En La Coruña , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las reclamaciones antes referidas contra los siguientes acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Galicia:
- Acuerdo (N.Reg.Insp.:22...02), de 08 de enero de 2021, de liquidación tributaria derivado del acta suscrita en disconformidad, A02 numero ...2, correspondiente al concepto tributario Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), periodos 1T/2015 a 4T/2018, resolviendo que "no hay regularización alguna en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido debido a la exención del artículo 20.Uno.12º LIVA, aunque el contribuyente presenta alegaciones, por la consideración de actividad económica de la actividad de asesoramiento y/o defensa jurídica (al margen de que esta esté exenta de IVA), además de la denegación de la ampliación del plazo de alegaciones que, según aduce, le ha producido indefensión."
SEGUNDO.- Las anteriores reclamaciones se han acumulado por este Tribunal y, siguiendo el criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), la acumulación implica que a partir de ese momento existe un único procedimiento económico-administrativo de reclamación, por lo que en la decisión o fallo de esta resolución se utilizará el singular, es decir se referirá a la presente reclamación, aunque previamente a la acumulación existían varias reclamaciones independientes.
TERCERO.- Este Tribunal también ha tenido conocimiento de las reclamaciones 15-00322-2021 y acumuladas que fueron interpuestas contra los acuerdos de liquidación relativos al Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicios 2014 a 2018, los cuales fueron también dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Galicia, y que derivan del mismo procedimiento inspector del que resultan los actos objeto de la presente resolución.
CUARTO.- De los antecedentes de hecho remitidos a este Tribunal resulta que:
a) Con fecha 13/03/2019 se comunicó el inicio de actuaciones de comprobación e investigación, en relación a XZ, con NIF ... (en adelante, el obligado tributario), por los conceptos y periodos: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES, PERÍODOS 2014 A 2017, e IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO, PERÍODOS 1T/2015 A 4T/2017, con alcance general conforme a lo establecido en el art. 148 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT) y en el art. 178 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en adelante R.G.A.T).
El plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras es de 18 meses, conforme al apartado 1.a) del artículo 150 de la LGT, si bien, de acuerdo con lo establecido en la disposición adicional tercera del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, de declaración del estado de alarma para la gestión de la situación de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, en el artículo 33.5 del Real Decreto-Ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19 y en la disposición adicional primera del Real Decreto-Ley 15/2020, de fecha 21 de abril, por los que el periodo comprendido desde la entrada en vigor del Real Decreto 463/2020 (14 de marzo de 2020) hasta el 30 de mayo de 2020 no computará a efectos de la duración máxima de los procedimientos de aplicación de los tributos, sancionadores y de revisión tramitados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dicho plazo máximo de terminación quedaría suspendido por un período de 78 días.
De acuerdo con lo establecido en el apartado 4 del artículo 150 de la LGT el obligado tributario ha solicitado que durante el periodo 6/8/2020 a 16/9/2020 (42 días) no se realicen actuaciones con él, lo que ha supuesto la extensión del plazo de duración del procedimiento inspector.
Considerando las circunstancias anteriores, el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras concluiría el día 11/01/2021
Con fecha 11/12/2020, se suscribe acta de disconformidad, A02 número ...2.
El procedimiento inspector concluyó mediante acuerdo del Inspector-jefe confirmando la propuesta contenida en el acta que fue puesto a disposición del obligado tributario en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas el 08/01/2021, constando haber accedido a su contenido el 11-01-2021
b) El obligado tributario es una organización sindical constituida al amparo de la Ley Orgánica 11/1985 de Libertad sindical.
En los períodos comprobados se encuentra dado de alta en el epígrafe 8.612 del I.A.E. empresarial, de ALQUILER LOCALES INDUSTRIALES y aplica el régimen general del IVA a las operaciones de arrendamiento de bienes inmuebles (consignando exclusivamente en sus declaraciones tributarias el IVA devengado correspondiente a las mismas y deduciendo el que con arreglo a las reglas de prorrata especial corresponde a dichas actividades), en ninguno de los cuales resultó cantidad a ingresar por IVA.
c) Las actuaciones inspectoras han tenido por objeto la comprobación de los servicios de asesoramiento y apoyo jurídico a los afiliados del sindicato.
