En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La presente reclamación se interpone contra el acuerdo parcialmente estimatorio del recurso de reposición en relación con la liquidación con referencia 2018...8M , por cuantía de 2.834,46 euros, dictado por la Delegación de ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 18/12/2019 se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada relativo al IRPF 2018 .
El alcance del procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las siguientes circunstancias:
Comprobar la discrepancia entre las cantidades imputadas por terceros y lo declarado por Vd. como rendimientos del trabajo personal.
El 24/02/2020 se notificó liquidación provisional.
La causa de la regularización practicada en la liquidación provisional radica en considerar que la deducción practicada por alquiler de la vivienda habitual, es incorrecta y también el cálculo de la exención del 7 p) LIRPF por rendimientos percibidos en el extranjero. Motiva así la liquidación.
El calculo de los rendimientos no específicos se ha realizado teniendo en cuenta que fue desplazado al extranjero durante un periodo de 27 días para efectuar la prestación de los servicios detallados en los informes aportados según la compañía XZ, no considerándose los días de transito al no quedar justificado que dichos días se realizaran trabajos efectivos en las compañías extranjeras conforme a las consultas vinculantes de la dirección general de tributos V1362-18, V2188-09, V3002-13, V4107-16, V0837-16 y V0005-14, multiplicándose dichos días por 10.776,34 euros (12.732,50 euros menos 1.956,16 euros de rendimientos específicos) y dividirlo entre 366 días totales anuales. Y todo ello, conforme a la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V0730-19.
No queda acreditado la deducción por alquiler de vivienda habitual al no aportar ni el contrato de alquiler ni los pagos mensuales del mismo.
SEGUNDO.- Contra la citada resolución se interpuso recurso de reposición el 20/03/2020 , alegando que :
Al igual que en anteriores requerimientos se adjunta el contrato de arrendamiento, asó como todos los pagos del alquiler del año 2018.
Las retribuciones devengadas en el extranjero son: 34000/365*27= 2.515,07euros (Días que efectivamente se ha prestado el servicio fuera de España). Las retribuciones específicas por desplazamiento van a parte, por lo tanto, hay que contemplar la parte de las retribuciones brutas que pertenecen a rentas exentas.
Esta parte no se ha tenido en cuenta por parte de la AEAT en el cálculo de las liquidaciones provisionales Las retribuciones específicas correspondientes por el desplazamiento al extranjero se encuentran en las nóminas de los meses de Octubre y Diciembre y está indicado en las nóminas así como en el informe remitido por la empresa, son importes que son retribuciones específicas por los días trabajados en el extranjero, por lo tanto, entra dentro a la aplicación de la exención. Las dietas van a parte tal y como indica en el certificado de retenciones que se adjunta de XZ, que ya están exentas del IRPF. Se adjuntan también las nóminas de Septiembre y Noviembre que se indica que no han obtenido retribuciones específicas por trabajos realizados en el extranjero porque no se ha viajado, por lo que se prueba que estas retribuciones solo se perciben si el trabajador efectivamente se desplaza.
Nómina Octubre: Desplazamiento Extranjero realizado en Septiembre 1.117,81 Nómina Diciembre: Desplazamiento Extranjero realizado a finales de Noviembre y Diciembre: 1.956,16euros
La cuantificación de la parte de las retribuciones no específicas obtenidas por el trabajador de los desplazamientos también goza de exención, por lo que se aplica un criterio de reparto proporcional de los días incluyendo los días no laborables en este caso, fines de semana que una vez iniciada la prestación efectiva de los trabajos con las empresas de ... pueda comprender, Consulta vinculante V2196/2014.
Para el cálculo se toman los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero para efectuar el trabajo no considerándose los días de tránsito, porque realmente se ha desplazado 33 días.
