contradictoria se inicia con la petición de parte, que se produjo el día 28/03/2024.
Practicada la valoración por el perito de la Administración y remitida al obligado tributario, en fecha 20/05/2024 le fue notificado requerimiento para que procediese al nombramiento de perito en el que se hace constar lo siguiente:
"SE LE COMUNICA QUE DISPONE DE UN PLAZO DE DIEZ DÍAS, contados a partir del siguiente al de la notificación de este documento, PARA QUE PROCEDA AL NOMBRAMIENTO DE UN PERITO, que deberá tener título adecuado a la naturaleza de los bienes y derechos a valorar, Y A SU COMUNICACIÓN A LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
(...)
Se le advierte que, transcurrido el plazo de 10 días sin haber designado perito y haber comunicado dicha designación a la Administración tributaria, se entenderá que desiste de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria y se dará por terminado el procedimiento. En este caso, la liquidación que se dicte, tomará el valor comprobado que anteriormente se le ha indicado y que sirvió de base a la liquidación inicial y no podrá promoverse una nueva tasación pericial contradictoria."
Ahora bien, del examen del expediente resulta que la designación de perito por parte del obligado tributario se produjo el día 07/06/2024, según consta en la consulta de los asientos registrales. Esto es, una vez transcurrido el plazo de diez días previsto en el artículo 161.2 del RGGI, por lo que la designación del perito realizado por el interesado fue extemporánea.
Sobre este asunto se ha pronunciado el Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución nº 2226/2001, de 21 de enero de 2002, motivando, en su fundamento de derecho tercero, lo siguiente (en negrita por este Tribunal):
Tercero.- Como claramente se desprende del precepto transcrito, la norma distingue en el curso inicial del procedimiento, una vez aceptada la solicitud formulada por el obligado tributario, dos trámites distintos para los que se conceden dos plazos independientes de quince días hábiles, de un lado, la designación de perito por el interesado y, de otro, la formulación por dicho perito de la hoja de aprecio de los bienes a valorar.
Pues bien, como acertadamente señala la resolución impugnada, sólo en relación con el primero de dichos trámites se establece, para el supuesto de no cumplimentarlo en el plazo concedido, la declaración de conclusión del procedimiento con la consecuencia de entender aceptado el valor fijado por el perito de la Administración, lo cual, aunque pueda parecer un efecto desproporcionado, resulta entendible a fin de evitar que la mera petición de la tasación pericial contradictoria, no confirmada luego por la designación en plazo del perito de parte, se convierta en un ardid para dilatar el procedimiento liquidatorio, máxime si se tiene en cuenta que, conforme a la regla primera del precitado artículo 98, la presentación de la solicitud determina la suspensión del ingreso de la liquidación practicada de manera automática, sin necesidad de presentar garantía alguna.
Por el contrario, en lo que respecta a la formulación de la hoja de aprecio por el perito designado por los interesados, nada dice el precepto sobre las consecuencias de su incumplimiento o su cumplimiento tardío, pero no resulta lógico que por el mero transcurso del plazo concedido, sin necesidad de otros trámites, se produzca el mismo efecto que en el supuesto anterior, ya que no puede olvidarse que se trata de un trámite a cumplimentar por un tercero, a quien se practica exclusivamente la notificación de su designación y se le concede el plazo de quince días para evacuar su informe, sin conocimiento, al menos directo, del obligado tributario, de ahí que entienda éste Tribunal Central que sea correcto el criterio mantenido en la resolución impugnada de rechazar, ante la existencia de un mero retraso en el cumplimiento del trámite, la procedencia de la declaración de conclusión del expediente de tasación pericial contradictoria, concebido siempre como máxima garantía para el contribuyente, máxime si se tiene en cuenta la desproporción existente entre un mero retraso en cumplimentar el trámite y las graves consecuencias que la Oficina Gestora le atribuye, debiendo significarse, además, que la regulación precedente de la tasación pericial contradictoria, contenida en el Reglamento de Derechos Reales de 1959, guardaba plena identidad en este aspecto con lo hoy figurado en los Reglamentos de los Impuestos de Sucesiones y Donaciones de 1991 y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 1995.
Teniendo en cuenta la resolución citada, y dado que en el presente caso se trata de la falta de designación del perito dentro del plazo concedido, y no de la formulación fuera de plazo por dicho perito de la hoja de aprecio de los bienes a valorar, procede declarar la conclusión del procedimiento, sin que pueda acogerse el argumento formulado por el interesado, según el cual la Administración finaliza el procedimiento de tasación pericial contradictoria "con cualquier excusa".
De este modo, conforme a lo dispuesto en el artículo 161.2 RGGI, en su párrafo segundo, transcurrido el plazo concedido sin haberse efectuado la designación de perito, se entenderá que el obligado tributario desiste de su derecho a promover la tasación pericial contradictoria, lo que conduce inexorablemente, a liquidar por el valor inicialmente comprobado.
En consecuencia, y en virtud de lo expuesto, procede desestimar las pretensiones del reclamante en este punto.
Cuarto.- En lo que respecta al informe de valoración emitido por el perito de la Administración, el reclamante alega que dicho informe carece de validez, por cuanto fue suscrito por el Inspector de Hacienda D. Bzw, quien, además, intervino como actuario en el procedimiento inspector seguido frente al interesado en fecha 03/03/2016. A juicio del reclamante, ello implica que la valoración practicada se encuentra necesariamente "condicionada" o “contaminada” por la previa condición del citado funcionario como instructor del expediente de comprobación e investigación y del correlativo procedimiento sancionador.
Pues bien, del examen del expediente se constata que el actuario que figura en el acta de disconformidad A02-REFERENCIA_1, a la que hace referencia el reclamante, es efectivamente D. Bzw y que el informe de valoración de la Administración emitido en el marco del procedimiento de tasación pericial contradictoria fue igualmente suscrito por el citado Inspector.
No obstante, sin necesidad de entrar a valorar la eventual validez del referido informe de valoración, debe señalarse que, conforme se ha expuesto en el fundamento jurídico anterior, al haberse declarado finalizado el procedimiento de tasación pericial contradictoria por desistimiento del obligado tributario, el valor tomado como base de la liquidación es el previamente comprobado por la Administración en la liquidación inicial. En consecuencia, la valoración contenida en el informe elaborado por el Inspector, en el marco del procedimiento de tasación pericial contradictoria, no ha sido tenida en cuenta -sin perjuicio de que resultara la misma valoración-, habiéndose adoptado exclusivamente el valor comprobado que figura en la liquidación inicial (A23-REFERENCIA_1), esto es, 800.000 euros.
En consecuencia, se desestiman las alegaciones del reclamante.
Por lo expuesto,
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.