A efectos de IVA, tal como se recoge en el acuerdo impugnado, no se practica regularización tributaria considerando "correcta las declaraciones presentadas por la obligada en los ejercicios objeto de comprobación inspectora", aunque con apoyo en diversas consultas de la DGT (por todas, V2643-14 y V1454-15) concluye que "aun cuando sean servicios por los que no les cobra cantidad alguna, pero asume sus costes y para prestarlos cuenta con personas dedicadas a las mismas, de lo anterior se deduce que ordena por cuenta propia medios para prestar un servicio de asesoramiento legal y defensa jurídica a sus afiliados, dando lugar a la realización de una explotación económica sujeta y no exenta."
Por lo expuesto, la Inspección procede a calificar como "actividad económica" sujeta y exenta (artículo 20.Uno.12º LIVA) la prestación de los servicios de asesoramiento y defensa jurídica antes referidos.
d) Disconforme con la resolución anterior se procede a interponer reclamación económico-administrativa, reiterando esencialmente mismas alegaciones que fueron formuladas ante la Inspección, que, por cuanto se refiere al acto impugnado, se concretan en las siguientes:
- Arbitrariedad en la denegación de la solicitud de ampliación del plazo para alegaciones al acta
- La actividad de planteamiento de conflictos individuales o colectivos forma parte del derecho a la libertad sindical, por tanto, no constituye una actividad económica.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
- Conformidad a Derecho del acuerdo impugnado
CUARTO.- A la vista de las alegaciones formuladas procede, en primer lugar, tratar las cuestiones de índole formal. En este sentido, opone el reclamante que la denegación de la solicitud de ampliación del plazo para formular alegaciones al acta le ha ocasionado indefensión.
De los antecedentes remitidos a este Tribunal resulta que el obligado tributario renunció al tramite de alegaciones previo a la firma del acta, que tuvo lugar el 11/12/2020, iniciándose entonces fase de alegaciones ante el Inspector-Jefe por plazo de 15 días hábiles inmediatos siguientes, al haber sido aquella suscrita en disconformidad.
Con fecha 18/12/2020, el obligado tributario presentó solicitud de ampliación de dicho plazo fundada en "a complexidade do expediente e as cuestións de fondo que plantexa e que esixen un exame polo miudo por esta parte", que fue denegada por la Inspección mediante acuerdo notificado el día 21/12/2021, motivándose como sigue (el subrayado es añadido):
"En primer lugar, la cercanía del vencimiento del plazo de las actuaciones inspectoras a las que se refiere la solicitud de ampliación de plazo, de tal suerte que su estimación impediría dictar liquidación dentro de dicho plazo.
Adicionalmente, se considera que no es necesaria la ampliación puesto que no se ha practicado regularización alguna en el Impuesto sobre el Valor Añadido."
El reclamante sostiene que la decisión de no concederle la ampliación solicitada resultó arbitraria, así como que, de no haber renunciado al trámite previo a la firma de las actas estas no se habrían podido incoar antes de 24/12/2021 y, por tanto, el acuerdo de liquidación tampoco se habría podido dictar en plazo.
En contestación a esta misma alegación, en el acuerdo de liquidación se dice por la Inspección que (el subrayado es añadido):
"En este caso, la Inspección entiende que ha fundamentado correctamente la denegación, no generando indefensión alguna pues la solicitud presentada el 18 de diciembre es denegada con la máxima prontitud el 21 de diciembre, con tiempo suficiente hasta la finalización del plazo originario (que finalizaba el 5 de enero). Además, dicha denegación, como se ha comentado con anterioridad, no ha generado una indefensión material, puesto que el contribuyente ha podido alegar en plazo. De hecho, no ha llegado a agotar el plazo concedido, pues presentó el escrito de alegaciones el 4 de enero.
