En
Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para
resolver en única instancia la reclamación de
referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 18/05/2023 tuvo entrada
en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en
16/05/2023 contra el acuerdo de resolución del recurso de
reposición formulado frente a la desestimación
presunta por silencio administrativo de la solicitud formulada de
devolución de ingresos indebidos previa revocación de
liquidación y sanción.
SEGUNDO.- De los antecedentes unidos a estas
actuaciones se desprende lo siguiente:
1º) La entidad fue objeto de un
procedimiento de comprobación limitada relativo al IRNR de
2015 que finalizó con resolución con liquidación
provisional, notificada en fecha 06/11/2020, de la que resultó
un importe a ingresar de 44.718,19 euros, al no considerarse como
gasto deducible el importe declarado como Gastos de Personal, y ello
por no haber atendido al requerimiento enviado para justificar la
discrepancia existente al no constar presentado modelo 190 del
ejercicio 2015.
2º) En fecha 09/08/2022 insta solicitud de
inicio de procedimiento de devolución de ingresos indebidos
previa revocación de liquidación y sanción.
3º) Transcurrido el plazo de 6 meses sin que
se notificara a la parte interesada resolución que pusiera
fin al procedimiento y entendiéndose la desestimación
presunta de la misma, se formula recurso de reposición.
4º) En fecha 21/04/2023, se notifica acuerdo
de resolución del recurso de reposición en el que se
concluye que:
"De
acuerdo con lo anterior, el escrito presentado por el contribuyente
promoviendo la revocación de la liquidación
provisional y la sanción del del Impuesto sobre Sociedades
del año 2015 no inicia el procedimiento de revocación,
dado que el procedimiento de revocación se inicia
exclusivamente de oficio, y por lo tanto no existe ningún
acto presunto objeto de recurso de reposición, por lo que no
procede la admisión del presente recurso.
TERCERO.
Se acuerda no admitir a trámite el presente recurso sin
entrar a conocer los fundamentos alegados por el recurrente."
TERCERO.- Disconforme con dicha inadmisión,
se interpone la presente reclamación
económico-administrativa, en cuyo seno la parte reclamante
alega que no se ha tenido en cuenta la reciente jurisprudencia del
Alto Tribunal, en particular, la sentencia del Tribunal Supremo de
fecha 4 de marzo de 2022 (recurso nº 7052/2019) en la que se
determina la obligatoriedad que tiene la Administración de
resolver en una situación idéntica a la del caso que
acontece.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para
resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el
Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de
mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas
en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse
respecto a lo siguiente:
Conformidad a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- Para centrar la cuestión
debatida, se debe partir del artículo 219 de la LGT:
"1. La Administración
tributaria podrá revocar sus actos en beneficio de los
interesados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley,
cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación
jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del
acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se
haya producido indefensión a los interesados.
La revocación no
podrá constituir, en ningún caso, dispensa o exención
no permitida por las normas tributarias, ni ser contraria al
principio de igualdad, al interés público o al
ordenamiento jurídico.
2. La revocación
sólo será posible mientras no haya transcurrido el
plazo de prescripción.
3. El procedimiento de
revocación se iniciará siempre de oficio, y será
competente para declararla el órgano que se determine
reglamentariamente, que deberá ser distinto del órgano
que dictó el acto.
En el expediente se dará
audiencia a los interesados y deberá incluirse un informe del
órgano con funciones de asesoramiento jurídico sobre
la procedencia de la revocación del acto.
4. El plazo máximo
para notificar resolución expresa será de seis meses
desde la notificación del acuerdo de iniciación del
procedimiento.
Transcurrido el plazo
establecido en el párrafo anterior sin que se hubiera
notificado resolución expresa, se producirá la
caducidad del procedimiento.
5. Las resoluciones que se
dicten en este procedimiento pondrán fin a la vía
administrativa."
Dicho precepto encuentra su desarrollo
complementario en el artículo 10 del Real Decreto 520/2005,
de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de
desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa, que señala lo siguiente:
"1. El procedimiento
de revocación se iniciará exclusivamente de oficio,
sin perjuicio de que los interesados puedan promover su iniciación
por la Administración competente mediante un escrito que
dirigirán al órgano que dictó el acto. En este
caso, la Administración quedará exclusivamente
obligada a acusar recibo del escrito. El inicio será
notificado al interesado.
2. El órgano
competente para acordar el inicio del procedimiento será el
superior jerárquico del que lo hubiese dictado. El inicio
podrá ser propuesto, de forma motivada, por el propio órgano
que hubiera dictado el acto o por cualquier otro de la misma
Administración pública.
