En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 22 de marzo de 2021, la Administración de Letamendi de de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT notificó un ACUERDO DE INCLUSIÓN EN EL CENSO DEL IMPUESTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS con referencia G...6 a la ahora interesada por la que quedaba incluida en el Grupo 681. Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de los recogidos en las las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, en adelante TIIAE.
SEGUNDO.- Contra el acto anteriormente referenciado se interpuso recurso de reposición, que fue desestimado mediante acuerdo notificado el 3 de mayo de 2021, resolución que es objeto de la presente reclamación, interpuesta el 3 de junio de 2021, alegando las cuestiones posteriormente analizadas. Cuantía indeterminada.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
La presente resolución se adopta por los miembros de esta Sala, como órgano colegiado, en el ejercicio de la atribución de funciones resolutorias efectuada por el Presidente del Tribunal Económico-Administrativo Central mediante Resolución 1/2021 de 19 de enero de 2021 de conformidad con lo previsto en el artículo 28.5 del Reglamento de revisión RD. 520/2005.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La validez del acto impugnado y la subsiguiente alta en el censo del IAE.
TERCERO.- En primer lugar, el interesado defiende que a efectos de la aplicación del IAE no forma parte de un grupo de empresas en tanto no concurren los requisitos para ello. Para apreciar este argumento y su alcance debemos recopilar la normativa aplicable.
El artículo 8 del Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas y se modifica el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas aprobado por Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, dispone:
"Una sociedad no estará obligada a formular cuentas anuales consolidadas cuando, durante dos ejercicios consecutivos en la fecha de cierre de su ejercicio, el conjunto de las sociedades del grupo no sobrepase dos de los límites relativos al total de las partidas del activo del balance, al importe neto de la cifra anual de negocios y al número medio de trabajadores, señalados en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital para la formulación de cuenta de pérdidas y ganancias abreviada."
A su vez, el art. 258 de la referida Ley de Sociedades de Capital, dispone:
"Podrán formular cuenta de pérdidas y ganancias abreviada las sociedades que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes:
a) Que el total de las partidas de activo no supere los once millones cuatrocientos mil euros.
b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los veintidós millones ochocientos mil euros.
c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a doscientos cincuenta."
CUARTO.- El artículo 82.1.c) del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales establece lo siguiente, en cuanto a la exención en el impuesto sobre actividades económicas (IAE)
"1. Están exentos del impuesto: (...) Los siguientes sujetos pasivos: (...) c. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros",
estableciéndose en el apartado 2º del citado artículo lo siguiente: "El importe neto de la cifra de negocios será, en el caso de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, el del período impositivo cuyo plazo de presentación de declaraciones por dichos tributos hubiese finalizado el año anterior al del devengo de este impuesto."
Asimismo, el apartado 3º del citado artículo añade: "No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo".
QUINTO.- La Sala III del Tribunal Supremo mediante sentencia de 6 de marzo de 2018 (recurso de casación 181/2017), confirmada por otra posterior de 3 de julio del mismo año (recurso de casación 574/2017), estableció el criterio de exigir que exista obligación de presentar cuentas anuales en régimen de consolidación por el grupo de empresas, y que de no darse esta obligación, ni así haya sido exigido por la administración competente, no cabe considerar la cifra de negocios total para determinar la exención del IAE , debiendo acudirse a estos efectos fiscales a la cifra de negocios de cada entidad individual con exclusión de las demás entidades dependientes. Concretamente, su fundamento de derecho cuarto dispone:
CUARTO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.
Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la incógnita que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos:
"Precisar cuándo y en qué circunstancia nos encontramos ante un grupo de empresas a los efectos de la liquidación por el concepto de IAE y, consecuentemente, si sus importes netos de negocio deben ser tenidos en cuenta conjuntamente a los efectos de testar el cumplimiento de los requisitos objetivos que ameriten la aplicación de la exención contenida en el artículo 82.1.c) 3ª TRLRHL ".
Y la respuesta, coincidente con la de la sentencia impugnada, es que, efectivamente, la remisión contenida en el artículo 82.1.c).3ª del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales a los "grupos de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio" debe interpretarse de forma que solo se comprendan en tal concepto aquellos grupos de entidades cuando actúen como "grupos consolidados ", esto es, cuando deban, por obligación legal, formular sus cuentas anuales en régimen de consolidación.
En consecuencia, si las sociedades afectadas no actúan como grupo consolidado en los términos vistos, ni consta que tengan la obligación de hacerlo, el importe neto de su cifra de negocios deberá ir referido al volumen de los de la empresa afectada, no al conjunto de entidades pertenecientes a un grupo que, en la medida en que no actúa en régimen de consolidación, no tiene tal consideración a efectos de la aplicación de la cláusula del artículo 82.1.c).3ª del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales ."
SEXTO.- Expresada la normativa, debemos recapitular: están exentos del IAE los agentes económicos cuyo importe neto de la cifra de negocios (INCN en adelante) es inferior al millón de euros, pero si se forma parte de un grupo de empresas ha de estarse al INCN del conjunto de las empresas del grupo. En el caso que nos ocupa si se toma el INCN solo de la empresa, concluiríamos en la exención, pero si la entendemos incluida en el grupo de empresa a la que ella misma ha declarado pertenecer en las autoliquidaciones del impuesto de sociedades de los ejercicios 2018 y 2019, no habría exención.