Es necesario añadir que no caben los supuesto hipotéticos que realiza el contribuyente en relación a la situación que se hubiera producido si no se hubiera renunciado al trámite de audiencia. La situación de plazo del expediente en la fase de liquidación, finalizada la instrucción con la firma de las actas de inspección, suponía la necesidad de denegar la solicitud de ampliación para salvaguardar el cumplimiento del plazo del procedimiento inspector, siempre que ello no supusiese una indefensión al contribuyente, como ha quedado acreditado que no ha acontecido en el presente procedimiento.
También, indica el alegante que la Administración podría haber concedido una ampliación por un número de días inferior a la mitad del plazo, esto es, de tres o cuatro días, al fijar la norma un máximo de dicha ampliación, pero no un mínimo. Sin embargo, ello supondría que no hubiese plazo suficiente para contestar las alegaciones, ya que el plazo originario finalizaba el 5 de enero, con lo únicamente quedaban dos días hábiles disponibles para proceder a dar respuesta a lo alegado.
Parece proporcional que, si el contribuyente cuenta con quince días hábiles de alegaciones, la Inspección pueda disponer de, al menos, dos días hábiles para proceder al análisis de las mismas."
A nuestro juicio, considerando que estamos ante una facultad discrecional de la Administración, entendemos suficientes y razonables los motivos que opone la Inspección para denegar la ampliación solicitada.
A mayor abundamiento, interesa destacar que el obligado presentó finalmente sus alegaciones el día 04/01/2021, por tanto, con anterioridad a la finalización del plazo original, resultando que la fundamentación entonces expresada esencialmente es la misma que la ahora examinada por este Tribunal, si bien dotada de mayor extensión aunque sin variar en su razonamiento básico, de ahí que, no apreciamos que se le haya ocasionado indefensión al obligado tributario.
QUINTO.- En relación al fondo del asunto, el obligado tributario discute que nos encontremos ante una "actividad económica" sujeta al impuesto (IVA e IS), sino que, los servicios de asesoramiento y/o defensa jurídica que presta a sus asociados forman parte de la "actividad sindical", concretamente lo entiende comprendido en el "planteamiento de conflictos individuales o colectivos" (artículo 2.d) Ley Orgánica 11/1985 de Libertad sindical).
Antes de entrar a analizar los argumentos de las partes, es importante tener en consideración la noción de hecho imponible -prestación de servicios- y sujeto pasivo a efectos del IVA que se recoge respectivamente en los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA), que señalan:
"Artículo 4. Hecho imponible:
Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
(...)
Tres. La sujeción al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
(...)"
"Artículo 5. Concepto de empresario o profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(...)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
(...)"
La Inspección refiere a diversas consultas de la Dirección General de Tributos (DGT) en orden a considerar que la actividad del sindicato constituye actividad económica sujeta a efectos de IS e IVA.
Por su parte, en alegaciones al acta -que reitera ante este Tribunal- defiende que ninguna de estas consultas resulta aplicable al caso, no obstante consideramos de interés analizar la nº V1454-15, por ser la que más se aproxima al supuesto de hecho, y, porque a la vista de las alegaciones presentadas es la que mejor sintetiza la controversia entre las partes, al oponer el reclamante que "a cuestión plantexada versa sobre servizos asesoramento legal e/ou defensa xurídica aos seus afiliados servizos que por definición poden ser máis amplos que a acción sindical nos conflitos individuais ou colectivosa servicios prestados a sus afiliados"
- Consulta V1454-15 (el subrayado y negrita son nuestros):
Comienza señalando que "la presente consulta es aclaración de otra anterior, de fecha de salida de registro de este Centro Directivo el 7 de octubre de 2014 y número de referencia V2643-14".
Descripción de los hechos:
"La entidad consultante es un sindicato que está reconocido como entidad sin ánimo de lucro. Es de carácter sectorial, pues únicamente actúa como tal y tiene afiliados/as en el sector de la enseñanza, tanto pública como privada. Los únicos ingresos que recibe son las cuotas de sus afiliados y las subvenciones que legalmente le corresponden.
Cuando el sindicato presta servicios asesoramiento legal y/o defensa jurídica a sus afiliados, no les cobra cantidad alguna, pues es un servicio que le da el sindicato por su condición de afiliado/a.
