En Barcelona , se ha constituido el Tribunal
como arriba se indica, para resolver en única instancia la
reclamación de referencia, tramitada por procedimiento
abreviado.
La reclamación a que responde la presente
resolución ha sido interpuesta contra un Acuerdo dictado por
la AEAT, Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la
Delegación Especial de Cataluña, por el concepto de
desestimación de recurso de reposición contra
desestimación de solicitud de rectificación de
autoliquidación (modelo 150) del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas (en adelante IRPF) de 2015.
Cuantía: 4.179,31 euros
Referencia: ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El interesado era antes de 2015
residente fiscal en España acogido al régimen
especial previsto en el art. 93 de la Ley 35/2006, de 28 de
noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos
sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio (en adelante, LIRPF), y en 2015 optó por
continuar aplicando el régimen anterior (DTª 17ª
LIRPF), habiendo presentado el modelo 150 en fecha 2.6.2016.
SEGUNDO.- En fecha 31.5.2017 solicitó la
rectificación de tal opción aludiendo a un error,
porque en realidad deseaba presentar el modelo 151.
TERCERO.- Dicha solicitud, tras la tramitación
del procedimiento, fue desestimada mediante Acuerdo notificado el
23.2.2018.
CUARTO.- Disconforme con la desestimación
acordada el obligado interpuso el 8.3.2018 un recurso de reposición
que fue desestimado mediante resolución notificada el
13.9.2018, motivando que la opción era no modificable
conforme al art. 119.3 Ley 58/2003.
QUINTO.- Frente a tal resolución fue
interpuesta el 11.10.2018 la presente reclamación, alegando
de nuevo el error cometido al presentar el modelo 150 debido a lo
convulso que fue normativamente el periodo 2015.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando
como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo
dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
(LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de
revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por
Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las
causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de
la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse
respecto a lo siguiente:
Determinar la legalidad del Acuerdo impugnado.
TERCERO.- El régimen especial de
tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes
aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español
está regulado en el artículo 93 LIRPF, y desarrollado
por los artículos 113-120 del Reglamento aprobado por RD
439/2007, de 30 de marzo (en adelante RIRPF).
Desde 1.1.2015, el apartado 59 del artículo
primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se
modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley
del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real
Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas
tributarias (BOE de 28 de noviembre), dio nueva redacción al
artículo 93 de la LIRPF.
La DTª 17ª LIRPF, en su redacción
dada por el apartado 90 del citado artículo primero Ley
26/2014, dispone:
"Los contribuyentes que se
hubieran desplazado a territorio español con anterioridad a 1
de enero de 2015 podrán optar por aplicar el régimen
especial previsto en el artículo 93 de esta Ley conforme a lo
dispuesto en el citado artículo, y en su caso, en la
disposición transitoria decimoséptima, ambos de esta
Ley, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2014,
aplicando los tipos de gravamen previstos en la normativa del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes en vigor en esta última
fecha, sin perjuicio de lo dispuesto en materia de retenciones en el
primer párrafo de la letra f) del artículo 93.2 de
esta Ley.
La opción por la
aplicación de lo dispuesto en esta disposición
transitoria deberá realizarse en la declaración del
Impuesto correspondiente al ejercicio 2015 y se mantendrá
hasta la finalización de la aplicación del régimen
especial".
La Orden HAP/2783/2015, de 21 de diciembre, por
la que se aprueba el modelo 151 de declaración del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas para contribuyentes
del régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados
a territorio español, así como el modelo 149 de
comunicación para el ejercicio de la opción por
tributar por dicho régimen, y se modifican la Orden
HAP/1136/2014, de 30 de junio, por la que se regulan determinadas
cuestiones relacionadas con las obligaciones de información y
diligencia debida establecidas en el acuerdo entre el Reino de
España y los Estados Unidos de América para la mejora
del cumplimiento fiscal internacional y la aplicación de la
ley estadounidense de cumplimiento tributario de cuentas extranjeras
y se aprueba la declaración informativa anual de cuentas
financieras de determinadas personas estadounidenses, modelo 290, y
otra normativa tributaria (BOE de 23 de diciembre de 2015),
establece:
"Disposición
transitoria primera. Opción por el régimen especial
aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español
conforme a la redacción de la normativa en vigor a 31 de
diciembre de 2014.