La empresa entiende que no debe tenérsela por incluida en el grupo a los efectos del IAE porque en ella no se dan los tres requisitos que legalmente le obligan a presentar cuentas anuales consolidadas y, este TEAR, a diferencia de lo que ha ocurrido en el acto impugnado, no va a discutir ese punto, puesto que así consta en las citadas declaraciones del Impuesto de Sociedades sin que se haya puesto en duda la presunta certeza de las mismas.
Ahora bien, esa misma certeza es predicable de la consignación en las referidas declaraciones que la empresa forma parte de un grupo y, dado que esta aseveración no se ha discutido aportando pruebas de que dicha afirmación es fruto del error o de otro vicio del consentimiento, hemos de estar a que es cierta, conforme dispone el art. 108.4 de la LGT, que recoge el acto impugnado.
No existen grupos de sociedades a los efectos del IAE que sean distintos a los grupos de sociedades definidos en el art. 42 del Código de Comercio, que es la premisa de base de la que parte el interesado, y eso es así porque el trascrito tercer apartado del art. 82.1.c) del TRLHL establece como presupuesto de hecho para aplicar la INCN del conjunto del grupo el hecho de formar parte de "un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio". La jurisprudencia del Tribunal Supremo no ha establecido un nuevo concepto jurídico "grupo de empresas a efectos de la exención del IAE", sino que ha interpretado que la aplicación de ese presupuesto implica que solo aquellos grupos de entidades que actúen como "grupos consolidados", se ven afectados por el INCN del grupo, por eso el Alto Tribunal concluye que "si las sociedades afectadas no actúan como grupo consolidado en los términos vistos, ni consta que tengan la obligación de hacerlo, el importe neto de su cifra de negocios deberá ir referido al volumen de los de la empresa afectada, no al conjunto de entidades pertenecientes a un grupo". De donde debe deducirse, a sensu contrario, que el INCN deberá ir referido al volumen del conjunto de entidades pertenecientes a un grupo, no a los de la empresa afectada, si las sociedades afectadas actúan como grupo consolidado en los términos vistos o consta que tengan la obligación de hacerlo.
Así, con independencia de que hubiese obligación, de las propias declaraciones fiscales del interesado y a falta de otros elementos probatorios, se deduce que la entidad actúa como miembro de un grupo consolidado, por lo que, siendo el INCN del grupo superior al millón de euros, no procede el reconocimiento de la exención.
SÉPTIMO.- Como alegación novedosa respecto al recurso de reposición se incorpora una consistente en la improcedencia del alta en la actividad propia del Grupo 681. Servicio de hospedaje en hoteles y moteles. Se hace referencia a que tanto de las referidas declaraciones fiscales a efecto del impuesto de sociedades como de otra documentación aportada se deduce que la empresa no tiene en su activo inmobiliario elemento alguno, por lo que no puede dedicarse a la actividad hotelera ya que para ello es imprescindible constar con hoteles. Efectivamente, parece deducirse de la referida documentación que la entidad es la matriz del grupo y que su activo se compone de participaciones sociales en otras entidades que serían las que se dedican directamente a dicha actividad hotelera.
Si bien el documento mediante el que se dice haber presentado esta alegación y que consta en el expediente como anexo a la reclamación carece de firma y no consta elemento alguno que pruebe su presentación, lo que impide presuponer su conocimiento por el órgano gestor, tampoco constan los elementos que llevaron a dicho órgano a deducir la prestación de la actividad de servicio de hospedaje, ni en el acto por el que se dispuso el alta en el censo del impuesto, se motivan los elementos que llevan a concluir en la práctica de esta actividad, pues se ha limitado la actividad administrativa a apreciar que ya no concurrían las condiciones para mantener la exención por volumen de la cifra de negocios.
En esta circunstancia podría entenderse que el interesado ha cambiado su actividad de prestación de servicios hosteleros por la propia de entidad holding sin haberlo comunicado, pero, con independencia de otras posibles consecuencias jurídicas, lo cierto es que mantener por esa circunstancia un alta censal cuando se han aportado elementos que demuestran dicho cambio sería contrario a las previsiones de las reglas 2º y 4ª de las recogidas en el TIIAE, que se desprende que debe existir identidad entre la tarifa en la que se está dado de alta y la actividad desarrollada, sino también a las exigencias derivadas del principio constitucional en el ámbito tributario de capacidad económica que implica identidad entre la capacidad realmente ejercitada y el correspondiente gravamen.
Por otra parte, la actividad que la entidad defiende realizar, coherentemente con la documentación de esencia contable que presenta,se identifica con la referida en las Sentencias de 19 de mayo de 2020, nº 483/2020, rec. 4855/2018, y de 25 de mayo de 2020, nº 546/2020, rec. 7652/2018, que se encuentra clasificada en el epígrafe de IAE 842 (de Actividades Empresariales): servicios financieros y contables. No pretende este TEAR invadir con esta manifestación las competencias de orden censal en el IAE que corresponden al referido órgano gestor, sino poner de manifiesto la improcedencia de incluir en el grupo o epígrafe del IAE propio de la actividad del grupo de empresas a la empresa holding que no se dedica a ella, todo ello sin perjuicio de que se pueda determinar en el ámbito de las actividades de gestión censal del impuesto el grupo o epígrafe que proceda tras analizar profundamente la actividad concretamente desarrollada.
Es por ello que entendemos que no procede incluir la actividad de la sociedad ahora reclamante en el Grupo 681. Servicio de hospedaje en hoteles y moteles, sin perjuicio de su inclusión en que que se determine procedente a estos efectos y sin perjuicio de la improcedencia de aplicar la exención por lo analizado en los fundamentos de derecho anteriores.