En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La presente reclamación se interpone contra la resolución desestimatoria REPO/EH... del recurso de reposición interpuesto contra el acto de liquidación ... con nº de referencia TP/EH... , por cuantía de 739,13 euros, dictado por la GVA, Oficina Liquidadora de ... .
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 04/06/2019 se documenta en escritura pública determinada "Compraventa".
El 03/07/2019 se presentó copia de dicho documento ante la Administración, junto con tres autoliquidaciones por el ITP y AJD, por la convención "Compraventa", como exentas por prescritas (se consigna "Prescripción art 50 por pago en 2008").
El plazo de presentación de las autoliquidaciones finalizaba el 04/07/2019.
SEGUNDO.- El 18/11/2020 la Administración notifica el inicio, mediante comunicación de inicio y notificación del trámite de alegaciones, de procedimiento de comprobación limitada por el ITP, modalidad TPO, por la convención transmisión patrimonial, con el objeto de comprobar el adecuado cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios correspondientes al ITP y AJD. También la Administración notifica propuesta de resolución con fundamento en que:
..."El artículo 49 del Real Decreto Legislativo 1/1993 de 24 de septiembre por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece que en las transmisiones patrimoniales el impuesto se devengará el día en que se realice el acto o contrato gravado. En el presente caso el documento se formaliza el día 04 de Junio de 2019, fecha que determina el devengo del impuesto, y siendo el plazo de prescripción de 4 años y 1 mes, de acuerdo con los artículo 66 y siguientes de la Ley General Tributaria, procede la liquidación del ITPAJD, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas..."
El 30/11/2020 el interesado presenta alegaciones. En concreto sostiene que en la escritura se hace constar que la venta y transmisión del inmueble se realizó el .../2008, abonando el precio mediante cheque bancario de dicha fecha, expedido por entidad bancaria, que al ser una entidad tercera confirma la fecha de la transmisión, por lo que concurre la prescripción del artículo 50.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993.
El 12/01/2021 la Administración notificó al interesado la resolución del procedimiento por liquidación, confirmando la propuesta, considerando como sujeto pasivo al reclamante y tomando como base imponible 7.000,00, a un tipo del 10 % , con fundamento en que:
..."En relación con sus alegaciones, debo ponerle de manifiesto que el artículo 50-2º del mismo texto legal regula que:
En los contratos no reflejados documentalmente, se presumirá, a iguales efectos, que su fecha es la del día en que los interesados den cumplimiento a lo prevenido en el artículo 51. Y el artículo 51 establece que: 1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar los documentos comprensivos de los hechos imponibles a que se refiere la presente Ley y, caso de no existir aquéllos una declaración en los plazos y en la forma que reglamentariamente se fijen.
Hasta el otorgamiento del documento público no se ha cumplido lo previsto en el artículo 51.
Por otra parte, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 105-1º de la Ley General Tributaria: En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
En este caso, la mera emisión de un cheque al portador no puede admitirse como prueba frente a terceros (y la Hacienda Pública lo es) de la realización de un contrato de compraventa no formalizado puesto nada obsta a que se emitiera para otro propósito distinto, sin que se haya justificado de ninguna otra forma la existencia previa del contrato y su validez".
La negrita es nuestra.
TERCERO.- Contra la citada liquidación se interpuso recurso de reposición el 09/02/2021, reiterando las alegaciones efectuadas con anterioridad y manifestando que se niega la suficiencia del cheque bancario, que se emitió y cobró, para desvirtuar la fecha de la compraventa, argumentando que se pudo emitir para otro propósito sin aportar prueba; no sirviendo esta mera alegación sin prueba de la Administración.
El 09/03/2021 se notifica la resolución por la que se desestima el recurso de reposición, señalando que:
..."Por parte del obligado tributario, al alegar que nos encontramos ante un contrato no reflejado documentalmente hasta el otorgamiento del documento público de compraventa, se ha incumplido lo previsto en el artículo 51.
QUINTO:
Según dispone el Art. 105 de la Ley General Tributaria: En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
En el caso que nos ocupa, es el recurrente el que alega la prescripción, por lo que la carga de la prueba recae sobre él siendo éste quien debe acreditarla de forma indubitada.
En ese sentido, por parte del recurrente únicamente se ha hecho constar que el precio fue pagado el ... de 2008 mediante un cheque bancario al portador de .... cuya fotocopia se ha protocolizado en la escritura otorgada y cuyo cobro ni siquiera se ha acreditado.
