En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 30/08/2023 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 28/08/2023 contra el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones ( 2023...6E ), en relación con el IRPF 2018, siendo de cuantía determinante de la competencia de este Tribunal para resolver en única instancia.
SEGUNDO.- De los antecedentes obrantes en el expediente remitido a este Tribunal se desprende que la parte reclamante presentó autoliquidación por IRPF 2018 dentro del periodo reglamentario.
Con fecha 23-05-2023 se presentó solicitud de rectificación de autoliquidación, en el sentido de aplicar la deducción por maternidad regulada en el artículo 81 de la Ley 35/2006, toda vez que realiza una actividad por cuenta ajena, cotiza a la Seguridad Social y es padre de una hija menor de tres años.
Considera que cumple con los requisitos que marca el artículo 81 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente en los periodos cuya rectificación se solicita, salvo por el hecho de que no es una mujer, por lo que considera que se vulnera el derecho a la igualdad y a la no discriminación por sexo recogido tanto en el artículo 14 de la Constitución Española como en los artículos 20, 21 y 23 de la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea.
TERCERO.- La Administración desestima sus pretensiones señalando que:
"En el presente caso, no consta ni acredita el fallecimiento de la madre, ni que el contribuyente tenga atribuida la guarda y custodia de forma exclusiva de la menor, por lo que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo antes reproducido, no tiene derecho a aplicar la deducción por maternidad."
CUARTO.- Disconforme, fue interpuesta la presente reclamación económico-administrativa. Alega en esta sede la parte interesada, en síntesis, que la exclusión de la aplicación de la deducción por maternidad al padre resulta discriminatoria por razón de sexo.
Que el TJUE se ha pronunciado en asuntos similares determinando el trato desfavorable para los hombres contrario al principio de igualdad de sexo reconocido por el art. 157 TFUE.
E invocando por último la STJUE de 12-12-2019, solicitando, sin más, la plena estimación del recurso interpuesto.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la conformidad a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- Para centrar la cuestión objeto de controversia, se debe partir del artículo 81 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), en la redacción dada por el artículo 61 de la Ley 6/2018, de 3 de julio, con efectos desde 1 de enero de 2018, que dispone en su apartado primero:
"1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, podrán minorar la cuota diferencial de este Impuesto hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años.
En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres años siguientes a la fecha de la inscripción en el Registro Civil.
Cuando la inscripción no sea necesaria, la deducción se podrá practicar durante los tres años posteriores a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare.
En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos previstos en este artículo, éste tendrá derecho a la práctica de la deducción pendiente.
2. El importe de la deducción a que se refiere el apartado 1 anterior se podrá incrementar hasta en 1.000 euros adicionales cuando el contribuyente que tenga derecho a la misma hubiera satisfecho en el período impositivo gastos de custodia del hijo menor de tres años en guarderías o centros de educación infantil autorizados.
En el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el incremento previsto en este apartado podrá resultar de aplicación respecto de los gastos incurridos con posterioridad al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquél en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil.
A estos efectos se entenderán por gastos de custodia las cantidades satisfechas a guarderías y centros de educación infantil por la preinscripción y matrícula de dichos menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación, siempre que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de rendimientos del trabajo en especie exentos por aplicación de lo dispuesto en las letras b) o d) del apartado 3 del artículo 42 de esta Ley.
3. La deducción prevista en el apartado 1 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en dicho apartado y tendrá como límite para cada hijo las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo con posterioridad al nacimiento o adopción.
El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 anteriores, salvo el relativo a que sea menor de tres años en los meses a los que se refiere el segundo párrafo del apartado 2 anterior, y tendrá como límite para cada hijo tanto las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo con posterioridad al nacimiento o adopción, como el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo.
A efectos del cálculo de estos límites se computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.
4. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono del importe de la deducción previsto en el apartado 1 anterior de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.
5. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de esta deducción, los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono y las obligaciones de información a cumplir por las guarderías o centros infantiles."
CUARTO.- Sobre la cuestión aquí planteada, se ha manifestado la Dirección General de Tributos, en la CV 3024-23 de 21/11/2023, cuyo criterio comparte este Tribunal, llegando a la siguiente conclusión en el caso de "Si como padre de dicha hija, puede también él solicitar el abono anticipado de la deducción por maternidad":
"Por tanto, en este caso, el consultante, que no se encuentra en ninguno de los supuestos recogidos en el último párrafo del apartado 1 del artículo 81 de la LIRPF ("En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor,...;"), no tiene derecho a aplicar la deducción por maternidad en su declaración de IRPF, ni tiene derecho, por tanto, a solicitar su abono anticipado, dado que no cumple con los requisitos exigidos en dicho precepto para su aplicación."
QUINTO.- Recientemente, el TSJ Comunidad Valenciana en la Sentencia 120/2024 de 13/02/2024, sobre esta misma cuestión señala:
"Así pues, del contenido del artículo 81 de la Ley del Impuesto se deduce que, para poder aplicar la deducción por maternidad es necesario que la contribuyente sea madre de hijos menores de tres años y, además, que realice una actividad por cuenta propia o ajena por la cual esté dada de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.