En los procedimientos judiciales llevados por el sindicato, puede haber en algunos casos condena de costas a favor del sindicato o de las personas afiliadas. En estos casos, las costas se cobrarían directamente de la parte contraria del pleito, condenada a costas, pero nunca de la persona afiliada defendida por el sindicato.
El sindicato carece de personal asalariado, pues es dirigido y funciona únicamente con personas en régimen de licencia para el ejercicio de funciones sindicales.
Cuestión planteada:
"Cuál sería el tratamiento que tendría para el sindicato el ingreso de los importes percibidos en concepto de costas judiciales."
Y resuelve la DGT que:
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES:
"En definitiva, las rentas obtenidas por el sindicato estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una actividad económica.
No obstante, si la entidad realizase actividades que determinasen la existencia de una actividad económica, en los términos definidos en el artículo 5.1 de la LIS, las rentas procedentes de esta actividad estarían sujetas y no exentas, tanto si las operaciones se realizasen con terceros ajenos a la asociación como con los propios asociados.
En el mismo sentido, las costas judiciales percibidas por el sindicato estarán exentas siempre que procedan del ejercicio de la realización de su objeto o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una explotación económica. De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que el sindicato presta servicios de asesoramiento legal y/o defensa jurídica a sus afiliados, servicios por los que no les cobra cantidad alguna, pero asume sus costes. Para prestar dichos servicios, la entidad consultante cuenta con personas en régimen de licencia para el ejercicio de funciones sindicales, que no están asalariadas. De lo anterior se deduce que la entidad consultante ordena por cuenta propia medios para prestar un servicio de asesoramiento legal y/o defensa jurídica a sus afiliados, dando lugar a la realización de una explotación económica sujeta y no exenta."
Entendemos que aunque la consulta se plantee específicamente en relación al tratamiento de las costas judiciales en el IS no cabe duda de que las conclusiones allí alcanzadas trascienden esta cuestión y son plenamente aplicables al presente caso. Particularmente, aun más si cabe, al considerar que en el caso que nos ocupa los servicios son prestados por trabajadores en nómina, y no por liberados sindicales como en la consulta, y que "de las conversaciones mantenidas con los interlocutores de la propia organización y de las valoraciones que el propio actuario pueda realizar en este punto, se ha estimado que esta dedicación a los fines generales de la entidad puede suponer un 80% de su actividad, de tal modo que para el cálculo que se desarrolla más adelante únicamente se toma el 20% de los costes anteriormente reflejados", lo que permite delimitar la parte de sus costes que corresponde a dicha "actividad económica".
SEXTO.- En relación a esta última cuestión el obligado tributario cita las sentencias nº 70/1982 y nº 215/2001 del Tribunal Constitucional en orden a entender comprendido el asesoramiento y/o defensa jurídica de los trabajadores como parte del derecho a la "libertad sindical", y, por extensión, desechar su consideración como "actividad económica" en grado alguno.
El reclamante recoge extractos de ambas sentencias en su escrito de alegaciones, siendo el siguiente perteneciente a esta última sentencia el que consideramos mejor recoge su posición al respecto, señalando que:
<<(...) A función dos sindicatos dende a perspectiva constitucional "non é unicamente a de representar aos seus membros, a través dos esquemas de apoderamento e da representación do Dereito privado", pois "cando a Constitución e a Lei invístenos coa función de defendelos intereses dos traballadores, lexitímanlles para exercer aqueles dereitos que, aínda pertencendo en puridade a cada uno dos traballadores "uti singulus", sexan de necesario exercicio colectivo" (STC 70/1982) (...)Queda pois clara a relevancia constitucional dos sindicatos para a protección e defensa, incluso xurisdicional, dos dereitos e intereses de los traballadores.">>
Ahora bien, de la lectura completa de la sentencia aludida resulta que la cuestión litigiosa se refiere al reconocimiento de legitimación activa al sindicato en un proceso que enfrenta a una parte de la plantilla y a la empresa. Así, a continuación del extracto anterior, prosigue el Tribunal Constitucional señalando que (el subrayado y negrita son nuestros):