Dicho documento por si solo resulta totalmente insuficiente para justificar que la causa de su emisión es el pago del precio de un contrato de compraventa que ni siquiera se formalizó, no habiéndose acreditado tampoco que concurra ninguna de las circunstancias expresadas en artículo 1.227 del Código Civil.
SEXTO: Por último, hay que indicar que no bastaría la prueba de que el contrato es de determinada fecha para probar la prescripción, también se ha de acreditar que ha tenido lugar igualmente la traditio, pues el contrato por sí sólo no transmite la propiedad.
A este propósito se reproduce el siguiente párrafo de la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de noviembre de 2000: Si el propio documento privado no ha expresado clara o implícitamente, que se ha dado traslado de la posesión de la parcela vendida al comprador y no existe tampoco en el expediente administrativo de los autos de la instancia, ninguna otra prueba que acredite la traditio de la misma al comprador, se ha de concluir que, aun cuando la fecha del documento del título privado deba contarse respecto de terceros, desde el día del fallecimiento de uno de los intervinientes, sin embargo el modo o traslación del terreno y con él, el devengo del impuesto, no puede entenderse producido hasta que, por medio de la escritura pública, se ha materializado la entrega simbólica o instrumental de la parcela".
La negrita es nuestra.
CUARTO.- Contra dicho acto se interpuso la presente reclamación el 07/04/2021 , que tuvo entrada en el registro de este Tribunal el 19/04/2021 , y en la que el interesado manifiesta su disconformidad con el mismo, reiterando lo argumentando ante la oficina gestora y añadiendo que la resolución recurrida plantea ahora de forma extemporánea la falta de acreditación de la traditio, cuando la posesión ya consta entregada desde el primer momento al ser copropietario de una parte indivisa.
QUINTO.- En otro orden de cosas, en la escritura de compraventa de .../2019 se dice:
..." PRIMERA.- Don Bxy VENDE y TRANSMITE a Don Axy, Don Cxy y Don Dxy, que COMPRAN y ADQUIEREN por partes iguales con carácter privativo, la participación indivisa de que es titular en la/s finca/s descrita/s en el Expositivo 6 1, con todos sus derechos y anexos, sin cargas ni arrendamientos y al corriente en el pago de contribuciones, impuestos y gastos de comunidad.
SEGUNDA. - El precio de esta compraventa es el de VEINTIUN MIL EUROS, que la parte vendedora confiesa haber recibido de la parte compradora en la proporción de su derecho de propiedad el dia ... de 2.008 mediante un cheque bancario de "... " , fotocopia del cual por mi obtenida uno a esta matriz, por lo que le confiere la más firme y eficaz carta de pago.
Dicho cheque fue reconocido por la partes en el procedimiento judicial ordinario .../... del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número dos de ..., como pago de la participación de la parte vendedora en la finca objeto de esta escritura."
La negrita es nuestra.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.- En esta reclamación es motivo de controversia la prescripción. La Administración entiende que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación no ha prescrito, pues la escritura de compraventa es de fecha .../2019, siendo insuficientes las pruebas aportadas de que la compraventa se efectuó anteriormente; frente a ello la parte reclamante estima probado suficientemente que la transmisión del inmueble se realizó el .../2008, por lo que dice que concurre la prescripción, citando el artículo 50.2 del del Real Decreto Legislativo 1/1993.
El Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dentro del Título IV. Disposiciones comunes, dispone "Devengo y prescripción":
En el artículo 49:
"1. El impuesto se devengará:
a) En las transmisiones patrimoniales, el día en que se realice el acto o contrato gravado."
Y en el artículo 50, en la redacción aplicable:
" 1. La prescripción, salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, se regulará por lo previsto en los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria.
2. A los efectos de prescripción, en los documentos que deban presentarse a liquidación, se presumirá que la fecha de los privados es la de su presentación, a menos que con anterioridad concurra cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil, en cuyo caso se computará la fecha de la incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, respectivamente. En los contratos no reflejados documentalmente, se presumirá, a iguales efectos, que su fecha es la del día en que los interesados den cumplimiento a lo prevenido en el artículo 51. La fecha del documento privado que prevalezca a efectos de prescripción, conforme a lo dispuesto en este apartado, determinará el régimen jurídico aplicable a la liquidación que proceda por el acto o contrato incorporado al mismo."