No debe olvidarse que en la Exposición de Motivos de la Ley 46/2003, de 19 de diciembre, que introdujo este beneficio fiscal, se dijo que la discutida deducción tiene como finalidad "...compensar los costes sociales y laborales derivados de la maternidad (...) para las madres con hijos menores de tres años que trabajen fuera del hogar (...)", finalidad que, por lo tanto, no puede considerarse cumplida si no se acredita la realización de un trabajo que impida o dificulte el cuidado de los hijos.
Que así, la finalidad de la deducción, según la Exposición de Motivos de la Ley 46/2002, no era otra que estimular "la incorporación de la mujer al mercado laboral, todo ello de acuerdo con el espíritu y los objetivos propios del plan integral de apoyo a la familia", esto es, compensar los costes sociales y laborales derivados de la maternidad ("madre trabajadora"), sin que tales exigencias legales de actividad por cuenta ajena y alta en la Seguridad Social las cumpliera la actora.
En la Consulta vinculante V3024-23, la Dirección General de Tributos se pronunció para DESCARTAR la posibilidad de que el padre pueda aplicar la deducción por maternidad en su declaración de la renta ni tampoco solicitar su abono anticipado, dado que no cumple con los requisitos exigidos (no se encuentra en ninguno de los supuestos en el artículo 81.1 LIRPF).
Procede desestimar el recurso interpuesto sin que puedan aceptarse las alegaciones de discriminación del demandante, por negársele la deducción por su condición de padre, pues conviene recordar la doctrina del Tribunal Constitucional, recogida entre otras en la STC 60/2014, de 5 mayo, según la cual, "Se hace preciso recordar, a este respecto, que el trato desigual por sí mismo considerado no es necesariamente contrario a la Constitución, pues no toda desigualdad de trato legislativo en la regulación de una materia entraña una vulneración del derecho fundamental a la igualdad ante la ley del art. 14 CE, sino únicamente aquellas que introduzcan una diferencia de trato entre situaciones que puedan considerarse sustancialmente iguales y sin que posean una justificación objetiva y razonable (por todas, STC 131/2013, de 5 de junio, FJ 10).
En este sentido, lo propio del juicio de igualdad es "su carácter relacional conforme al cual se requiere como presupuestos obligados, de un lado, que, como consecuencia de la medida normativa cuestionada, se haya introducido directa o indirectamente una diferencia de trato entre grupos o categorías de personas" y , de otro, que "las situaciones subjetivas que quieran traerse a la comparación sean, efectivamente, homogéneas o equiparables, es decir, que el término de comparación no resulte arbitrario o caprichoso".
Sólo una vez verificado uno y otro presupuesto resulta procedente entrar a determinar la licitud constitucional o no de la diferencia contenida en la norma (SSTC 205/2011, de 15 de diciembre, FJ 3, y 160/2012, de 20 de septiembre, FJ 7)".
En el presente supuesto litigioso no se dan los presupuestos precisos para considerar vulnerado el artículo 14 de la Constitución Española, pues no puede pretenderse que se traten de manera igual situaciones diferentes, además de que el principio de igualdad ante la ley no incorpora un derecho a ser tratado de manera igual cuando los supuestos de partida son distintos, y es evidente que la normativa aplicable a este caso no permite aplicar al recurrente el pretendido beneficio fiscal.
Al margen de este debate deben quedar las opciones del legislador en materia fiscal de favorecer unas situaciones frente a otras, por estimar que, ante la imposibilidad de extender los beneficios tributarios universalmente, dada la tradicional situación de imposibilidad de ampliar los presupuestos públicos tanto como se desea, se primen unas situaciones frente a otras.
En este supuesto que analizamos lo que ha hecho el legislador es favorecer fiscalmente la situación de las madres que trabajan por cuenta propia o ajena y cotizan a la seguridad social o a mutualidades, como mecanismo de incentivar el acceso siempre más difícil de la mujer-madre al mercado de trabajo, y se hace con un beneficio tributario.
Lo trascendente, en todo caso, es que la elección que hace el legislador, responde a criterios objetivos, que pueden ser o no compartidos, pero que, en todo caso están justificados y por ello el trato desigual no se convierte en discriminatorio, por lo que se rechaza la discriminación alegada y la correlativa vulneración del principio de igualdad.
Y sin que tampoco se aprecie vulneración de la doctrina del TJUE al no producirse trato desfavorable para los hombres por los términos en los que ha sido articulado este beneficio fiscal en el que el sujeto favorecido es únicamente la mujer trabajadora y todo ello con la finalidad no de ayudar económicamente a quien cuide de sus hijos o de proteger al menor sino de compensar a la mujer por su maternidad al tiempo, incentivar su incorporación a la población activa evitando que la maternidad impida o dificulte esa incorporación o que la incorporación al trabajo interfiera con la maternidad, por lo que no puede apreciarse con ello trato desfavorable para los hombres que se encuentran en una situación distinta.
