En Valladolid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra la negativa de la entidad TW, S.L., (NIF ...) a emitir factura rectificativa con anulación del IVA inicialmente repercutido a la reclamante, por importe de 4.154,24 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 15 de junio de 2018 la sociedad reclamante, XZ, S.L., interpone la presente reclamación económico-administrativa manifestando, en síntesis, que la sociedad TW, S.L., llevó a cabo la ejecución de obra consistente en la insonorización del local en el que la reclamante estaba construyendo una cafetería - bakery procediendo TW a repercutir el IVA en las facturas números FV/.., de fecha .../2017, y FV..., de fecha .../2017.
La reclamante considera que a dicha ejecución de obra le resultaba de aplicación la inversión del sujeto pasivo prevista en la letra f) del artículo 84.Uno.2º de la Ley del IVA, al tener el destinatario la condición de sujeto pasivo y estar en presencia de una ejecución de obra consecuencia de un contrato directamente formalizado entre el promotor y el contratista que tenía por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones.
La reclamante añade que una vez advertido dicho error, se requiere formalmente a la entidad TW para que emitiera las facturas rectificativas al haberse repercutido en su día la cuotas impositivas de forma incorrecta, mediante burofax de fecha ...2018, no habiendo constancia a la fecha de interposición de la presente reclamación económico-administrativa de que TW hubiera procedido a la emisión de las facturas rectificativas.
En virtud de lo expuesto, solicita que se dicte resolución por la que se declare la obligatoriedad de emitir las correspondientes facturas rectificativas en los términos exigibles por la normativa del impuesto.
SEGUNDO.- Con fecha 11 de diciembre de 2018 este Tribunal comunicó a la entidad TW la interposición de la presente reclamación económico-administrativa, solicitando la remisión de los antecedentes que obrasen a su disposición.
Con fecha 21 de diciembre de 2018 TW presenta escrito manifestando, en síntesis, que hasta el 4 de abril de 2018 no se le había comunicado por el destinatario que se estaba en presencia de un supuesto de inversión del sujeto pasivo por lo que en las facturas números FV/... y FV/..., emitidas en fecha .../2017 y .../2017, se procedió a la repercusión del IVA, siendo este impuesto declarado y liquidado en el año 2017.
La entidad reclamada manifestaba también que adjuntaba la documentación previa a la realización de la obra (solicitud de oferta y solicitud de material) y la documentación de final de obra, en la que se podía constatar que en ningún momento se comunicó por el destinatario que era promotor y que la factura debía ser emitida con inversión del sujeto pasivo.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si concurre la obligación de expedir y entregar factura rectificativa por parte de la entidad TW, S.L., a favor de la reclamante XZ, S.L.
TERCERO.- Según resulta de los antecedentes aportados por las partes, las obras fueron ejecutadas por TW en el año 2017, emitiendo sendas facturas en los meses de ... y ... de ese año con repercusión de la cuotas sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido, no recibiendo hasta mayo de 2018 comunicación de la sociedad XZ, fechada el 4 de abril de 2018, en la que le comunicaba por esta última mercantil lo siguiente:
"DECLARA BAJO SU RESPONSABILIDAD
1º) Que la entidad representada es el promotor de la construcción de un proyecto de reforma y construcción de un local para ejercer en él la actividad de Cafetería-Panadería en un local arrendado en la....
2º) Que con fecha Julio 2017, ha contratado a la empresa TW para que realice las obras de Insonorización y Aislamiento..
3º) que al ser las referidas obras consecuencia de un contrato directamente formalizado entre promotor y contratista, que tiene por objeto la construcción y rehabilitación de una edificación, procede que la parte contratista expida sus facturas sin IVA y con la mención "Inversión del sujeto pasivo", de acuerdo con lo establecido en el Artículo 84.uno.2º f de la Ley del IVA."
Ante estos hechos debemos tener en cuenta la regulación contenida en el artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en lo sucesivo LIVA), el cual establece lo siguiente:
"Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(...;)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(...;)".