Retribuciones no específicas: 12.732,50euros-1.956,16euros-1.117,81euros= 9.658,53 euros euros
9.658,53*27/365= 714,47euros
Por lo tanto, el importe de la exención total sería: 2.515,07euros+1.117,81euros+1.956,16euros+714,47= 6.303,51euros y este sería el importe que se debería de restar a las retribuciones dinerarias obtenidas en la empresa XZ, ya que se cumplen todos los requisitos para que dicho importe esté exento.
En el cálculo anterior de la AEAT de las retribuciones dinerarias de la empresa XZ eran de 8.944,06euros porque no se descuentan los 2.515,07euros explicados en el presente documento y justificados mediante contrato y nóminas. En la resolución de la AEAT no se dice nada de este importe.
El 28/05/2020 se notifica la resolución por la que se estima parcialmente el recurso de reposición, señalando que:
Se tienen en cuenta las retribuciones percibidas, de ahí que no se tengan en cuenta los 2515,07 euros calculados por el recurrente.
De la información aportada por el contribuyente, resultan un total de 27 días. Por lo que considerando las retribuciones de XZ por importe de 8944,07 euros, rendimientos por incapacidad laboral obtenidos por QW por importe 543,76euros y los rendimientos recibidos de QW por importe de 16106,02 euros, los rendimientos de trabajo del ejercicio 2018 ascienden a 25593,85 euros, cantidad que coincide con lo calculado en la liquidación, por lo que procede desestimar la alegación relativa a la aplicación de la exención del artículo 7.p
TERCERO.- Contra dicho acto se interpuso la presente reclamación el 30/06/2020 , que tuvo entrada en el registro de este Tribunal el 02/07/2020 , y en la que el interesado manifiesta su disconformidad con el mismo, argumentando
Las retribuciones devengadas en el extranjero son: 34000/365*27= 2.515,07euros (Días que efectivamente se ha prestado el servicio fuera de España).
Las retribuciones específicas por desplazamiento van a parte, por lo tanto, hay que contemplar la parte de las retribuciones brutas que pertenecen a rentas exentas.
Esta parte no se ha tenido en cuenta por parte de la AEAT en el cálculo de las liquidaciones provisionales
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
la conformidad a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- Para el análisis de si resulta aplicable al caso la exención por rentas obtenidas en el extranjero, debemos partir de lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 del IRPF, vigente ratione temporis, que establecía que:
p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
Por su parte, el desarrollo reglamentario del art. 7.p) de la Ley del IRPF, seencuentra en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007 por el que se aprueba el Reglamento del IRPF dispone lo siguiente:
"Artículo 6. Exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en elextranjero.
1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero. Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año. 3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.º A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
CUARTO.- La Doctrina es pacífica a lo hora de afirmar que la finalidad de esta norma es la favorecer la movilidad geográfica de los trabajadores, apoyando programas de internacionalización empresarial, mejorando su competitividad y, en fin, evitando de denominada "doble imposición" si este fuera el caso.
El análisis de los citados preceptos permite extraer una serie de conclusiones respecto de la procedencia de la aplicación la exención y de los requisitos que exige, que la Audiencia Nacional, en su Sentencia de 26 de enero de 2011 (recurso número 188/2009), resume en su Fundamento de Derecho Cuarto en los puntos siguientes, que luego han sido matizados en la sentencia STS 428/2019, de 28 de marzo de 2019, del Tribunal Supremo, dictada en recurso n.º 3774/2017 y en la sentencia 607/2021, de 25/02/2021, recurso 1990/2019:
1) Exige el mencionado artículo 7.p) para la aplicación de la exención que se trate de trabajos efectivamente realizados (requisito objetivo). La Ley del IRPF no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos y, en particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación.
2) En segundo lugar, que estos trabajos se realicen en el extranjero (requisito de desplazamiento físico de los trabajadores al extranjero para prestar dichos trabajos). Esto es, un elemento de naturaleza territorial. El cumplimiento de estos dos requisitos exige no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España.