3. Los actos de aplicación
de los tributos y de imposición de sanciones podrán
ser revocados conforme a lo dispuesto en el artículo 219 de
la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, aunque hayan
sido objeto de impugnación en vía
económico-administrativa, en tanto no se haya dictado una
resolución o un acuerdo de terminación por el tribunal
económico administrativo."
Por su parte, el artículo 221 de la LGT
dispone: (en negrita por este Tribunal)
"1. El procedimiento
para el reconocimiento del derecho a la devolución de
ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del
interesado, en los siguientes supuestos:
a) Cuando se haya
producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o
sanciones.
b) Cuando la cantidad
pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un
acto administrativo o de una autoliquidación.
c) Cuando se hayan
ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones
tributarias después de haber transcurrido los plazos de
prescripción. En ningún caso se devolverán las
cantidades satisfechas en la regularización voluntaria
establecida en el artículo 252 de esta Ley.
d) Cuando así lo
establezca la normativa tributaria.
Reglamentariamente se
desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al
que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2
del artículo 220 de esta Ley.
2. Cuando el derecho a la
devolución se hubiera reconocido mediante el procedimiento
previsto en el apartado 1 de este artículo o en virtud de un
acto administrativo o una resolución económico-administrativa
o judicial, se procederá a la ejecución de la
devolución en los términos que reglamentariamente se
establezcan.
3. Cuando el acto de
aplicación de los tributos o de imposición de
sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido
hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá
solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la
revisión del acto mediante alguno de los procedimientos
especiales de revisión establecidos en los párrafos
a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso
extraordinario de revisión regulado en el artículo 244
de esta ley.
4. Cuando un obligado
tributario considere que la presentación de una
autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá
instar la rectificación de la autoliquidación de
acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de
esta ley.
5. En la devolución
de ingresos indebidos se liquidarán intereses de demora de
acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 32 de
esta ley.
6. Las resoluciones que se
dicten en este procedimiento serán susceptibles de recurso de
reposición y de reclamación económico-administrativa."
Por último, el artículo 216 de la
LGT, en relación con el anterior artículo, preceptúa:
"Son procedimientos
especiales de revisión los de:
a) Revisión de
actos nulos de pleno derecho.
(...)
c) Revocación.
d) Rectificación de
errores.
(...)"
CUARTO.- En el caso que nos ocupa, manifiesta la
Administración que dado que el procedimiento de revocación
se inicia exclusivamente de oficio, por lo tanto no existe ningún
acto presunto objeto de recurso de reposición, por lo que no
procede la admisión del recurso de reposición
formulado por la parte interesada.
A estos efectos, cabe traer a colación lo
dispuesto en la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 4 de marzo
de 2022 (recurso nº 7052/2019), invocada por la parte
interesada, que, en un caso similar al presente, determina:
(subrayado por este Tribunal)
"Si se pide la
devolución de ingresos indebidos y el acto es firme, es
necesario "instar o promover" alguno de esos
procedimientos mencionados en el art. 221.3 LGT, sin que se
establezca una diferencia por razón de la causa de la que
pudiera derivar el carácter indebido del ingreso.
La LGT no contiene ninguna
otra previsión, ni remite a otro procedimiento, cuando se
pretende instar la devolución de ingresos indebidos si el
acto es firme (es claro que el interesado podrá acudir a la
responsabilidad patrimonial pero esa institución queda al
margen de la LGT, lo que tiene sentido pues la responsabilidad del
legislador es algo distinto de la responsabilidad de la
Administración y el deber que pesa sobre esta última
de efectuar la devolución de ingresos indebidos no puede
extenderse a supuestos en los que la causa que permite calificar el
ingreso como tal es ajena a la Administración tributaria,
exceptuando, claro está, aquellas situaciones que por no ser
firmes exigen que la Administración aplique la sentencia que
declara la inconstitucionalidad)". Expresándolo con una
claridad meriadiana cuando dice que " En el presente caso,
los interesados han instado el procedimiento de revocación
con la finalidad de obtener la devolución de ingresos
indebidos y debemos insistir en que la opción elegida por
el obligado tributario no es indiferente y determina que hayan de
respetarse los caracteres y requisitos propios de la institución"
(...)
6. El procedimiento de
revocación.
Sobre la revocación
se ha dicho por la jurisprudencia que "La figura de la
revocación desde su incorporación a la vigente LGT ha
estado tensionada entre dos posturas que, en definitiva, cuestionan
su naturaleza jurídica, y que se desenvuelven entre los que
consideran que es un procedimiento que sólo cabe iniciar de
oficio y los que entienden que puede instarse por los interesados en
todos aquellos supuestos en los que se constate disfunciones de
especial gravedad".