Por otro lado, el artículo 24 quater, apartados 3, 6 y 7 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (en lo sucesivo RIVA), establece lo siguiente:
"3. Los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra f), párrafo primero, de la Ley del Impuesto, deberán, en su caso, comunicar expresa y fehacientemente al contratista o contratistas principales con los que contraten, las siguientes circunstancias:
a) Que están actuando, con respecto a dichas operaciones, en su condición de empresarios o profesionales.
b) Que tales operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.
(...;).
6. Las comunicaciones a que se refieren los apartados anteriores deberán efectuarse con carácter previo o simultáneo a la adquisición de los bienes o servicios en que consistan las referidas operaciones.
7. Los destinatarios de las operaciones a que se refieren los apartados anteriores podrán acreditar bajo su responsabilidad, mediante una declaración escrita firmada por los mismos dirigida al empresario o profesional que realice la entrega o preste el servicio, que concurren, en cada caso y según proceda, las siguientes circunstancias:
a) Que están actuando, con respecto a dichas operaciones, en su condición de empresarios o profesionales.
b) Que tienen derecho a la deducción total o parcial del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles.
c) Que las operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.
(...)".
En el caso que nos ocupa, la única controversia entre las partes viene referida a la necesidad de proceder a la rectificación de las cuotas de IVA inicialmente repercutidas una vez que el destinatario comunica fehacientemente que concurren las condiciones para haber aplicado a la operación la inversión del sujeto pasivo prevista en la letra f) del artículo 84.Uno.2º de la LIVA.
Las parte reclamada no efectúa ninguna consideración sobre si concurren, o no, los requisitos de fondo que se exigen para la aplicación de tal supuesto de inversión del sujeto pasivo, esto es:
- El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
- Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
- Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.
- Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales.
Por tanto, el único alcance del pronunciamiento de este Tribunal viene limitado a determinar si la comunicación extemporánea exigida por el artículo 24 del RIVA para la aplicación de la inversión del sujeto pasivo debe dar lugar a la modificación de las cuotas inicialmente repercutidas, partiendo de la premisa de que concurren todos los requisitos de fondo exigibles para que a la operación le hubiera sido de aplicación la inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno.2º. f) de la LIVA.
CUARTO.- En relación con la cuestión planteada, el artículo 89.Uno de la LIVA establece la obligación de rectificar las cuotas impositivas repercutidas cuando las mismas se hubiesen determinado de forma incorrecta. En concreto, establece lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
(...;)"
Por lo tanto, a la vista de este precepto, una vez advertida la errónea repercusión del impuesto, será necesario proceder a la rectificación de la repercusión improcedente.
Tal rectificación debe ajustarse a lo dispuesto en el apartado Cinco del artículo 89 de la LIVA, según el cual:
"Cinco. (...;) Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
(...)".
En el presente caso, no estamos en presencia de un ingreso indebido pues la repercusión fue en su momento debida al no haber comunicado el destinatario la sujeción de la operación al régimen de inversión del sujeto pasivo. La operación fue efectivamente realizada y el sujeto pasivo aplicó correctamente las normas vigentes en el momento del devengo de la operación.
Por tanto, siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Económico-Administrativo Central, entre otras, en su resolución de fecha 17 de marzo de 2016 (R.G. 00/03868/2013), no procede en este caso la aplicación de la letra a) del artículo 89.Cinco de la LIVA, al no encontrarnos en presencia de un ingreso indebido de las cuotas inicialmente repercutidas, por lo que solo cabrá la posibilidad de la rectificación de la repercusión inicial.
QUINTO.- Ante estas circunstancias, la forma de efectuar la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas es mediante la emisión de una factura rectificativa en la forma prevista en el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre) que, en lo relativo a facturas rectificativas, dispone lo siguiente:
"1. Deberá expedirse una factura rectificativa en los casos en que la factura original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 de este artículo.
2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura rectificativa en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, dan lugar a la modificación de la base imponible.
(...;)
3. La expedición de la factura rectificativa deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirla tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura en la que se haga constar los datos identificativos de la factura rectificada. (...;)".
Por tanto, partiendo del hecho de que en las facturas originales expedidas se hubiera repercutido el impuesto cuando lo procedente era la aplicación de la inversión del sujeto pasivo, la sociedad W.Strong Technical consultante deberá proceder a la expedición de las correspondientes facturas rectificativas.
Por lo expuesto,
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, en los términos contenidos en la presente resolución.