"Ahora bien, como también hemos precisado en las SSTC 210/1994, de 11 de julio, FJ 4, y 101/1996, de 11 de junio, FJ 2, esta capacidad abstracta que tiene todo sindicato para ser parte no autoriza a concluir sin más que es posible a priori que lleven a cabo cualquier actividad en cualquier ámbito, pues tal capacidad "no alcanza a transformarlos en guardianes abstractos de la legalidad", cualesquiera que sean las circunstancias en las que ésta pretenda hacerse valer. En el concreto ámbito del proceso, por la propia naturaleza del marco en el que el sindicato ha de actuar, conviene recordar que este Tribunal ya ha tenido ocasión de subrayar la necesaria existencia de un vínculo acreditado, de una conexión entre la organización que acciona y la pretensión ejercitada (SSTC 210/1994, de 11 de julio, 101/1996, de 11 de junio, 7/2001, de 15 de enero, 24/2001, de 29 de enero, 84/2001, de 26 de marzo). Se trata, en definitiva, de aplicar a estos sujetos la misma regla que se aplica a cualquier otro sujeto de derecho a fin de reconocerle aptitud para ser parte en un proceso: tener interés legítimo, interés que, como se viene reconociendo por este Tribunal, existe siempre que de prosperar la acción iniciada el recurrente pueda obtener un beneficio o la desaparición de un perjuicio (SSTC 101/1996, 7/2001, 24/2001, 84/2001). De este modo para poder considerar procesalmente legitimado a un sindicato no basta que éste acredite estar defendiendo un interés colectivo o estar realizando una determinada actividad sindical, dentro de su función genérica de representación y defensa de los intereses de los trabajadores, sino que debe existir un vínculo especial y concreto entre dicho sindicato (sus fines, su actividad, etc.) y el objeto del debate en el pleito de que se trate, vínculo o nexo que habrá de calibrarse en cada caso y que se plasma en la noción de interés profesional o económico, traducible en una ventaja o beneficio cierto, cualificado y específico derivado de la eventual estimación del recurso entablado (SSTC 210/1994, 101/1996, 24/2001)."
Y continúa diciendo que:
"En este sentido, el Auto precisa que del contenido de la causa petendi de la demanda de oficio se desprende que el conflicto solamente afecta al interés particular, no colectivo, de las partes en litigio, que son a las únicas a las que alcanzarán los efectos de una eventual declaración judicial de la cesión como lícita.
(...)
Además, conviene aclarar respecto del Auto recurrido que, según se acredita por la lectura de las actuaciones y por el propio planteamiento del actual recurso, el sindicato recurrente en ningún momento ha pretendido defender en el proceso a quo, ni ha alegado en él, que su condición de parte se deba a que existe una "causa propia o derecho subjetivo propio" (art. 17.1 LPL), ni que actúe como representante procesal en nombre de sus afiliados (art. 20 LPL), sino en cuanto a entidad que ostenta la representación de los intereses sociales y económicos que le son propios (arts. 7 CE, 7.3 LOPJ, 17.2 LPL"
Por consiguiente, si bien finalmente se le reconoce tal legitimación activa al sindicato, lo es en precisamente por entender que, en aquél caso concreto, se aprecia un interés colectivo subyacente que afecta al resto de trabajadores de la empresa y no sólo a aquellos que son parte, al concluir el Tribunal Constitucional que (el subrayado es nuestro):
"(...) Pero no es menos cierto que la situación de contratación y de estabilidad laboral en la que se hallan los trabajadores encargados de prestar este servicio en una empresa en la que existen importantes riesgos cancerígenos desborda esos intereses meramente particulares para afectar plenamente al interés colectivo del conjunto de trabajadores de la empresa."
De lo expuesto se colige que la legitimación activa del sindicato descansa sobre la base del interés colectivo, de ahí que, en relación al planteamiento de conflictos individuales en el ámbito de las relaciones laborales (sobre los que no se discute que también integren el ejercicio de la libertad sindical, de conformidad con el artículo 2 de la Ley Orgánica 11/1985), la legitimación del sindicato descansa en el apoderamiento que le efectúan las partes afectadas, de ahí que, tales servicios de representación y defensa jurídicos se financien con cargo a las cuotas a sus afiliados (por no ser suficiente con las subvenciones que se otorgan a estas entidad precisamente para salvaguardar la tutela de esos otros intereses colectivos), siendo relevante destacar que a lo nuevos afiliados, en previsión de que puedan demandar con mayor intensidad los servicios aquí discutidos, se les exigen cuotas superiores durante los primeros años.