La normativa del IRPF no exige una duración mínima de los desplazamientos ni reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, el TS admite la aplicación de la exención en aquellos viajes esporádicos o incluso puntuales. en el extranjero, lo que implica necesariamente el desplazamiento efectivo del empleado a un centro de trabajo fuera del territorio español, con independencia de que se trate de un desplazamiento puntual o periódico o que exija una permanencia más continuada del trabajador en dicho lugar de trabajo. Deben entenderse comprendidos los rendimientos de trabajo percibidos por el trabajador que correspondan a los días de desplazamiento al país de destino o de regreso a España (sentencia ECLI: ES:TS:2021:607, de 25/02/2021, recurso 1990/2019).
3) En tercer lugar, que ese trabajo efectivo y el desplazamiento que exige su realización lo sea en favor o "para entidades o empresas no residentes en España o establecimiento permanente radicado en el extranjero" (elemento teleológico). Es decir, la norma se refiere básicamente a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación de servicios transnacional, siendo la finalidad tradicional de esta exención la internacionalización de las empresas españolas, y hoy en día, en general, la promoción de la movilidad internacional de los recursos humanos residentes en España. El trabajador puede estar contratado por una entidad residente con la que mantiene la relación laboral y prestar sus servicios a una entidad extranjera, o bien ser directamente contratado por la entidad no residente para la prestación del servicio.
A juicio del TS, STS 20.03.2019, Rec. 3774/2017, tampoco prohíbe el artículo 7.p) que entre los beneficiarios de los trabajos prestados en el extranjero, además de la entidad u organismo situado fuera de España, se incluya al empleador del sujeto pasivo en España.
4) En el lugar en el que el trabajador presta el servicio se debe aplicar un Impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF y no puede tratarse de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. No exige la norma que la renta en cuestión tribute efectivamente en dicho país sino que sea susceptible de ello. La Ley 35/2006 ha añadido respecto de la regulación anterior que se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
5) Es incompatible con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) RIRPF, la denominada prima de expatriación, pero es compatible con el régimen general de dietas por desplazamiento fuera de España reguladas en el citado artículo 9.
6) En los casos de servicios prestados a entidades del grupo existen unos requisitos añadidos, básicamente los contenidos en el art. 16.5 Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por RDLeg 4/2004 de 5 de marzo en adelante TRLIS) (actual art. 18.5 Ley 27/2014)
"La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias".
Esto es, si los trabajos son prestados a favor de entidades vinculadas, la aplicación de la exención depende de que se haya aportado una ventaja o utilidad, tal y como dicho concepto se define en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
7) En caso de ser realizados los trabajos en varios países, se ha de analizar el cumplimiento de este requisito en cada uno de los países a los que se desplaza el trabajador, de tal forma que la exención resulta aplicable respecto de las retribuciones que correspondan a aquellos países en los que se cumpla el citado requisito.
8) La norma no exige requisitos respecto de la entidad que satisface las retribuciones al trabajador que puede ser la entidad destinataria del servicio o la entidad residente que le tiene contratado y le envía para que preste el servicio.
Por último, señalar que el fundamento jurídico tercero de la Sentencia 428/2019, de 28 de marzo de 2019, del Tribunal Supremo, dictada en recurso n.º 3774/2017 de casación por interés casacional fija los criterios interpretativos del citado art. 7.p) de la Ley del IRPF. Reflejamos aquí el sumario de la citada Sentencia del TS, como sigue:
"IRPF. Rentas exentas. Rendimientos del trabajo, por trabajos realizados en el extranjero. Requisitos. Que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero.
El art. 7 p) Ley 35/2006 (Ley IRPF) únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo -sea éste funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue)- realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena -y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo- pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo -este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores-.
En consecuencia, la exención prevista en el art. 7 p) Ley 35/2006 (Ley IRPF) se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios -o trabajadores cuenta ajena- en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último -todo ello no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica de este beneficio fiscal, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria-.