Y, en el mismo Título, dentro de "Obligaciones formales", el artículo 51 regula que:
..."1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar los documentos comprensivos de los hechos imponibles a que se refiere la presente Ley y, caso de no existir aquéllos, una declaración en los plazos y en la forma que reglamentariamente se fijen."
También el artículo 98 " Presentación de documentos" del Reglamento Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo. RCL 1995\1816 dice así:
"1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar los documentos comprensivos de los hechos imponibles a que se refiere el Reglamento y, caso de no existir aquéllos, una declaración en el plazo y en la oficina competente señalados en los artículos 102 y 103 de este Reglamento."
Y el artículo 101. Declaraciones-liquidaciones, del Real Decreto 828/1995:
"1. Los sujetos pasivos deberán presentar ante los órganos competentes de la Administración tributaria la autoliquidación del impuesto extendida en el modelo de impreso de declaración-liquidación especialmente aprobado al efecto por el Ministerio de Economía y Hacienda y a la misma se acompañará la copia auténtica del documento notarial, judicial o administrativo en que conste el acto que origine el tributo y una copia simple del mismo. Cuando se trate de documentos privados, éstos se presentarán por duplicado, original y copia, junto con el impreso de declaración-liquidación.
2. Cuando el acto o contrato no esté incorporado a un documento, los sujetos pasivos deberán presentar, acompañando a la declaración-liquidación, la declaración escrita sustitutiva del documento a que se refiere el artículo 98.1 anterior, en la que consten las circunstancias relevantes para la liquidación".
También el artículo 102. Plazo de presentación, del Real Decreto 828/1995, determina:
"1. El plazo para la presentación de las declaraciones liquidaciones, junto con el documento o la declaración escrita sustitutiva del documento, será de treinta días hábiles a contar desde el momento en que se cause el acto o contrato...."
Y el artículo 103. Reglas de competencia territorial del Real Decreto 828/1995:
"1. La presentación de las declaraciones-liquidaciones, de los documentos y, en su caso, de las declaraciones sustitutivas de los documentos, se hará ateniéndose a las siguientes reglas de competencia territorial y por el orden de preferencia que resulta, siguiendo la propia enumeración de las mismas:..."
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Por su parte el artículo 66 de la Ley 58/2003 relativo a los plazos de prescripción, dispone:
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"Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:
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a. El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
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(...)."
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De acuerdo con el artículo 67 de la Ley 58/2003, sobre el cómputo de los plazos de prescripción:
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"1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas:
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En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación."
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La normativa expuesta determina que cuando se efectúa un contrato verbal de compraventa, los interesados deben presentar su autoliquidación en plazo, acompañada de una declaración sustitutiva del documento, en la que consten las circunstancias relevantes para la liquidación. La fecha de presentación de la declaración sustitutiva es la que se presume que es la fecha del contrato verbal y la que, por consiguiente, se ha de tener en cuenta a efectos de la prescripción del derecho a liquidar, cuyo cómputo comenzará el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente autoliquidación.
CUARTO.- Enunciado el marco jurídico de la prescripción, desde el punta de vista de las pruebas, la Administración entiende que son insuficientes las pruebas aportadas de que la compraventa se efectuó antes de la fecha de la escritura de compraventa. La parte reclamante estima, por el contrario, probado suficientemente que la transmisión del inmueble se realizó el .../2008, con fundamento en un cheque bancario al portador de dicha fecha.
El artículo 105 LGT establece una regla general de distribución de la carga de la prueba señalando que:
"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".
Se trata de una regla legal que, como viene recordando nuestra jurisprudencia, obliga de modo igual al contribuyente como a la Administración, imponiendo a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas, nacidas de los antiguos artículos 1.214 y siguientes del Código Civil y hoy recogidas con mayor precisión en el artículo 217.2 y 3 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.
De esta forma, cada parte debe probar los hechos que le convienen, es decir, aquéllos en los que fundamentan sus derechos o en los que basan las obligaciones que se exigen.
Esta regla de distribución de la carga de la prueba entre las partes ha sido objeto de matización por reiterada jurisprudencia, en aplicación de la que podría llamarse teoría de la proximidad al objeto de la prueba; así, el Tribunal Supremo se ha pronunciado (sentencias de 13 de diciembre de 1989, 6 de junio de 1994, 13 de octubre de 1998, 26 de julio de 1999 y 22 de enero de 2000, entre otras) en el sentido de que compete a cada parte la carga de probar sus pretensiones, pero entendiendo que dicha regla general no es absoluta ni inflexible, debiendo adaptarse la misma a cada caso, según la naturaleza de los hechos afirmados o negados, en atención a criterios de normalidad, disponibilidad y facilidad probatoria, de manera que "la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi".