Es decir, que con independencia de que el planteamiento de conflictos individuales forme parte de la libertad sindical, esto no equivale a asumir que por ello no se esté realizando una actividad económica, dado que, de no acudir al sindicato estos trabajadores debieran procurarse tal asesoramiento y/o defensa acudiendo a profesionales por ser en su propio nombre e interés exclusivo individual. Por lo que, cuando el sindicato asume la prestación de estos servicios, aun cuando sea sufragada mediante cuotas y no con cargo a una contraprestación específica, es tanto como estar suscrito a un servicio de abogados/consultores mediante tarifa plana, lo que denota que estamos ante una actividad económica -en términos tributarios- (siendo precisamente ésta una de las razones por las que en la liquidación por IS se acude a la estimación indirecta, para de este modo poder delimitar sobre una base razonable qué parte de los ingresos/costes corresponden a estos servicios y cuales al resto de su labor sindical con vocación general -y, por tanto, exenta-).
SÉPTIMO.- Ahora bien, aunque no es cuestión controvertida, en relación al IVA la Inspección considera de aplicación al caso la exención previsa en el artículo 20.uno.12º LIVA que específicamente refiere a las entidades "entre cuyos objetivos sean de naturaleza sindical", señalando que:
"Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:
(...)
"12.º Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
La aplicación de esta exención quedará condicionada a que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia."
La Inspección refiere a la doctrina de la Dirección General de Tributos (DGT) en el análisis de esta exención en sus contestaciones a consultas vinculantes (por todas, consultas V0578 y la V2418-15) donde se recoge la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), y, en particular, la dictada en el asunto C-8/01, ..., de la que extrae las siguientes conclusiones en orden a analizar si pueden producirse distorsiones de la competencia:
"a) Los términos empleados para designar las exenciones previstas en la Ley, han de interpretarse estrictamente. No obstante, no cabe imponer una interpretación que haga casi inaplicables en la práctica tales exenciones.
b) El hecho de que las prestaciones de servicios controvertidas estén exentas y no el hecho de que la correspondiente entidad cumpla los demás requisitos de la disposición de que se trate (como por ejemplo no tener ánimo de lucro), es lo que debe provocar distorsiones de la competencia para que se pueda denegar la exención.
c) El riesgo de que la exención pueda provocar distorsiones de la competencia debe ser real.
d) Sin perjuicio del principio general de libertad de prueba admitido por nuestro ordenamiento jurídico, como aproximación el Tribunal señala que, si, con independencia de cualquier exención, las entidades tienen la seguridad de que conservarán la clientela constituida por sus miembros, no procede considerar que sea la exención que se les concede la que cierra el mercado a los operadores independientes."
Termina el inspector-jefe por confirmar la propuesta del actuario, para lo cual se apoya en este último apartado de la sentencia del TJUE referida, recogiendo la siguiente apreciación al respecto "(...) la potencial distorsión de la competencia no se produce, al ser la vis atractiva de la prestación servicios por la organización sindical, no la exención en el IVA, sino, la especial caracterización y trayectoria de estas organizaciones como referentes en la defensa jurídica de los trabajadores."
Dicho esto, a nuestro juicio, la referencia al artículo 20.uno.12º LIVA resulta de especial interés por cuanto que instituye la mencionada exención en IVA, lo que por definición presupone estar asumiendo que existe sujeción al impuesto por tales prestaciones de servicios a los asociados. Luego, no es impedimento que la entidad carezca de ánimo de lucro y que no exista contraprestación específica distinta de las cuotas que todos los miembros satisfacen -pues de otro modo quedaría automáticamente excluida la aplicación de dicha exención- para poder considerar que estamos ante una "actividad económica" -extremo este a que se contrae el fondo del asunto aquí examinado-.
Es por todo cuanto se ha expuesto que desestimamos las alegaciones del reclamante y confirmamos el acto impugnado.