Aunque no lo pide el auto de admisión del recurso, al objeto de resolver el debate que se ventila en esta sede conviene asimismo aclarar que el art. 7 p) Ley 35/2006 (Ley IRPF) tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos; en particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención -la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero-. Lo cierto es que el precepto legal solo habla de «días de estancia en el extranjero», sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el «cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero» también sin especificar límite mínimo alguno de días".
QUINTO.- Una vez acreditado, por parte del interesado, el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa para disfrutar de la exención prevista en el art. 7.p) de la Ley 35/2006, del IRPF, por la efectiva realización de trabajos en el extranjero, procede analizar si en la determinación de las retribuciones obtenidas en el extranjero, han de tomarse en consideración también los días de desplazamiento a, y desde, los correspondientes países. Al respecto cabe señalar que el Tribunal Supremo en Sentencia número 607/2021 de 25.02.2021, dictada en Casación Rec. 1990/2019, ha fijado la siguiente Doctrina:
"Hemos dicho en ocasiones precedentes (por todas, sentencia de 28 de marzo de 2019 (rec. 3774/2017) que este incentivo fiscal "está pensado para los trabajadores, que "la interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT " y que "el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero) artículo 6 apartado 2, del Real Decreto 439/2007, también sin especificar límite mínimo alguno de días.
Una interpretación tal como la realizada por la administración gestora es contraria a la lógica y a la finalidad de la norma, en la línea del objetivo de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España) es coherente y razonable interpretar que los términos "trabajos efectivamente realizados en el extranjero", comprenden los días de llegada y de partida. No tomar en consideración esos días entraña una interpretación contraria a los postulados que presiden la regulación de esa exención. Por tanto, el criterio que fijamos es que en la expresión "rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero" contenida en el artículo 7.p) LIRPF deben entenderse comprendidos los rendimientos de trabajo percibidos por el trabajador que correspondan a los días de desplazamiento al país de destino o de regreso a España."
En consecuencia, atendiendo al criterio que contiene la citada sentencia, y que este Tribunal hace suyo procede acceder a la pretensión del interesado incluyendo entre los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero a los que le es de aplicación la exención prevista en el art. 7 p) de la Ley 35/2006, del IRPF, los correspondientes a los días de desplazamiento al país de destino o de regreso a España.
SEXTO.- Respecto al cálculo de la exención, existe una discrepacia entre lo calculado por la Administración y por el reclamante. Por lo que se refiere a la forma de cómputo, debe partirse de la aseveración recogida en el artículo 6 del RIRPF que dispone específicamente que "para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año".
El reclamante para el cálculo de las retribuciones devengadas en el extranjero, parte de las retribuciones anuales (34.000 euros según contrato) y llega a un cálculo de 2.515,07 euros (34000/365*27días en el extranjero= 2.515,07) pero en dicho contrato, consta que el inicio del contrato fue el 3/09/2018, por lo que no trabajó todo el año. La Administración en cambio, parte de las retribuciones percibidas y una vez excluidas las retribuciones específicas como dice la normativa, (3.073, 97 euros) lo divide entre 365 y lo multiplica por 27 días del extranjero. Pero si se tienen en cuenta solo las retribuciones percibidas en dichos meses, (12.732,50 euros), como hace la Administración, para el cálculo de la retribución diaria no se debería dividir entre 365 días, como hace, sino entre los días a que corresponden dichos meses trabajados, es decir, los días comprendidos desde el 3/09/2018 al 31/12/2018, esto es, 120 días. Ya que cuando se calcula en relación a 365 días sería para el caso que el trabajador hubiera trabajado el año entero.
En definitiva, este Tribunal entiende que el cálculo proporcional determinado por el órgano gestor en función del número total de días del año no resulta conforme a derecho, y que los que los días de traslado al extranjero o de regreso a España cumplen los requisitos para tener derecho a la aplicación de la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero y recogidos en el artículo 7 de la Ley del IRPF.