(...)
El precepto por un lado
limita el procedimiento de revocación a su inicio siempre de
oficio, de suerte que parece negar la acción revocatoria del
interesado por motivos de oportunidad, viniendo a consagrar una
especie de potestad graciable de la Administración que actúa
ante indiferentes jurídicos, pues tan correcto jurídicamente
sería revocar, como no revocar, con independencia de que
llegue a constatarse la concurrencia de alguno de los motivos
legales de revocación; por otro, da entrada al interesado
disponiendo que la Administración podrá revocar sus
actos en beneficio de los interesados, reconociendo un interés
de los ciudadanos en que se reparen las lesiones causadas por esos
actos sobre la base de motivos de legalidad expresamente dispuestos;
lo que viene a constituir un oxímoron irreductible, como es
reconocerle un interés o derecho al ciudadano sobre motivos
legalmente dispuestos, para a reglón seguido negarle dicho
interés al impedirle valerse de los cauces para hacer
efectivo el derecho conculcado, creando una especie de inmunidad de
esa decisión, al no poder ser objeto de control judicial.
7. Procedimiento de
devolución de ingresos indebidos.
En el supuesto que
contemplamos, ya se ha dicho, el interesado ha ejercitado la
acción de devolución de ingresos indebidos. No hay
duda que en estos casos, la norma aplicable reconoce a los
interesados la facultad de accionar la misma "a instancia del
interesado", y ante un acto firme "instando o promoviendo
la revisión del acto", en este caso, mediante la
revocación .
En el procedimiento
de devolución de ingresos indebidos, en el que se inserta el
art. 221.3, la revocación posee carácter instrumental,
no cabe acumular en un único procedimiento la revocación
y la devolución de ingresos indebidos. O estamos ante un
procedimiento de devolución de ingresos indebidos, o ante uno
procedimiento de revocación. En aquel el interesado posee
acción y posee, en consecuencia, facultad para solicitar el
inicio del procedimiento de devolución de ingresos indebidos,
derecho reconocido jurídicamente que lleva aparejado el
derecho a la impugnación de una resolución que afecte
a sus intereses y, en definitiva, el reconocimiento del derecho a la
devolución de los ingresos indebidos, art. 15.1.b) del Real
Decreto 520/2005, "El derecho a obtener la devolución de
ingresos indebidos podrá reconocerse... en un procedimiento
especial de revisión".
(...)
Cuando estamos en la
órbita del art. 221.3 de la LGT, el inicio de la tramitación
de la revocación es un deber impuesto legalmente.
Solicitada por el
administrado la devolución de ingresos indebidos, siendo el
acto de aplicación de los tributos del que deriva el ingreso
firme, promovido por el interesado su revocación, la
Administración tiene la obligación de resolver y el
interesado, de serle la resolución desfavorable, el derecho a
impugnar la misma por los cauces dispuestos legalmente, poseyendo
acción al efecto.
(...)
En definitiva, al igual
que ocurre con la solicitud de nulidad de pleno derecho del art. 217
o de rectificación de errores del ar.º 220, con la
solicitud de devolución de ingresos indebidos por
el interesado, en los supuestos contemplados en el 221.3 instando o
promoviendo, en este caso, la revocación, se debe iniciar el
procedimiento a instancia de parte y la Administración
viene obligada a resolver, sin que posea potestad de convertir el
procedimiento de devolución de ingresos indebidos a instancia
del interesado y en el ámbito del art. 221.3, en un
procedimiento que sólo cabe iniciar de oficio."
En virtud de lo expuesto, este Tribunal concluye
que el acto impugnado debe anularse al no ser ajustado a Derecho, ya
que no cabía por la Administración inadmitir el
recurso de reposición al tratarse de un procedimiento de
revocación que solo puede ser iniciado de oficio, ya que en
el presente caso nos encontramos ante una solicitud de ingresos
indebidos en la que la liquidación relativa al IRNR del
ejercicio 2015 ya era firme, por lo que es en aplicación del
artículo 221.3 de la LGT que el interesado solicita la
devolución promoviendo la revocación, entendiendo, tal
y como afirma el Tribunal Supremo, que la revocación posee
carácter instrumental, no pudiendo valerse la Administración
para denegar la respuesta a la solicitud de ingresos indebidos.
En consecuencia, se estima, parcialmente, la
reclamación con retroacción de las actuaciones al
momento anterior a su inadmisión para que la oficina gestora
entre a conocer los fundamentos alegados por la parte reclamante, en
particular, para que la Administración resuelva sobre la
solicitud de ingresos indebidos.