Los contribuyentes que se hubieran
desplazado a territorio español con anterioridad a 1 de enero
de 2015 podrán optar por aplicar el régimen especial
previsto en el artículo 93 de la Ley 35/2006 conforme a lo
dispuesto en el citado artículo, y en su caso, en la
disposición transitoria decimoséptima de dicha Ley, en
su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2014, debiendo
mantener esta opción hasta la finalización de la
aplicación del régimen especial. Para ejercer la
opción deberán presentar la declaración del
Impuesto correspondiente al ejercicio 2015 en el modelo 150, modelo
que se seguirá utilizando hasta la finalización de la
aplicación del régimen".
CUARTO.- A la vista de la normativa transcrita,
no puede discutirse, no lo hace el reclamante, que nos hallamos ante
el ejercicio de una auténtica opción (en tal sentido,
igualmente, la CVDGT V1281-18 de 17.5.2018): o para 2015 se
presentaba el modelo 150 (opción por continuar con el régimen
vigente a 31.12.2014) o no se presentaba, bien por no declarar bien
por presentar el modelo 151 (opción por la nueva regulación).
El ahora reclamante, no existe tampoco discrepancia en ello,
presentó el 2.6.2016 el modelo 150, pretendiendo la
rectificación de su opción el 31.5.2017, casi un año
después.
El art. 119.3 LGT establece: "Las
opciones que según la normativa tributaria se deban
ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una
declaración no podrán rectificarse con posterioridad a
ese momento, salvo que la rectificación se presente en el
período reglamentario de declaración". Tal
precepto sirve al principio de seguridad jurídica, y ha sido
interpretado, en el mismo régimen especial aquí
analizado, por la STS 18.5.2020 (casación nº 5692/2017),
sentando, en lo que nos interesa:
"Lo que cabe preguntarse es si
esta regla tiene excepciones, a pesar de los términos que
contempla el propio art. 119.3 de la LGT. Ciertamente la correcta
viabilidad de este instituto y su principal consecuencia de la
irrevocabilidad, pasa necesariamente por que la opción y las
alternativas ideadas legalmente respondan a una delimitación
precisa y cierta sobre el ámbito de su aplicación y
los efectos derivados. Debe convenirse, también, que
amparadas las opciones que ofrece el legislador en el principio de
justicia tributaria y la concreción de la efectividad del
principio de capacidad económica, podría verse
afectada la irrevocabilidad como regla general cuando una
modificación de las circunstancias sustanciales determinantes
en el ejercicio de la opción afecten a los citados
principios.
Sin embargo, no concurre en este
caso alguno de los supuestos posibles que pudiera hacer cuestionar
la regla general contenida en el art. 119.3 de la LGT sobre la
irrevocabilidad de la opción. Ya hemos visto, y en dichos
términos se pronuncia la sentencia de instancia, que
normativamente quedó perfectamente delimitada la opción
que el legislador ofrece, y que consideramos correcta y suficiente
para evitar incertidumbres o dudas. Sin que se cuestione que las
circunstancias sustanciales han permanecido las mismas".
Tampoco en el caso aquí analizado se ha
acreditado una modificación de las circunstancias
sustanciales concurrentes cuando se ejerció la opción,
aludiendo difusamente a un error provocado por el cambio normativo,
sin mayor explicación. A lo expuesto se añaden dos
circunstancias que no benefician la tesis del reclamante: 1) en
fecha 6.2.2018 le fue notificada una liquidación provisional
del IRPF 2015 que concluía un procedimiento gestor en que fue
regularizado el tipo de gravamen, aplicando el régimen a
31.12.2014 por el que se optó, sin que tal liquidación
conste recurrida, por tanto es firme; 2) según el propio
reclamante justifica, para los periodos 2016 y 2017 ha presentado
también el modelo 150. No procede en tales circunstancias
apartarnos de la regla general de irrevocabilidad de la opción
ejercitada el 2.6.2016.
Procede por lo expuesto la desestimación
de la presente reclamación.