Tampoco resulta equiparable el pronunciamiento del TJUE invocado en la demanda referido al complemento de maternidad previsto en el artículo 60 de la Ley General de la Seguridad Social que se declaró discriminatorio en la medida, en que la regulación inicial reconocía una aportación económica en favor de las mujeres que hubieran tenido dos o más hijos, pero no a los hombres en la misma situación.
Y partiendo, por tanto, el reconocimiento de discriminación de una situación idéntica, ser madre/padre de dos o más hijos, identidad que no se produce en relación con la deducción impugnada si atendemos a la finalidad perseguida por el legislador al establecer la misma, tratar de paliar los impedimentos o dificultades que la maternidad puedan suponer para el acceso al mercado laboral de las mujeres, de manera que no produciéndose ninguna de las vulneraciones esgrimidas en la demanda procede desestimar el presente recurso contencioso-administrativo."
SEXTO.- Por lo que se refiere a la discriminación por razón de sexo, en el Auto de inadmisión nº 8/2019 del Tribunal Constitucional, de 12 de febrero de 2019 (Cuestión de inconstitucionalidad 5383/2018), cabe destacar el siguiente pasaje:
"De acuerdo con la doctrina de este Tribunal, el principio de igualdad no implica en todos los casos un tratamiento legal igual con abstracción de cualquier elemento diferenciador de relevancia jurídica. No toda desigualdad de trato normativo respecto a la regulación de una determinada materia supone una infracción del mandato contenido en el artículo 14 CE, sino tan solo las que introduzcan una diferencia entre situaciones que puedan considerarse iguales, sin que se ofrezca una justificación objetiva y razonable para ello, pues, como regla general, el principio de igualdad exige que a iguales supuestos de hecho se apliquen iguales consecuencias jurídicas, por lo que veda la utilización de elementos de diferenciación que quepa calificar de arbitrarios, carentes de una justificación razonable o que produzcan resultados excesivamente gravosos o desmedidos (por todas, STC 149/2017, de 18 de diciembre, FJ 3). El presupuesto para la aplicación del mandato contenido en el artículo 14 CE, no obstante, no concurre en el presente supuesto: los matrimonios y las parejas de hecho no son situaciones iguales. No lo son en el plano constitucional (art. 32 CE), ni tampoco en el plano legal."
Finalmente, respecto a la vulneración de los principios constitucionales, hemos de apuntar que se trata de una cuestión que excede de la competencia de los órganos económico-administrativos. En este sentido, es claro el Fundamento de Derecho Quinto de la Resolución del TEAC 00/00912/2008, de 24 de marzo de 2009:
"Por lo que se refiere a la alegación de la recurrente basada en que las normas aplicadas infringen los preceptos de la Constitución al vulnerar el principio de capacidad económica y progresividad, es ésta una cuestión que escapa a la competencia de este Tribunal Central, según ya tiene declarado en reiterada doctrina, pues su misión, como órgano de la Administración del Estado, es velar porque los actos económico-administrativos se acomoden a las leyes, pero no juzgar si las leyes, a su vez, se acomodan a la Constitución, para lo cual están los órganos jurisdiccionales y el Tribunal Constitucional."
Es doctrina reiterada y constante del Tribunal Central que la vía económico-administrativa no es la apropiada para enjuiciar la adecuación de las normas legales a la Constitución, ya que, de conformidad con lo previsto en los artículos 226 y 227 y la Disposición Adicional Undécima de la LGT, el ámbito de competencia material de los órganos de esta vía está limitado única y exclusivamente a los actos de gestión, inspección y recaudación de los tributos, y no comprende la revisión de las cuestiones de legalidad y constitucionalidad de las normas reguladoras de los mismos, que nuestro Ordenamiento jurídico atribuye en exclusiva a los órganos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y al Tribunal Constitucional. En este sentido cabe citar numerosas resoluciones del Tribunal Central, como las de 23 de junio de 2010 (R.G. 2160/08), 24 de marzo de 2009 (R.G. 912/08), 26 de septiembre de 2007 (R.G. 2379/05), 1 de junio de 2006 (R.G. 3529/03), etc. Por lo que no cabe pronunciarse sobre este asunto.
SÉPTIMO.- En las alegaciones presentadas, hace referencia a la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 12 de diciembre de 2019 (asunto WA), que estableció que el artículo 60 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, sobre el complemento por maternidad en las pensiones contributivas del sistema era contrario a la Directiva 79/7/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1978. Pues bien, dicho artículo no se corresponde a la deducción por maternidad que solicita.
Por otra parte, el artículo 14 de la LGT establece:
"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales."
Pues bien, la prohibición de la analogía que prevé el artículo 14 de la LGT citado, no permite extender más allá de sus estrictos términos los efectos establecidos por el artículo 81 de la Ley 35/2006, por lo que la reclamación debe ser desestimada.