Además, tal doctrina ha sido recogida de manera expresa por la normativa, disponiendo el artículo 217 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, que corresponde de manera genérica al actor la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda el efecto jurídico correspondiente a sus pretensiones, viniendo matizada tal afirmación en el apartado 6 de dicho precepto, al establecerse que,
"para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio".
El Tribunal Económico Administrativo Central en resolución de 31 de enero de 2012 (RG 3700-09) y de 17/11/2009 (RG 5448/2008) advierte falta de actividad probatoria por parte de la Administración en un supuesto en el que, no obstante, se ha motivado escueta pero suficientemente la sujeción al impuesto y los elementos de la relación jurídico tributaria.
"De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor".
QUINTO.- Sentado lo anterior en cuanto a la prescripción y a la prueba, la documentación existente en el expediente administrativo consiste esencialmente en:
La escritura pública de compraventa de .../2019, con las estipulaciones transcritas en el Antecedente de Hecho Quinto.
Los documentos que se adjuntan a la misma por el notario como la Certificación catastral descriptiva y gráfica del inmueble, cuya titularidad figura a nombre de "Fst (HEREDEROS DE)" y el Cheque bancario de " ...", al portador, por importe de 21.000,00 euros, de fecha .../2008 (con un determinado IBAN) del que el notario dice: ..."fotocopia del cual por mi obtenida uno a esta matriz, por lo que le confiere la más firme y eficaz carta de pago. Dicho cheque fue reconocido por la partes en el procedimiento judicial ordinario .../... del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número ... de ..., como pago de la participación de la parte vendedora en la finca objeto de esta escritura"...
No se adjunta, sin embargo, por el notario a la escritura documento alguno del mencionado..."procedimiento judicial ordinario .../... del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número ... de ...".
En cuanto a la escritura, a juicio de esta Sala, su tenor literal no admite dudas: lo que las partes exponen, estipulan y otorgan en dicha escritura es la compraventa de 1/4 de un local, que se efectúa ante el notario el .../2019 a cambio de un precio, que el vendedor admite haber recibido el .../2008 mediante un cheque, por lo que en dicha escritura "se confiere la más firme y eficaz carta de pago". No se expone en la escritura (ni se aclara con los documentos adjuntados a la misma) el acuerdo o contrato o contencioso o, en suma, relación jurídica de la que trae causa dicho cheque pero sí, como ya se ha dejado dicho, que " ...fue reconocido por la partes en el procedimiento judicial ordinario .../... .. como pago de la participación de la parte vendedora en la finca objeto de esta escritura".
De manera que, del tenor literal de la escritura, en modo alguno se puede concluir lo alegado por el reclamante de que en la escritura se hace constar que la transmisión del inmueble se realizó el .../2008, pues lo cierto y verdad es que en la escritura no se estipula que se eleve a público en 2019 un contrato verbal de compraventa de 2008; sólo se estipula que el precio de la compraventa ya se cobró en fecha anterior por lo que ahora se da carta de pago.
Además tampoco se ha acreditado que los interesados hayan presentado ante la Administración una declaración sustitutiva del supuesto contrato verbal de compraventa en 2008 (cuya fecha de presentación hubiera de presumirse que es la fecha del contrato verbal a tener en cuenta a efectos de prescripción).
Por último, no ha quedado acreditado fehacientemente que la compraventa, entendida como negocio jurídico que requiere el título (contrato verbal en este caso) y el modo (la traditio o entrega del bien) se produjera en el año 2008, con la recepción del cheque al portador, pues el elemento probatorio referido (la recepción del cheque) no justificaba la realización por parte del ahora reclamante de actos o facultades propias del dominio sobre la finca, como serían por ejemplo, el cambio de titularidad catastral a su favor, el pago del IBI y o la declaración del bien en el IRPF; actos que, por lo demás, tampoco se acredita que se hayan hecho.
En consecuencia, visto que las actuaciones se inician el 18/11/2020 y no han transcurrido más de cuatro años desde el día siguiente a aquel en que finalizó el plazo para presentar la autoliquidación (artículo 67 de la Ley 58/2003), se estima que la liquidación por TPO es conforme a Derecho, por no haber prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda mediante la oportuna liquidación.